Современное налогообложение прибыли и доходов иностранных юридических лиц тема диссертации и автореферата по ВАК РФ 08.00.10, кандидат экономических наук Гусев, Дмитрий Владимирович

• Гусев, Дмитрий Владимирович
• кандидат экономических наук
• 2002

Оглавление диссертации кандидат экономических наук Гусев, Дмитрий Владимирович

ВВЕДЕНИЕ

ГЛАВА 1 ОБЩИЕ ПРИНЦИПЫ НАЛОГООБЛОЖЕНИЯ ПРИБЫЛИ И ДОХОДОВ 30 ВНЕШНЕЭКОНОМИЧЕСКОЙ ДЕЯТЕЛЬНОСТИ.

1.1 Принципы и сущность налогообложения прибыли и доходов

1.2 Экономическое и юридическое двойное налогообложение

1.3 Роль соглашений по налоговым вопросам в налогообложении прибыли и доходов.

ГЛАВА 2 ХАРАКТЕРИСТИКА РОССИЙСКОЙ СИСТЕМЫ НАЛОГООБЛОЖЕНИЯ ПРИБЫЛИ И ДОХОДОВ ИНОСТРАННЫХ ЮРИДИЧЕСКИХ ЛИЦ.

2.1 Налогообложение иностранных юридических лиц, действующих через постоянное представительство.

2.2 Налогообложение иностранных юридических лиц, не имеющих постоянного представительства.

2.3 Налогообложение доходов иностранных юридических лиц в свете международных соглашений об избежании двойного налогообложения

2.4 Налогообложение отдельных операций, осуществляемых иностранными компаниями в России.

ГЛАВА 3 ПРОБЛЕМЫ И ПУТИ СОВЕРШЕНСТВОВАНИЯ ДЕЙСТВУЮЩЕЙ СИСТЕМЫ НАЛОГООБЛОЖЕНИЯ ИНОСТРАННЫХ ЮРИДИЧЕСКИХ ЛИЦ.

3.1 Новое в налогообложении иностранных юридических лиц в соответствии с Главой 25 Налогового кодекса

3.2 Проблемы, связанные с определением налогового статуса присутствия иностранных компаний в России.

3.3 Унификация российской системы налогообложения иностранных юридических лиц.

Введение диссертации (часть автореферата) на тему «Современное налогообложение прибыли и доходов иностранных юридических лиц»

Актуальность темы исследования. Одним из ключевых моментов рыночной экономики открытого типа, к которой стоемится Россия, является возможность относительно свободного транснационального перемещения капиталов в форме инвестиций.

В сегодняшней России проблема привлечения инвестиций стоит как никогда ранее остро. В условиях инвестиционного голода, испытываемого в первую очередь отечественным производительным сектором, именно доступ к накопленным в мире капитальным ресурсам может способствовать решению ключевых проблем, стоящих перед экономикой страны. Существует известный набор объективных факторов, благоприятствующих притоку иностранных инвестиций в Россию. Среди них в частности, сравнительно низкая стоимость квалифицированной рабочей силы, дешевые энергетические ресурсы, наличие богатых месторождений природного сырья, емкий внутренний рынок. Вместе с тем не следует забывать, что в современном мире идет острая борьба за свободные инвестиционные ресурсы. России приходиться отстаивать свои интересы в жесткой конкурентной борьбе, где особенно сильны позиции стран с давно сложившейся рыночной экономикой. Именно поэтому вопрос о том, насколько интенсивным окажется в ближайшие годы приток иностранных инвестиций, во многом зависит от создания благоприятного налогового климата для иностранных компаний.

Именно налогообложение зачастую определяет окончательное решение относительно инвестирования денежных ресурсов внутри одной страны, определяет во многом инвестиционный климат того или иного региона. Более того, можно сказать, что стабильность налоговой системы стоит в одном ряду с такими факторами, как политическая и экономическая стабильность региона.

Современная внешнеэкономическая политика России направлена на эффективную интеграцию в мировую экономику, на максимальное привлечение иностранного капитала с целью возвращения России в ряд ведущих с экономической точки зрения мировых держав. В связи с этим многократно возрастает необходимость создания такой национальной системы налогообложения иностранных юридических лиц, которая обеспечивала бы инвестиционную привлекательность российского рынка для иностранных инвесторов, и при этом обеспечила бы регулярные налоговые поступления в российский бюджет.

В работе рассматривается основной вопрос, связанный с налогообложением иностранных юридических лиц в России, налогообложение прибыли и доходов иностранных юридических лиц. Создание системы налогообложения иностранных компаний в России, как и во всем мире, происходило по двум основным направлениям: международном и национальном. За последнее время Россия заключила большое количество международных договоров, которые тем или иным способом направлены на создание льготного и стабильного режима налогообложения иностранных компаний.

Развитие национального законодательства происходило по пути предоставления иностранным инвесторам различных льгот и преференций. Начиная с 90-х годов практически каждый документ в сфере налогообложения или регулирования внешнеэкономической деятельности содержал определенные льготы в отношении иностранных компаний. Развитие нормативной базы по налогообложению иностранных юридических лиц происходило в основном за счет принятия большого числа подзаконных актов инструкций, писем, рекомендаций и т.п.), которые, по сути, не являются обязательными для исполнения налогоплательщиками и зачастую противоречат законодательным актам. Их множественность и постоянное изменение создавало у иностранных партнеров ощущение хронической нестабильности налогового регулирования. Система налогообложения иностранных компаний, созданная в результате этой деятельности, не отличалась четкостью и стабильностью.

Необходимо признать, что практические шаги, предпринятые Россией в области развития системы налогообложения нерезидентов, не были достаточно обоснованы теоретическими исследованиями и международным опытом в данной области.

В международной практике налогообложение прибыли и доходов нерезидентов основывается на делении доходов на активные и пассивные. К активным и пассивным доходам применяются различные режимы налогообложения. Так, активные доходы подлежат налогообложению в стране- источнике, только если они связаны с постоянным представительством, в то время как пассивные доходы могут облагаться в стране-источнике независимо от наличия постоянного представительства. В российском законодательстве нет деления доходов на активные и пассивные доходы, что на практике приводит к налогообложению в России активных доходов нерезидентов, не связанных с деятельностью через постоянные представительства.

Не решен один из самых сложных вопросов как внутреннего налогового законодательства, так и соглашений об избежании двойного налогообложения доходов и имущества - отнесение деятельности иностранного юридического лица в РФ к деятельности, осуществляемой через постоянное представительство.

Действующее определение постоянного представительства с практической точки зрения содержит ряд спорных моментов, щ таких как:

• по какому критерию можно оценить степень постоянства осуществления деятельности фирмы;

• как определить степень зависимости лица, осуществляющего представительские функции от иностранной фирмы;

• определение деятельности, которая носит подготовительный характер.

Много нерешенных проблем остается и в сфере применения международных соглашений об избежании двойного налогообложения. В частности, Инструкция Министерства РФ по налогам и сборам N'34, действовавшая до 1 января 2002 года, ограничивала права иностранных компаний на получение tfr предварительного освобождения от налогообложения. Такое освобождение предоставлялось только в том случае, когда льготируемые доходы имели однотипный и регулярный характер, то есть пассивные доходы. Налицо ограничение прав иностранных компаний на использование льгот, гарантированных международными договорами. С 1 января 2002 года, Налоговый кодекс отменил процедуры предварительного освобождения, установленные Инструкцией№34. Однако новые процедуры еще не введены.

Одним из направлений совершенствования внутреннего налогового законодательства, которое должно во многом решить вопросы создания четкой, понятной и стабильной системы налогообложения иностранных компаний в России, должна стать унификация российского законодательства, то есть приведение ее s соответствие с общепринятой мировой практикой. Это позволит избежать противоречий между национальным и международным налоговым законодательством и поможет иностранному инвестору понять общую картину налогообложения в России, оценить его налоговые обязательства, что особенно важно для принятия долгосрочных инвестиционных планов.

Все это обуславливает актуальность выбранной темы исследования. Проблема налогообложения прибыли и доходов иностранных юридических лиц в России уже освещалась в научных исследованиях Петрова Б. В. и Камышникова Г. А. Однако, изменения в российской системе налогообложения, произошедшие за последнее время, в частности, принятие Налогового кодекса и недостаточные теоретические исследования в данной области, обуславливают необходимость дальнейшего развития этой темы.

Цели и задачи диссертационной работы. Цель диссертации заключается в разработке предложений по дальнейшему совершенствованию системы налогообложения прибыли и доходов иностранных юридических лиц в России.

Для достижения цели автором поставлены следующие задачи:

• на основе теории и международного опыта налогообложения раскрыть сущность корпорационного налога и принципы налогообложения прибыли и доходов нерезидентов, в частности принципы определения налоговой юрисдикции и принципы устранения двойного налогообложения;

• обобщить международные принципы деления доходов нерезидентов на активные и пассивные и оценить возможность адаптации этих принципов в российской практике налогообложения;

• исследовать причины возникновения юридического двойного налогообложения; обобщить методы устранения двойного налогообложения, используемые в международной практике, и оценить возможность их использования в российском законодатель стве;

• рассмотреть основные формы присутствия иностранных юридических лиц в России и их налоговый статус;

• сделать предложения по дальнейшему совершенствованию российской системы налогообложения прибыли и доходов иностранных юридических лиц и ее дальнейшей унификации в соответствии с международными принципами налогообложения, в частности в отношении:

• отнесения деятельности иностранных компаний к деятельности, осуществляемой через постоянное представительство,

• определения достаточных признаков агентского постоянного представительства.

Предметом исследования является методический аппарат системы налогообложения прибыли и доходов иностранных юридических лиц в России, а также принципы налогообложения доходов нерезидентов, используемые в международной практике.

Объектом исследования является система налогообложения прибыли и доходов иностранных юридических лиц.

Методологические и теоретические основы исследования. В процессе работы использовались общенаучные методы и приемы: исторический анализ развития системы кооперационного налога (налога на прибыль), развития системы налогообложения прибыли нерезидентов, сравнительный анализ при рассмотрении практики налогообложения иностранных юридических лиц в России, методы обобщения и синтеза, системный подход.

В диссертации были использованы труды современных российских ученых и специалистов в области налогообложения, среди которых Бутаков Д.Д., Банхаева Ф.Х., Барулин С.В., Гусев В.В., Дмитриев В.Н., Кашин В.А., Караваева И. В., Камышников Г.А., Оськин В.Н., Пансков В.Г., Пашков М.Л., Петров Б.В., Русакова И.Г., Шаталов С.Д., Шиенок М.И., Черник Д.Г., и современных зарубежных исследователей теории и практики налогообложения, таких как: Aigner D., Campbell A.D., Pirer М., Rienstra J.G.

В диссертации использованы законодательные и нормативные акты СССР и Российской Федерации, международные соглашения, заключенные между СССР, Россией и другими странами в области налогообложения доходов и капитала, включая нормативные акты, письма, разъяснения Министерства РФ по налогам и сборам, Министерства финансов РФ. В работе также была использована модель Конвенции об избежании двойного налогообложения ОЭСР.

Научная новизна диссертационной работы заключается в теоретическом обобщении и развитии методологии системы налогообложения прибыли и доходов иностранных юридических нерезидентов.

Элементы научной новизны содержат следующие положения диссертации, выносимые на защиту:

• более полно раскрыта сущность корпорационного налога и обобщены общие принципы налогообложения прибыли и доходов нерезидентов, в частности принципы привязки налогоплательщика к налоговой юрисдикции и принципы устранения двойного налогообложения; обобщены методы устранения двойного налогообложения, в частности: освобождение от налогообложения, налоговый кредит и отнесение налога на затраты и рекомендовано их использование в российской практике налогообложения; на основе анализа Модели Конвенции ОЭСР обобщены основные принципы классификации доходов нерезидентов в зависимости от применяемого к ним режима налогообложения; доказано, что в международной практике налогообложение прибыли и доходов нерезидентов основывается на делении доходов на активные и пассивные, в связи с чем в целях унификации российской системы налогообложения прибыли и доходов нерезидентов с международными принципами налогообложения предлагается ввести деление доходов иностранных компаний на активные и пассивные на основании степени участия персонала компании в осуществлении той или иной деятельности; научно обоснованы предложения по введению изменений и дополнений в Главу 2 5 второй части Налогового кодекса, в частности:

• включение в законодательство критериев определения постоянства и регулярности осуществления деятельности иностранных компаний в Российской Федерации;

• изменение подхода к определению агентского постоянного представительства, а именно исключение из второй части Налогового кодекса критерия необходимости наличия «договорных отношений» между иностранными компаниями и лицами, осуществляющими деятельность в России от их имени;

• изменение критериев оценки взаимозависимости лиц, установленных Налоговым кодексом, в частности предлагается считать взаимозависимыми все родственные компании для целей применения правил недостаточной капитализации;

• обоснована необходимость изменения и упрощения процедур, установленных для подтверждения прав, предусматриваемых международными договорами об избежании двойного налогообложения: в частности, распространить процедуру предварительного освобождения на случаи получения доходов, иностранными лицами, не имеющими статуса юридических лиц (например, полными товариществами) и разрешить предварительное освобождение от налогообложения на основании подтверждения места постоянного местопребывания.

Практическая Значимость. Основные положения, выводы и рекомендации, связанные с разработкой и обоснованием предложений по изменению действующего порядка налогообложения прибыли и доходов иностранных юридических лиц, осуществляющих деятельность на территории Российской Федерации, ориентированы на широкое использование в практике налогообложения прибыли и доходов иностранных юридических лиц в России.

Разработанные в диссертации положения, выводы и рекомендации могут быть использованы Министерством РФ по налогам и сборам при подготовке изменений и дополнений в действующее законодательство по налогообложению прибыли и доходов иностранных юридических лиц в России.

Рассмотренные в диссертации налоговые последствия и налоговый статус различных видов деятельности иностранных компаний могут быть использованы иностранными компаниями для оценки налоговой эффективности инвестиционных проектов.

Апробация и внедрение результатов научного исследования.

Результаты исследования используются Министерством финансов РФ при разработке изменений в законодательство о налогах и сборах и нормативных актов Министерства.

Отдельные положения и выводы, представленные в диссертации, используются компанией «ПрайсвотерхаусКуперс Аудит».

Положения диссертации были апробированы в процессе проведения факультативных занятий по дисциплине

Налогообложение внешнеэкономической деятельности».

Положения диссертации докладывались в ходе проведения международной научной конференции «Двойное налогообложение: проблемы и пути решения» (13 марта 2 000 г. ФА, г. Москва).

Апробация результатов исследования подтверждается справками о внедрении.

Публикации. Основные результаты исследования отражены в пяти научных статьях автора, общим объемом 7.5 п.л.

Объем и структура диссертации. Диссертация изложена на 175 страницах машинописного текста и состоит из введения, трех глав, заключения, приложений и списка использованной литературы.

Заключение диссертации по теме «Финансы, денежное обращение и кредит», Гусев, Дмитрий Владимирович

ЗАКЛЮЧЕНИЕ

В сегодняшней России, в условиях посткризисной экономики, проблема привлечения иностранных инвестиций стоит как никогда ранее остро. Если, как отмечают многие иностранные компании, работающие на российском рынке, в первые годы реформ Россия проделала огромный путь по формированию рыночной экономики и созданию благоприятного инвестиционного климата, то после кризиса 1998 года интерес инвесторов во многом был утерян. Кризис 1998 года кардинально изменил инвестиционную ситуацию в России.

Россия имеет определенный набор преимуществ, которые теоретически должны благоприятствовать притоку иностранных капиталов в страну. Это прежде всего сравнительно низкая стоимость квалифицированной рабочей силы, доступность энергетических ресурсов, наличие богатых месторождений природного сырья и, конечно же, возможности внутреннего Ф рынка. Несмотря на это, в настоящее время на рынке привлечения инвестиций Россия проигрывает развивающимся странам Юго-Восточной Азии, Центральной и Восточной Европы. Наиболее уязвимыми местами российского инвестиционного климата, что еще раз было подтверждено в августе 1998 года, являются политическая и экономическая стабильность.

Среди факторов, влияющих на приток иностранных инвестиций в Россию, одним из ключевых считают налоговый климат. Несомненно, налоговый климат страны имеет огромное значение для принятия инвестиционных решений. Однако в нынешних условиях его значение уменьшилось по сравнению с докризисным периодом, в то время как еще большее значение приняли такие ^ факторы как политическая и экономическая стабильность, гарантии в сфере инвестиций.

Тем не менее вопросы создания благоприятного налогового климата все еще волнуют инвесторов. Благоприятный климат для них в данном случае означает не столько создание льготного режима налогообложения иностранных компаний, сколько в целом обеспечение стабильности и предсказуемости эволюции налоговой системы, что позволяет инвестору строить более или менее долгосрочные планы.

Создание системы налогообложения иностранных компаний в России, как и во всем мире, происходило по двум основным направлениям: на международном и национальном. За последнее время Россия заключила большое количество международных договоров, которые тем или иным способом направлены на создание льготного и стабильного режима налогообложения иностранных компаний. К таким договорам относятся договора об избежании двойного налогообложения и специальные договора, заключенные Россией с другими странами в отношении конкретных видов международных перевозок.

Развитие же национального законодательства происходило по пути предоставления иностранным инвесторам различных льгот и преференций. Начиная с 90-х годов практически каждый документ в сфере налогообложения или регулирования внешнеэкономической деятельности содержал определенные льготы в отношении иностранных компаний. Система налогообложения иностранных компаний, созданная в результате этой деятельности, не отличалась четкостью и стабильностью. Впоследствии предпринимались попытки приведения льгот и преференций в определенную систему. Многие из них имели положительный эффект. Нельзя не отметить, что много было сделано для адаптации российской системы налогообложения нерезидентов к принципам международного налогообложения.

В результате иностранные компании, осуществляющие деятельность в России получили довольно лояльную систему налогообложения. Компаниям, зарегистрированным в странах, с которыми у России заключены договоры об избежании двойного налогообложения, предоставляются определенные гарантии в сфере устранения двойного налогообложения. Данные договоры как правило затрагивают налог на прибыль и доходы иностранных компаний и налог на имущество. Количество международных договоров, заключенных Россией с другими странами постоянно растет, расширяя тем самым круг потенциальных иностранных инвесторов, которые смогут воспользоваться положениями об избежании двойного налогообложения.

Иностранные компании также используют некоторые положения внутреннего налогового законодательства. Это прежде всего льготы по НДС и таможенным пошлинам в отношении взносов в уставной капитал дочерних компаний и льгота по налогу на прибыль в отношении средств, передаваемых между основными и дочерними предприятиями при условии, что доля основного предприятия составляет более 50 процентов в уставном капитале дочерних предприятий.

Также внутреннее законодательство России предусматривает ряд льгот только для иностранных компаний. Это возможность использования норм амортизационных отчислений страны инкорпорации для целей налога на имущество, которые, как правило, значительно превышают российские, и льгота по НДС в отношении аренды офисных помещений представительствами иностранных компаний (для ряда стран).

В дополнение к налоговым льготам иностранные компании получили ряд иных преимуществ, включая возможность не вести бухгалтерский учет по российским стандартам, что значительно снижает административные расходы, связанные с осуществлением их деятельности в России. Несмотря на то, что Закон о бухгалтерском учете распространяется на нерезидентов, отсутствие требований к ним по ведению бухгалтерского учета по российским стандартам подтверждено в Инструкции №34 и Приказе Минфина РФ №34н.

Однако, говоря о благоприятном налоговом климате, иностранные инвесторы, как правило, имеют в виду стабильную и прогнозируемую систему налогообложения, а не предоставление различных льгот. Причиной такой практики в первую очередь является то, что система налогообложения деятельности нерезидентов в России развивалась инструктивно, а не на законодательном уровне. До настоящего времени налогообложение иностранных компаний основывается на нормативных актах органов исполнительной власти, что на практике позволяет различную ведомственную интерпретацию тех или иных положений законодательства, включая вопросы предоставления льгот.

В этой связи большие надежды возлагаются на вторую часть Налогового кодекса, принятие которой должно остановить инструктивное развитие налогового законодательства в отношении деятельности иностранных компаний.

Одним из направлений совершенствования внутреннего налогового законодательства, которое должно во многом решить вопросы создания четкой, понятной и стабильной системы налогообложения иностранных компаний в России должна стать унификация российского законодательства, то есть приведение ее в соответствие с общепринятой мировой практикой. Это позволит избежать противоречий между национальным и международным налоговым законодательством и поможет иностранному инвестору понять общую картину налогообложения в России, оценить его налоговые обязательства, что особенно важно для принятия долгосрочных инвестиционных планов.

Определенные гарантии в сфере устранения двойного налогообложения предоставляются международными договорами. В соответствии с Конституцией РФ международные договора являются частью правовой системы России и в случае противоречия их положений нормам российского законодательства имеют преимущественную силу. Соглашения об избежании двойного налогообложения являются «нормами прямого действия» и их применение не требует издания внутригосударственных актов. На практике же применение международных договоров об избежании двойного налогообложения осложняется процедурами, установленными внутренним законодательством. Очевидно, что существование внутренних процедур, направленных на подтверждение права на льготы необходимо. Однако, данные процедуры должны быть максимально просты и не ограничивать прав иностранных компаний на использование положений международных договоров, что имеет место в России в настоящий момент.

В частности, Инструкция №3 4 ограничивает право иностранных компаний на получение предварительного освобождения от налогообложения. Предварительное освобождение от налогообложения предоставляется только в том случае, когда льготируемые доходы имеют однотипный и регулярный характер. В отношении доходов, не соответствующих этим критериям, иностранные компании имеют право только на возврат удержанного у источника налога. Налицо ограничение прав иностранных компаний на использование льгот, гарантированных международными договорами. К тому же, принимая во внимание тот факт, что на практике возврат налога производится в рублях по курсу, существовавшему на момент удержания налога у источника, иностранные компании фактически финансируют российский бюджет и получают к возврату лишь часть уплаченного налога. Процедура же возврата ранее удержанного налога сама по себе является довольно сложной и длительной.

Основываясь на вышеизложенном, можно сделать вывод, что Россия достигла определенных положительных результатов на пути создания более или менее четкой системы налогообложения иностранных компаний. При сравнении уровня налогового бремени иностранных и российских компаний явно прослеживается более льготный режим налогообложения нерезидентов.

Еще одним позитивным моментом является принятие так называемой «дедушкиной оговорки». Закон позволяет сделать вывод, что теперь иностранный инвестор может игнорировать изменения в законодательстве, увеличивающие совокупную налоговую нагрузку. Речь идет об изменениях в части таможенных пошлин, федеральных налогов и других обязательных платежей в федеральный бюджет и федеральные внебюджетные фонды. Однако нельзя говорить, что надежды иностранных инвесторов в отношении данной нормы полностью удовлетворены, так как Закон устанавливает определенные условия, ограничивающие возможность использования «дедушкиной оговорки». Закон устанавливает, что неизменность условий для инвестора гарантируется на срок окупаемости проекта, но не более семи лет. Дифференциация сроков окупаемости в зависимости от видов проектов устанавливается в порядке, установленном Правительством. Таким образом, может возникнуть ситуация, при которой инвестору придется доказывать обоснованность установленного срока окупаемости. Инвестиционный проект должен быть реализован с использованием прямых инвестиций. Гарантия неприменения законодательства, увеличивающего налоговую нагрузку, предоставляется только в отношении федеральных налогов и не применяется в отношении региональных и местных налогов. Закон также оставляет возможность увеличения налоговой нагрузки, если она направлена на защиту здоровья, прав и законных интересов других лиц, основ конституционного строя, обеспечение обороны страны. Даже несмотря на вышеприведенные ограничения в целом введение дедушкиной оговорки имеет огромное значение, поскольку в условиях нестабильности налогового законодательства, она дает инвесторам определенную уверенность в стабильности налоговой системы.

Налогообложение иностранных юридических лиц оказывает существенное влияние на приток иностранных инвестиций. Поэтому в настоящее время проблемам совершенствования налогового законодательства по данному вопросу уделяется огромное внимание. Проведенный анализ действующей практики налогообложения прибыли и доходов иностранных юридических лиц позволил выявить, как и позитивные моменты, так и ряд недостатков и нерешенных проблем.

Нерешен один из самых сложных вопросов, как внутреннего налогового законодательства, так и соглашений об избежании двойного налогообложения доходов и имущества - вопрос об отнесении деятельности иностранного юридического лица в РФ к деятельности, осуществляемой через постоянное представитель ство.

Действующее определение постоянного представительства с практической точки зрения содержит ряд спорных моментов, таких как:

• по какому критерию можно оценить степень постоянства осуществления деятельности фирмы;

• как определить степень зависимости лица, осуществляющего представительские функции от иностранной фирмы;

• определение деятельности, которая носит подготовительный характер.

Несмотря на то, что Инструкция №34 расширила толкование понятия "постоянное представительство", отнесение деятельности иностранного юридического лица к деятельности, осуществляемой через постоянное представительство, является довольно часто субъективным решением налоговых органов. При этом это характерно не только для российской практики, но и для мировой вообще. На мой взгляд, это понятие требует формализации. Глава 25 Налогового кодекса, которая вступила в силу 1 января 2002 Ф года, также не решила вопрос постоянства осуществления деятельности.

Установленная Инструкцией №34 обязанность иностранных юридических лиц вести налоговой учет не подкреплена финансовой и административной ответственностью за неведение такого учета. Это же относится и к обязанности предоставлять учетные документы, в том случае если учет ведется в головном офисе, по первому требованию налоговых органов в приемлемые для них сроки, что на практике может привести к затягиванию предоставления необходимых документов на неопределенный срок.

Отменен обязательный порядок предоставления в налоговые органы аудиторского заключения и подтверждения сведений, занесенных в налоговую декларацию. Однако, как показывает практика, не все представительства способны на сегодняшний день подготовить экономически и юридическим грамотный отчет. Более того, было бы целесообразно сначала определить критерий освобождения от аудита. Таким критерием могла бы служить численность персонала "отделения", его финансовые обороты или размер понесенных затрат.

Много нерешенных проблем остается и в сфере применения международных соглашений об избежании двойного налогообложения.

В целом развитие нормативной базы по налогообложению иностранных юридических лиц происходит в основном за счет принятия большого числа подзаконных актов (инструкций, писем, рекомендаций и т.п.), которые, по сути, не являются обязательными для исполнения налогоплательщиками и зачастую противоречат законодательным актам (но которыми руководствуются в своей деятельности налоговые органы). Их множественность и постоянное изменение создает у иностранных партнеров ощущение хронической нестабильности налогового регулирования.

Очевидно, что отсутствие кодифицированного и систематизированного налогового законодательства, игнорирование мировой практики законодательного оформления корпоративного налога (налога на прибыль корпорации и транснациональных корпораций) приводит к повышенному риску в получении и планировании прибыли иностранными инвесторами. По словам Бориса Йордана: «Причудливость российской налоговой системы отбивает охоту рисковать и представляет собой наиболее серьезное препятствие для притока инвестиций в эту страну». Принятие Налогового кодекса РФ на уровне международных требований к документу такого типа значительно облегчит понимание инвесторами перспектив и возможностей их инвестиционной деятельности в России.

Дальнейшее совершенствование налогообложения иностранных юридических лиц должно проводится на основе только Налогового кодекса

В заключение своей работы я хотел бы отметить, что налоги не существуют сами по себе. Они отражают то состояние экономики, финансов, социального развития, в котором находится страна. Неполнота и нестабильность нашего законодательства, несоблюдение законов в центре и на местах, чиновничий произвол и мздоимство, беззаконие и преступность является ахиллесовой пятой нашей хозяйственной и общественной жизни, отпугивающей даже самых смелых иностранных инвесторов, а налоговый беспредел способен сделать убыточным самое выгодное хозяйственное начинание. В первую очередь необходимо лечить умы людей, их души, чтобы стало возможным реформировать экономику России, в том числе финансовую сферу, двигать ее к мировому уровню, а вместе с этим и налоговые отношения, как составную часть финансовых.

Список литературы диссертационного исследования кандидат экономических наук Гусев, Дмитрий Владимирович, 2002 год

1. Конституция Российской Федерации (принята всенародным голосованием 12.12.1993 г.)

2. Закон РФ от 31 июля 1998 года 14 6-ФЗ «Налоговый кодекс Российской Федерации, часть первая (в ред. Федеральных законов от 09.07.1999 № 154-ФЗ, от 02.01.2000 № 13-ФЭ,от 05.08.2000 № 118-ФЗ (ред. 24.03.2001))

3. Закон РФ от 27.12.91 №2116-1 «О налоге на прибыль предприятий и организаций»

4. Инструкция от 15 июня 2 000 г. № 62 «О порядке исчисления и уплаты в бюджет налога на прибыль предприятий и организаций»

5. Инструкция №34 от 16.06.95 «О налогообложении прибыли и доходов иностранных юридических лиц»

6. Приказ Минфина РФ от 10.09.2001 № 73н «О внесении изменений и дополнений в приказ министерства финансов Российской Федерации от 15 июня 2000 г. № 54н»

7. Письмо МНС РФ от 15.08.2001 № ВГ-6-02/621 «О методических рекомендациях по проверке правильности заполнения приложения № 4 к инструкции МНС России от 15.06.2000 № 62

8. Положение ГНС РФ «Об особенностях учета в налоговых органах организаций, образованных в соответствии с законодательством иностранных государств, и международных организаций» от 20.09.96 ВА-4-0 6.57н

9. Приказ МНС РФ от 07.04.2000 № АП-3-06/124 «Об утверждении положения об особенностях учета в налоговых органах иностранных организаций»

10. Приказ МНС РФ от 30.12.1999 W ВВ-3-06/424 «Об утверждении формы декларации иностранной организации о доходах в Российской Федерации»

11. Письмо МНС РФ от 28.06.99 № ВГ-6-06/510 «О порядке уплаты налога на прибыль иностранными юридическими лицами»

12. Письмо Госналогслужбы РФ от 11.11.1998 № ВГ-6-18/811 «Об отдельных вопросах налогообложения прибыли иностранных юридических лиц, осуществляющих предпринимательскую деятельность в Российской Федерации через постоянные представитель ства»

13. Методические рекомендации по отдельным вопросам налогообложения прибыли (утв. Госналогслужбой РФ 27.10.1998 № шс-6-02/768)(ред. От 12.07.1999)

14. Письмо Госналогслужбы РФ от 24.06.1998 № ВГ-6-06/374 «О рекомендациях по заполнению новых форм документов к инструкции Госналогслужбы России от 16.06.95 № 34»

15. Письмо МНС РФ от 28.06.99 № ВГ-6-06/510 «О порядке уплаты налога на прибыль иностранными юридическими лицами»

16. Письмо Управления МНС РФ по г. Москве от 20.08.2001 № 150 6/37 967 «О налогообложении доходов иностранных юридических лиц по соглашениям о предоставлении персонала»

17. Письмо Управления МНС РФ по г. Москве от 18.05.2001 № 1508/21823 «О налогообложении иностранных юридических лиц»

18. Письмо Управления МНС РФ по г. Москве от 24.04.2001 № 1508/19159 «О налоге на доходы иностранных юридических лиц»

19. Письмо Управления МНС РФ по г. Москве от 14.04.2001 № 1508/16564 «О налогообложении иностранных юридических лиц»

20. Письмо Управления МНС РФ по г. Москве от 27.03.2001 № 1508/14258 «О налогообложении иностранных юридических лиц»

21. Письмо Управления МНС РФ по г. Москве от 14.03.2001 № 1506/12004 «О налогообложении деятельности иностранных компаний на территории РФ»

22. Письмо Управления МНС РФ по г. Москве от 06.03.2001 № 1508/10851 «О бухгалтерском учете для иностранных юридических лиц, имеющих постоянные представительства на территории РФ»

23. Письмо Управления МНС РФ по г. Москве от 01.03.2001 № 1508/10378 «О налогообложении иностранных юридических лиц»

24. Письмо Управления МНС РФ по г. Москве от 31.01.2001 № 1506/5036 «Об облагаемом доходе у источника выплат при приобретении имущества у иностранного юридического лица»

25. Письмо Управления МНС РФ по г. Москве от 17.01.2001 № 1508/2407 «О налогообложении прибыли иностранной компании, имеющей постоянное представительство на территории России»

26. Письмо Управления МНС РФ по г. Москве от 17.01.2001 № 1508/1886 «Об осуществлении возврата (зачета) налога на доходы иностранных юридических лиц от Российских источников»

27. Письмо Управления МНС РФ по г. Москве от 16.01.2001 № 1508/1526 «Об удержании Российским источником налога на доходы иностранного юридического лица»

28. Письмо Управления МНС РФ по г. Москве от 15.01.2001 150 8/2405 мО налогообложении иностранного юридического лица"

29. Письмо Управления МНС РФ по г. Москве от 10.01.2001 № 1508/735 "О налоге на доходы иностранного юридического лица"

30. Письмо Управления МНС РФ по г. Москве от 09.01.2001 № 1508/1177 "О вопросах ведения бухгалтерского учета представительством иностранной компании"

31. Письмо Управления МНС РФ по г. Москве от 2 6.12.2 000 № 1508/56037 "О налогообложении иностранных юридических лиц"

32. Письмо Управления МНС РФ по г. Москве от 26.12.2000 N? 1506/56045 "О налогообложении иностранных юридических лиц"

33. Письмо Управления МНС РФ по г. Москве от 22.12.2000 № 1508/55895 "Об исчислении налога на доход иностранных юридических лиц"

34. Письмо Управления МНС РФ по г. Москве от 03.11.2000 № 1506/46859 "О налогообложении прибыли и доходов иностранного юридического лица"

35. Письмо Управления МНС РФ по г. Москве от 25.10.2000 № 1506/53778 "О налогообложении иностранных юридических лиц"

36. Письмо Управления МНС РФ по г. Москве от 13.10.2000 № 1506/43027 "об избежании двойного налогообложения доходов и имущества иностранного юридического лица"

37. Письмо Управления МНС РФ по г. Москве от 29.09.2000 № 1506/47274 "Об избежании двойного налогообложения на доходы и имущество иностранного юридического лица"

38. Письмо Управления МНС РФ по г. Москве от 19.09.2000 № 1508/39915 "О постановке иностранной компании на налоговый учет"

39. Письмо Управления МНС РФ по г. Москве от 13.0 9.2000 №0 612/3/39059 "О налогообложении средств, полученных в виде гранта иностранными организациями"

40. Письмо Управления МНС РФ по г. Москве от 10.08.2000 № 0312/3 6952 "О порядке налогообложения средств, полученных предприятием с иностранным капиталом от учредителя"

41. Письмо Управления МНС РФ по г. Москве от 25.07.2 000 № 150 8/27939 "Об освобождении от налогообложения доходов от предоставления права на использование зарегистрированного товарного знака иностранной компании"

42. Письмо Управления МНС РФ по г. Москве от 03.05.2000 № 1508/18417 "О двойном налогообложении иностранных юридических лиц"

43. Письмо Управления МНС РФ по г. Москве от 17.03.2 000 № 1508/11063 "О вопросах налогообложения прибыли и доходов иностранных юридических лиц"

44. Письмо Управления МНС РФ по г. Москве от 17.03.2000 № 1508/11059 "О некоторых вопросах налогообложения иностранных юридических лиц"

45. Письмо Управления МНС РФ по г. Москве от 02.03.2000 № 1508/8479 "Об особенностях учета в налоговых органахшиностранных юридических лиц"

46. Письмо Управления МНС РФ по г. Москве от 02.03.2000 № 1505/84 85 «о налогообложении доходов иностранных юридических лиц»

47. Письмо Управления МНС РФ по г. Москве от 28.12.1999 № 1515/17678, ответ на запрос (налог на доходы иностранных юридических лиц)

48. Письмо Управления МНС РФ по г. Москве от 23.12.1999 N' 1508/20452 "О порядке исчисления налога на доход иностранного юридического лица"

49. Письмо Управления МНС РФ по г. Москве от 23.12.1999 № 1508/20451 "О порядке возврата налога на доход иностранного юридического лица»

50. Письмо Управления МНС РФ по г. Москве от 23.12.1999 № 1508/20453 "Об уплате в бюджет налога с дохода иностранных юридических лиц от источников в Российской Федерации»

51. Письмо Управления МНС РФ по г. Москве от 24.11.1999 № 1514/15647 "О налоге на доходы иностранного юридического лица "

52. Письмо ГНС РФ №юу-б-06/94 от 22.05.95 "О результатах проверки иностранных юридических лиц по вопросам соблюдения налогового законодательства».

53. Письмо ГНС РФ №нп-6-06/652 от 20.12. 95 «О методических рекомендациях по применению инструкции №3 4».

54. Письмо ГНС РФ от 03.01.96 №нп-4-06/1н «О порядке расчетов с бюджетом по своевременно не удержанным налогам на доходы иностранных юридических лиц от источников в РФ».

55. Письмо ГНС РФ №ве-б-06/8 "О результатах проверки иностранных юридических лиц по вопросам соблюдения налогового законодательства».

56. Письмо ГНС РФ №ВГ-6-0 6/181 от 17.03.98 "О рекомендациях по заполнению новой формы налоговой декларации иностранных юридических лиц».

57. Письмо ГНС РФ №ве-6-06/318 от 24.04.97 "О перечне действующих в настоящее время соглашений об избежании двойного налогообложения, заключенных СССР и РФ с иностранными государствами».

58. Письмо ГНИ по г. Москве N'11-13/723 от 06.06.94 "О некоторых видах доходов из источников в России, получаемых• иностранными юридическим лицами и подлежащихналогообложению».

59. Письмо ГНИ по г. Москве №11-13/14465 от 09.11.94 "О некоторых вопросах налогообложения доходов иностранных юридических лиц, не связанных с их деятельностью на территории РФ».

60. Письмо ГНИ по г. Москве №11-13/14466 от 09.11.94 "О порядке налогообложения некоторых видов доходов из источников в России, получаемых иностранными юридическим лицами».

61. Письмо ГНИ по г. Москве №11-13/5534 от 10.04.95 "Оботдельных случаях налогообложения доходов иностранных юридических лиц у источника выплаты».

62. Письмо ГНИ по г. Москве №11-13/15357 от 02.10.95 "О налогообложении иностранных юридических лиц».

63. Письмо ГНИ по г. Москве №11-13/19744 от 06.12.95 "О налогообложении прибыли и доходов иностранных юридических лиц».

64. Письмо ГНИ по г. Москве №11-13/11769 от 01.06.96 "О некоторых вопросах налогообложения доходов иностранных юридических лиц у источника выплаты таких доходов».

65. Письмо ГНИ по г. Москве №11-13/17733 от 15.08.96 "О порядке исчисления налога на доходы иностранных юридических лиц у источника выплаты».

66. Письмо ГНИ по г. Москве №16-11/107 от 02.02.98 "О порядке составления и предоставления годовой отчетности за 19 97 год иностранными юридическим лицами, осуществляющими деятельность в РФ».

67. Банхаева Ф.Г. Сравнительный анализ налоговых систем и его значение для совершенствования реформирования налогового законодательства// Налоговый Вестник. 2000. - №2.-С.135-137.

68. Барулин С.В. Чистый доход государства, налоги и налогообложение//СГЭА. Саратов. 1996

69. Бутаков Д.Д. Основы мирового налогового кодекса// Финансы. 1996. №8. С.23-27, №10 С. 33-36.

70. Волкова Т. Проект отложен. Да здравствует проект! // Налоги. 1995. №17, с. 2-3.

71. Голуб П., Капиталисты готовы рискнуть миллиардами, но в пределах разумного // Финансовые известия. 1996. №24, с. 1.

72. Городисский А., Штаубах Р., Вегинер У. «Офшорные компании: риск и преимущество» // Экономика и жизнь. 1992. №4 4 .

73. Гусев В.В. Взаимоотношения с налогоплательщиками становятся партнерскими//Налоговый Вестник.-М., 199 6.-№1- -С.4-7 .

74. Дмитриев В., «Налогообложение дивидендов и процентов, получаемых иностранными юридическими лицами в России / / Экономика и жизнь (Моск. Выпуск). 1996. №17, с. 11.

75. Дмитриев В., «Налогообложение доходов иностранных юридических лиц от строительно-монтажных работ, роялти и других доходов» // Экономика и жизнь (Моск. Выпуск). 1996. №20 с.14-15.

76. Дмитриев В., «О порядке налогообложения доходов иностранных юридических лиц у источника выплаты»// Налоговый вестник, 1997, №8.

77. Дмитриев В.Н., «Международные соглашения об избежании двойного налогообложения для чего они нужны и как с ними работать»// налоговый вестник, 1997, №9, с. 57-62.

78. Иванеев А.И. «Налогообложение иностранных компаний и предприятий с участием иностранных инвестиций», Международный центр финансово-экономического развития, Москва 19 97.

79. Иванова С., «Налоговое планирование» // Экономика и жизнь. 19 94. №44.

80. Иностранная фирма в России. Аккредитация, налоги, налоговый учет и отчетность. Налогообложение иностранных юридических лиц, под ред. Панскова В.В., Высшая финансово-банковская школа, Москва, 1996.

81. Иностранные инвестиции в России: современное состояние и перспективы, под. Ред. Фламинского И.П., «Международные отношения». 19 95.

82. Иностранные инвестиции в Российскую экономику: проблемы, перспективы, под редакцией Веселовского С.Я., международный центр финансово-экономического развития, Москва 1996.

83. Исмаилова Т., «Офшорные зоны: что это?», // Дело, 1995, №8, с.4.

84. Калтыгин В., Финансовая газета, № 19, 2 000 «Импорт услуг. Особенности валютного контроля и налогообложения»

85. Караваева И.В. Налоговые методы регулирования инвестиций в западной экономике//Право и экономика, 1997, №4, С.59-62.

86. Кашин В., «Налоги в международных экономических отношениях» // Финансовая газета, 1993, №№30, 32, 33, 34.

87. Кашин В.А. Налоговые соглашения России. М. : Финансы. ЮНИТИ,1998.

88. Кондратьева Т., «Налоговый кодекс, ждем-с» // Налоги, 1996, №7, с. I.

89. Кондратьева Т., «О путях развития налогообложения» // Налоги, 1996, №6, с. I.

90. Коннов О.Ю., «Международные соглашения в области налогообложения и практика получения налоговыхосвобождений в Российской Федерации»// Налоговый вестник,1997, №12, с. 21-24.

91. Коннов О.Ю., «Проект налогового кодекса и международные обязательства Российской Федерации»// Налоговый вестник,1998, №2, с. 7-10.

92. Контракт с иностранным партнером, В.Н. Дмитриев, Главбух, Москва 1998.

93. Короткова Л. А., Аудиторские ведомости, № б, 2001 "Особенности возврата и зачета излишне уплаченных и излишне взысканных налогов и пени»

94. Короткова Л.А., Налоговый вестник, № 12, 2000 «Из практики арбитражных судов и судов общей юрисдикции»

95. Костина Г., Бухгалтерский учет, № 10, 2001 «Налоговый агент: права, обязанности, ответственность»

96. Макаренко В.В., Налоговый вестник, № 1, 2001 "Об ответственности налоговых агентов»

97. Мотченко О., «Налогообложение иностранных юридических лиц» // Финансовая газета (Per. Выпуск), №17-18, 19-20, с. 7.

98. Налоги и налоговое право, под редакцией А.В. Брызгалина, «Аналитика-пресс», Москва 1997.

99. Налоги и налогообложение, под редакцией И.Г. Русаковой, В.А. Кашина, «Финансы», Москва 1998.

100. Налоги. Под ред. Черника Д. Г., Москва: Финансы и статистика, 1995.

101. Никонов А. «Экспорт услуг и налогообложение» // Экономика и жизнь, 1995, №12, с. 3.

102. Никонов А., Чистов А., «Новый порядок налогообложения экспорта услуг» // Налоги, 19 95, №18, с. 5.4L

103. Новое в налогообложении иностранных юридических лиц// Аудит и налогообложение, 1995, №6.

104. Носков И.Ю., «Налогообложение доходов (прибыли) иностранных юридических лиц с учетом положений проекта налогового кодекса РФ»// иностранный капитал в России, 1997, №8, с. 46-60.

105. Основы налогового права, под ред. С.Г. Пепеляева, Москва: Инвест, фонд, 1995.

106. Оськин В., «Налогообложение прибыли и доходов иностранных инвесторов в России» // Акди Интернэшнл экономика и жизнь, Москва 1994.

107. Оськин В., «Налогообложение прибыли и доходов иностранных ^ юридических лиц» // Налоговый вестник, 1997, №6.

108. Оськин В.М. «Налоговые льготы для резидентов ФРГ и Российских компаний с их участием», налоговый вестник, № 11, 1999

109. Оськин В.Н., Налоговый вестник, № 9, 2000 «Налоговые льготы для резидентов Кипра и Российских компаний с их участием»

110. Пансков В.Г. Комментарии к Налоговому кодексу Российской Федерации; Часть 1// Финстат, 2001

111. Пашков М.Л., Панова М.Г., «Представительства иностранных ^ фирм: юридический и налоговый аспекты»//Налоговый вестник,1997,№9.

112. Петров Б., «Инофирмы: годовой отчет представительства» // Экономика и жизнь, 1996, №5.

113. Петров Б., «Налогообложение прибыли (дохода) инофирм» // Налоги, 1995, №15, с.2.

114. Петров В., «Новое в налогообложении прибыли и доходов иностранных юридических лиц» //Экономика и жизнь (Моск. Выпуск), 1995, №22, с. 10-11.

115. Полежарова Л., Финансовая газета, №№ 2, 5, 6, 7, 2001 «Налогообложение прибыли иностранных организаций в Российской Федерации»

116. Полежарова Л., Финансовая газета, №№ 21, 23, 24, 26, 2 001 «Доходы иностранных организаций, облагаемые у источника»

117. Пчелкин В. М., Бухгалтерский учет, № 12, 2001 «Особенности налогообложения доходов иностранных юридических лиц от источников в Российской Федерации»

118. Русакова И.Г. Налоги в развитых странах. М. : финансы и статистика. 1991 г.

119. Солдатов А.В., Бухгалтерский учет, № 13, 2000 "Особенности налогообложения на стройплощадках иностранных юридических лиц»

120. Устранение двойного налогообложения: практическое пособие// Экономика и финансы, под редакцией а.м. Асалиева, Москва, 1997.

121. Черник Д.Г., «Особенности налогообложения иностранных юридических и физических лиц» // Экономика и жизнь, 1994. №10 .

122. Шиенок М.И., «Комментарии к инструкции Госналогслужбы РФ от 16.06.95 №34 "О налогообложении прибыли и доходов иностранных юридических лиц».

123. Campbell A.D. Permanent establishment in international taxation. London, 1995. - P.358

124. Controlled foreign corporations. International taxation course mat erials. Amsterdam, International Tax Academy, 1997

125. Coopers & Lybrand. International Tax Summaries. Survey. N.Y. John Wiley&Sons, Inc., 1998 - P.874.

126. Coopers & Lybrand. Transfer pricing rules. London, 1996. - P.224

127. Corporate taxes 1999-2000, Worldwide summaries, 1999, PricewaterhouseCoopers. N.Y. John Wiley & Sons, Inc., 1999 - P.520.

128. IBFD Treaties, World View, internet version

129. International tax avoidance, IFA, Kluwer, 1979

130. International Tax Glossary. Amsterdam, International Bureau of Fiscal Documentation, 1996. - P.256

131. International tax summaries, A guide for planning and decisions, 1998, Coopers & Lybrand LLP.

132. Kamyshnikov Gennadv. 1997 International Tax Summaries. A guide for planning and decisions. Chapter Russia / Coopers & Lybrand, N.Y., John Wiley & Sons, Inc., 1997.

133. Kamyshnikov Gennady. 1998 Global Telecommunications Tax Profiles. Resource for business, tax and market strategies. Chapter Russia / PricewaterhouseCoopers, N.Y. John Wiley & Sons, Inc., 1998.

134. Model double taxation convention on income and on capital, OECD Committee on Fiscal Affairs, 1997// Paris: OECD, 1977

135. Pirer M. International juridical double taxation of income // International Taxation. Amsterdam. 1989. - No 11

136. Rienstra J.G. United States: taxation of foreign nationals. Determination of residency status // European taxation. Amsterdam, April, 1993. P. 31-47.

137. Second world tax conference papers, Dublin, Institute of Taxation in Ireland, 2001. - P. 468

138. Studies on International Fiscal Law, IFA, The Netherlands, 1998