Налоговая оптимизация как проявление налоговой правосубъектности тема диссертации и автореферата по ВАК РФ 12.00.14, кандидат юридических наук Мышкин, Борис Владимирович

• Мышкин, Борис Владимирович
• кандидат юридических наук
• 2004

Оглавление диссертации кандидат юридических наук Мышкин, Борис Владимирович

Введение 3

Глава 1. Налоговое планирование, как правовой инструмент достижения баланса публичного и частного интересов в налоговых правоотношениях

Параграф 1. Налоговая правосубъектность как научная категория 17-29 Параграф 2. Содержание налоговой правосубъектности сторон в налоговых правоотношениях 30

Параграф 3. Теоретические аспекты налогового планирования 43

Глава 2. Некоторые аспекты оптимизации налогообложения добросовестным налогоплательщиком

Параграф 1. Основные методы налогового планирования 58

Параграф 2. Проявление конфликта интересов в практике арбитражного суда. Соотношение категорий налоговая минимизация и налоговая оптимизация 77

Параграф 3. Налоговое планирование, как правовой инструмент и как проявление прямых и обратных связей в системе взаимоотношений государство - налогоплательщик в процессе достижения налоговой оптимизации 93

Глава 3. Специальные методы налогового планирования Параграф 1. Налоговые льготы как правовой инструментарий налоговой оптимизации и налоговой минимизации 104-135 Параграф 2. Использование оффшорных зон в качестве правового инструмента при оптимизации налогообложения 136

Введение диссертации (часть автореферата) на тему «Налоговая оптимизация как проявление налоговой правосубъектности»

Актуальность исследования

Актуальность исследования данной работы обусловлено тем обстоятельством, что налоговые поступления являлись, и будут являться определяющей составляющей пополнения бюджета государства до тех пор, пока оно существует.

Теоретический аспект проблемы соотношения частного и публичного интереса в сфере налогообложения присутствует в различных монографиях, и диссертационных исследованиях1, однако, ни один автор в своих трудах не рассматривал этот вопрос исходя из необходимости анализа , содержания налоговой правосубъектности сторон налоговых правоотношений2 в отношении налогового планирования.

Уклонение от исполнения конституционной обязанности по уплате налогов в нашей стране, равно как и в подавляющем большинстве иных государств является в той или иной степени одной из основных причин недополучения бюджетом значительных денежных средств.

При наступлении налоговых правоотношений государство в лице налоговых органов и налогоплательщик являются сторонами этих правоотношений. Используя предоставленные ему законом права и выполняя возложенные обязанности, налогоплательщик реализует свою налоговую правосубъектность.

Содержание налоговой правосубъектности организации и правосубъектности физического лица позволяет им участвовать в налоговых правоотношениях в роли налогоплательщика и налогового агента. Это позволяет утверждать, что комплекс прав и обязанностей физических лиц, предпринимателей без образования юридического лица и организаций в налоговом правоотношении опосредует их частные интересы, которые сводятся

1 См. Соловьев ВЛ. дисс. на соискание степени к.ю.н. Частный и публичный интересы субъектов налоговых правоотношений. М.( 2002

2 См. ПетрыкинАА. дисс. на соискание степени кю.н. Некоторые проблемы регулирования Налогообложения коммерческих организаций в Российской Федерации. Пар.2.2. М., 2002. к стремлению всемерно минимизировать в пределах прав, предоставленных им законодательством о налогах и сборах, иным законодательством, свое налоговое обязательство.

Под частной налоговой правосубъектностью необходимо понимать предусмотренную законодательством о налогах и сборах способность индивидуальных и коллективных субъектов, руководствуясь собственным частным интересом, и подчиняясь в установленных законом случаях публичному интересу3, выступать в качестве функционально подчиненной стороны в налоговых правоотношениях, а именно в качестве налогоплательщиков, налоговых агентов и иных участников налоговых правоотношений, не обладающих властными полномочиями. Эта подчиненность и побуждает добросовестного налогоплательщика искать правовые пути и методы, приводящие к уменьшению налоговых платежей. Эта подчиненность и побуждает добросовестного налогоплательщика искать в рамках, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, пути, позволяющие ему всемерно уменьшать бремя налоговых отчислений (платежей). В то же время основным содержанием налогового правоотношения является конституционная обязанность налогоплательщика внести в бюджетную систему денежную сумму в соответствии с действующим законодательством о налогах и сборах.

Налоговое право, будучи подотрослыо финансового права, является публичным. Из этого следует, что налоговые правоотношения — это общественные финансовые отношения, урегулированные нормами налогового права, возникающие в связи с установлением и взиманием налогов и сборов с организаций и физических лиц4.

Основным содержанием налогового правоотношения является обязанность налогоплательщика внести в бюджетную систему денежную сумму

3 См. ЮЛ.Тихомиров. Публичное право. М., 1995. с. 55. Публичный интерес есть признанный государством и обеспеченный правом интерес социальной общности, удовлетворение которого служит условием ее существования и развития.

4 Финансовое право. Под ред. Химичевой Н.И. М., Юристъ.2001. с.283 в соответствии с действующим налоговым, законодательством5. При этом второй стороной налогового правоотношения, носящего властный, императивный характер являются органы государства, наделенные налоговыми полномочиями, предоставленными им действующим законодательством для реализации налоговой компетенции.

Таким образом, возникает неизбежное объективное противоречие между публичным интересом и частными интересами налогоплательщиков. Оно неизбежно порождает конфликт интересов, который в лучшем случае может быть разрешен в суде (арбитражном суде). В худшем случае выявляется негативная тенденция, направленная на уклонение от налогообложения со стороны недобросовестных налогоплательщиков, что наносит непоправимый ущерб интересам государства в результате недопоступлений в его бюджетную систему соответствующих доходов от налогов и сборов.

В этой связи возникает необходимость поиска правового инструментария, способствующего сбалансированию публичного интереса государства и частного интереса налогоплательщиков.

Одним из таких инструментов является налоговое планирование, позволяющее в рамках соблюдения действующего законодательства оптимизировать и минимизировать налоговые платежи (отчисления) налогоплательщиков.

Однако как показывает практика, в том числе судебная, уменьшение налоговых платежей может достигаться различными путями. Как путем уклонения от налогообложения недобросовестным налогоплательщиком, так и путем оптимизации добросовестным налогоплательщиком налоговых отчислений, которая включает в себя и предельно допускаемую законодательством о налогах и сборах минимизацию, поскольку всякий оптимум, являющийся функцией, представляет собой некий диапазон величин. В этой ситуации в практике налоговых правоотношений постоянно возникает

5 См. там же. С.284 вопрос, насколько добросовестно действует налогоплательщик. Добросовестно же налогоплательщик может действовать только в пределах норм, предоставленных ему законодательством о налогах и сборах, которые он может проявить при реализации своей налоговой правосубъектности, применяя методы налоговой оптимизации и законно, в рамках действующего законодательства, уменьшая налоговые отчисления при осуществлении им налогового планирования.

В этой связи автор делает вывод, что уклонение от налога, к нему относится и неправомерное занижение налога, всегда является незаконным действием - это уменьшение налога, в том числе доведение его до нуля, полученное в результате противоправных действий налогоплательщика. Такая противоправность возможна как в публичной сфере, например, неподача декларации, искажение отчетности так и в частноправовой, например заключение притворной или мнимой сделки, занижение суммы сделки.

В определении от 8 апреля 2004 года № 169-0 Конституционным Судом Российской Федерации затронуты такие фундаментальные проблемы конституционного, гражданского и налогового права, как конституционно-правовые пределы налоговой оптимизации, экономическая свобода предпринимателей в использовании предусмотренных законодательством гражданско-правовых средств, границы судебного истолкования норм налогового права.

Конституционный Суд не согласился с точкой зрения правоведов, в соответствии с которой любое максимальное использование налогоплательщиком юридических возможностей по минимизации налоговых платежей не может быть признано предосудительным.

Данное утверждение Конституционного Суда относиться, прежде всего, в отношении вычетов, на которые налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога, исчисляемую в соответствии со статьей 166 Налогового кодекса Российской Федерации, предоставляемых ему положением, установленным пунктом 2 статьи 171 Кодекса, согласно которому вычетам подлежат суммы налога (НДС), предъявленные налогоплательщику и уплаченные им при приобретении товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации либо уплаченные налогоплательщиком при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации в таможенных режимах выпуска для свободного обращения, временного ввоза и переработки вне таможенной территории в отношении ряда товаров и услуг, определенных в указанном пункте статьи 171 Кодекса.

При этом Конституционный Суд посчитал, что если налоговый орган продемонстрирует, что действия, предпринимаемые сторонами, не обусловлены разумными коммерческими соображениями, такими, как рационализация коммерческой деятельности, приближение производства к рынку сырья или рабочей силы и т.п., то следует считать, что данная сделка имела своей принципиальной целью уклонение от уплаты налогов или избежание налогов.

Заключаемые налогоплательщиками сделки не должны носить фиктивный характер, у них должна быть разумная конкретная хозяйственная цель. Не случайно в ряде стран существует сформулированная судами доктрина деловой цели, суть которой в том, что сделка, дающая определенные налоговые преимущества для ее сторон, может быть признана недействительной, если не имеет деловой цели. Поскольку обязанность по уплате налогов возникает вследствие результатов, полученных от исполнения гражданско-правовых сделок, либо иных гражданско-правовых оснований (доход, прибыль), налогообложение должно производиться в соответствии с фактическими правоотношениями.

Налоговое планирование в настоящее время согласно действующему законодательству может осуществляться способами, включающими широкий диапазон различных методов. К методам налогового планирования можно отнести, например, такие методы как образование и использование свободных экономических зон на территории государства с льготными налоговыми режимами (метод оффшора), применение льгот и освобождений и некоторые другие.6

Применение метода оффшора является весьма распространенным и широко используемым инструментом налоговой оптимизации. В основном он активно применяется экономическими субъектами в странах с высоким уровнем налогового давления.

Поэтому, одним из примечательных явлений современных экономических отношений является бурный рост оборота товаров (услуг), ресурсов, осуществляемого предприятиями, зарегистрированными в оффшорных зонах. Индустрия оффшорного бизнеса превратилась сегодня в самостоятельную отрасль мировой экономики.

К сожалению, метод оффшоров стал применяться не только добросовестными налогоплательщиками с целью оптимизации налогообложения, но и недобросовестными с целью «отмывания капитала». Это приводит к необходимости для государства принимать в соответствующих частях и случаях антиоффшорное законодательство.

Злоупотребление этим механизмом является одновременно и сигналом для государства, если оно проявляет стремление к сбалансированию ранее указанных интересов, которое должно в этом случае не только пресекать это явление, сколько снизить налоговое бремя на добросовестного предпринимателя в пределах своей юрисдикции, что позволит, как показывает опыт экономически развитых стран в значительной степени избежать уклонения от налогообложения и предотвратить «бегство капитала за рубеж».

Актуальность данного исследования заключается также и в том, что автор рассматривает возможность реализации добросовестным налогоплательщиком своей налоговой правосубъектности путем осуществления налоговой оптимизации, применяемой в широком понимании этого термина, что способствует сбалансированию его частного интереса и публичного интереса.

6 См. А,В. Брызгании, В.Р.Берник, А.НГоловкин. Налоговая оптимизация: принципы, методы, рекомендации, арбитражная практика. Изд. «Налоги и финансовое право». 2002.

Задача государства - добиться оптимизации налогообложения, то есть добиться такого состояния, при котором собранных налогов было бы достаточно для обеспечения задач, стоящих перед государством и в то же время налоговое бремя не должно быть чрезмерным, не должно подавлять экономическую деятельность и хозяйственную инициативу налогоплательщика.

Степень научной разработанности темы исследования.

Правовая деятельность государства в финансовой сфере, в частности, в области налогообложения и собираемости налогов, находится под постоянным вниманием, является предметом непрекращающихся дискуссий правоведов, исследующих финансово-правовые проблемы, опираясь на научный подход.

Значительный вклад в разработку теории финансового и налогового права внесли не только правоведы, но и экономисты. Среди них Н.М.Артемов, Е.М.Ашмарина, Д.А.Бекерская, К.С.Бельский, В.В.Бесчеревных, Л.В.Бричко, А.В.Брызгалин, Л.К.Воронова, Д.В.Винницкий, О.Н.Горбунова, Е.Ю.Грачева, И.Г.Гуреев, В.В.Гусева, И.Г.Денисова, Т.С.Ермакова, С.В.Запольский, М.Ф.Ивлиева, В.Н.Иванов, Н.А.Куфакова, М.И.Коган, М.В.Карасева, Ю.А.Крохина, А.Н.Козырин, Н.П.Кучерявенко, В.И.Мартьянов, М.С.Молокотин, В.Г.Пансков, С.Г.Пепеляев, М.И.Пискотин, С.М.Потапова, Е.А.Ровинский, Ю.Л. Смирникова, Э.Д.Соколова, Г.А.Тосунян, Д.М.Щекин, Н.И.Химичева, С.Д.Ципкин, Д.Г.Черник.

Теоретический аспект проблемы соотношения частного и публичного интереса в сфере налогообложения присутствует в различным монографиях и диссертационных исследованиях, однако ни один из авторов не рассматривал в своих трудах этот вопрос, исходя из необходимости анализа содержания налоговой правосубъектности сторон налогового правоотношения применительно к налоговому планированию.

В ходе работы автором изучались и анализировались положения и выводы, содержащиеся в трудах не только правоведов в сфере финансового права, но и правоведов в сфере административного права (К.С.Бельского, Ю.М.Козлова), истории и теории государства и права (С.С.Алексеева,

А.Б.Венгерова). Автор также изучил труды одних из первых отечественных финансистов (Е.А.Ровинского, P.O. Халфиной).

Объект и предмет исследования.

Объектом исследования являются законы (Конституция Российской Федерации, Налоговый Кодекс Российской Федерации, иные законы), подзаконные акты (Указы Президента Российской Федерации, Постановления Правительства Российской Федерации, Приказы и Инструкции МНС России, Приказы и Инструкции Минфина России, иные нормативные акты), акты Конституционного Суда, Верховного Суда и Высшего арбитражного Суда Российской Федерации, судебная и арбитражная практика, материалы научных трудов правоведов и экономистов, материалы текущей прессы.

Предметом исследования является раскрытие понятия налоговой правосубъектности путем анализа соотношения категорий правосубъектность, субъект права и субъект правоотношения, налоговая правоспособность, налоговая дееспособность применительно к сфере налогового планирования.

Цель и задачи исследования.

Основанием для исследования данной правовой проблемы послужило то обстоятельство, что в правоприменительной практике разрешения арбитражными судами дел, связанных с необходимостью уплаты налогоплательщиком налоговых отчислений, предусмотренных законом, арбитражный суд, равно как и участники арбитражного процесса, постоянно сталкиваются с такой сущностью явлений, как конфликт интересов: -общественных в лице государства, его уполномоченных органов, с одной стороны и частных в лице налогоплательщиков, с другой. При этом общетеоретическая правовая основа для совершенствования законотворческой, законодательной и правоприменительной практики, необходимой для более оптимального разрешения указанного вопроса, разработана в научной отрасли финансового права, по мнению автора, недостаточно.

Автор попытался в данном исследовании уменьшить этот пробел, положив в основу постулат о том, что, как и любой конфликт, указанный конфликт интересов может быть оптимально разрешен, прежде всего, посредством принятия мер, позволяющих соблюсти баланс интересов его сторон.

При этом автор исходит из той аксиомы, что государство изначально заинтересовано и ставит своей целью создавать такие экономические модели общественных отношений, равно как и соответствующий им правовой режим, которые позволят соблюсти баланс интересов, общественных и частных. Исследование проблемы: «Налоговая оптимизация как проявление налоговой правосубъектности» в широком его значении, позволяет, как представляется автору, заложить общетеоретический правовой фундамент для создания и применения конкретного правового инструментария, позволяющего при необходимости и при проявлении соответствующей воли осуществлять баланс частных и публичных интересов.

Методология и методика исследования.

Методологическую основу исследования составили современные учения о методологии научного познания. В процессе работы над диссертацией автором были использованы общенаучные методы познания: диалектический метод, исторический метод, метод системного анализа и обобщения теоретических, нормативных и практических материалов, использовались диалектический и исторический подходы к рассмотрению изучаемых проблем.

В процессе работы применялись специально-юридический, грамматический, логический, историко-политический и системный методы толкования норм права, а также метод анализа источников норм права. Кроме того, осуществлялся сравнительно-правовой, формально-юридический, структурный и функциональный анализ.

Положен в основу методологии и методики исследования постулат о том, что налоги представляют собой одновременно и способ управления государством и обществом, являются информационными носителями, посредством которых государство реализует необходимые функции и задачи.

Применен метод рассмотрения налогового планирования через призму теории прямых и обратных связей, когда государство как субъект управления устанавливает на законодательном уровне легальные возможности налоговой оптимизации (прямая связь) а налогоплательщик (объект управления) использует их надлежащим (правомерным) способом, способствующих сбалансированию публичного интереса государства и частных интересов налогоплательщика, либо использует их ненадлежащим образом со всеми вытекающими последствиями (обратная связь).

Проанализировано применение такого частного метода налогового планирования, как оффшорные зоны и зоны льготного налогообложения, налоговые льготы, учетная политика организации.

Научная новизна исследования и положения, выносимые на защиту.

Настоящая работа является продолжением исследований такого крупного института финансового права, как налоговое право. Теоретический аспект проблемы соотношения частного и публичного интереса в сфере налогообложения присутствует в различных монографиях и диссертационных исследованиях, однако, ни один автор в своих трудах не рассматривал этот сложнейший правовой механизм исходя из необходимости анализа содержания их налоговой правосубъектности в отношении налогового планирования вообще с целью оптимизации налогообложения в широком смысле этого правового явления, включая подходы и деятельность на уровне законодателя и с использованием методов оффшорных зон и применения законно установленных налоговых льгот, в частности.

В этой связи автором на защиту выносятся следующие новые или содержащие элементы новизны, положения,

1. Налоговая правосубъектность, которая включает совокупность таких категориальных понятий, как налоговая правоспособность, налоговая дееспособность, налоговая деликтоспособность, налоговая сделкоспособность является полем для осуществления налогового планирования добросовестным налогоплательщиком в целях налоговой оптимизации в широком смысле этого понятия. Для возникновения налогового правоотношения, помимо наличия налоговой правосубъектности налогоплательщика, необходим юридический факт, например принятие государством нормативного акта, предусматривающего возможность использования добросовестным налогоплательщиком льготного налогового режима (оффшорной зоны) или устанавливающего определенные налоговые льготы.

2. Поскольку налоговая правосубъектность характеризуется неравенством ее носителей, то только надлежащая корреляция налоговой правосубъектности той стороны налоговых правоотношений, которая несет властный императивный характер, может привести к ликвидации правового нигилизма, свойственного большинству налогоплательщиков и одновременно к сбалансированности публичного интереса государства, выражающегося в собираемости налоговых поступлений в бюджетную систему, и частного интереса налогоплательщика, стремящегося минимизировать налоговые платежи.

3. Рассмотренный комплекс прав и обязанностей физических лиц, предпринимателей и организаций опосредует частные интересы налогоплательщиков и налоговых агентов, всемерно стремящихся к налоговой минимизации в налоговых правоотношениях. Вместе с тем, основным содержанием налогового правоотношения является обязанность налогоплательщика внести в бюджетную систему денежную сумму в 7 соответствии с действующим налоговым законодательством и право государства, реализующего публичный интерес получить законно установленные суммы налоговых платежей.

Будучи разнополярно направленными, интересы субъектов налоговых правоотношений нуждаются в тщательном и взвешенном урегулировании путем использования неких механизмов, признаваемых и допускаемых властным субъектом.

7 См. там же. С.284

4. Одним из таких механизмов в настоящее время является налоговое планирование, осуществляемое различными методами. При этом не шобая деятельность, способствующая минимизации налоговых обязательств, является добросовестным налоговым планированием, а лишь осуществляемая в рамках предоставленных законодательством прав с обязательным условием реализации установленных законом обязанностей и предусматривающая возможность налогоплательщика нести ответственность в случае недобросовестного исполнения налоговых норм права.

5. Налоговая оптимизация, являющаяся функцией многих составляющих и являющаяся одновременно диапазоном величин, включает в себя налоговую минимизацию, как предельно допустимую законом возможность уменьшать налоговые обязательства.

6. От налоговой оптимизации и налоговой минимизации следует отличать незаконное уменьшение уплаты налогов, то есть уклонение от их уплаты. Так, уклонение от уплаты налогов представляет собой такую форму уменьшения налоговых и других платежей, при которой налогоплательщик умышленно или неосторожно избегает уплаты налога или уменьшает размер своих налоговых обязательств с нарушением действующего законодательства или в их обход. В этом случае налогоплательщик совершает налоговые правонарушения, которые могут перейти в преступления, поскольку его действия незаконны и изначально противоправны. Очевидно, что эти действия находятся за рамками налоговой правосубъектности налогоплательщика и при этом, конечно Dice не моэ/сет идти речи о соблюдении принципа учета интересов государства.

7. Достижение баланса интересов возможно только с учетом добросовестности налогоплательщика, который может проявляется при осуществлении налоговой оптимизации.

8. Налоговое планирование может быть рассмотрено через призму теории прямых и обратных связей, когда пример государство как субъект управления устанавливает на законодательном уровне легальные возможности налоговой оптимизации (прямое воздействие и соответственно прямая связь), а налогоплательщик (один из объектов управления) использует их надлежащим (правомерным) способом, оптимизируя (минимизируя) налоговые отчисления. Обобщая обратные связи поступающие от налогоплательщиков в процессе собираемости налогов государство анализирует полученную информацию и делает соответствующие выводы в виде принятия того либо иного нормативного акта. Либо когда, например, определенная категория налогоплательщиков неправомерно применяет те либо иные методы при налоговом планировании с целыо уклонения от налогообложения (прямое воздействие и соответственно прямая связь), а государство в ответ применяет соответствующие меры (санкции), в том числе изменяя законодательство (обратное воздействие и соответственно обратная связь).

9. К специальным методам налоговой оптимизации молено отнести, применение и использование налогоплательщиком в порядке, установленном действующим законодательством метод оффшоров. Добросовестное применение налогоплательщиком метода оффшоров помогает развитию международного экономического сотрудничества, льготные налоговые юрисдикции позволяют эффективнее проводить внутригосударственную экономическую деятельность, снижая порой непосильное налоговое бремя.

10. Другим специальным методом налоговой оптимизации является надлежащее применение добросовестным налогоплательщиком законно установленных льгот и внутренних оффшорных зон. При этом следует иметь в виду, что государство, устанавливая налоговые льготы и создавая внутренние оффшорные зоны, само заинтересовано в их применении с целью реализации стимулирующей функции привлечения финансовых ресурсов вообще и увеличения собираемости налогов, в частности.

Теоретическая и практическая значимость исследования.

Положения и выводы данного исследования могут быть использованы как в научно-исследовательской, так и в законотворческой и законодательной деятельности, а также в правоприменительной работе и в учебном процессе.

Результаты диссертационного исследования должны представлять интерес как для правоведов, специализирующихся в сфере финансового права, так и для экономистов, специализирующихся в области финансов. Это обусловлено положением права по отношению к экономике и использованием при написании настоящей работы как правовых, так и экономических источников. Положения и выводы данного исследования могут быть использованы как в дальнейшей научно - исследовательской так и в законотворческой и законодательной, а также в правоприменительной работе и в учебном процессе.

Апробация результатов исследования.

Исследование проблем, рассмотренных автором в настоящей работе, опиралось на материалы, опубликованные им в профильных журналах.

Заключение диссертации по теме «Административное право, финансовое право, информационное право», Мышкин, Борис Владимирович

Заключение

Рассмотренная в работе совокупность прав и обязанностей физических лиц, предпринимателей и организаций опосредует частные интересы налогоплательщиков и налоговых агентов, всемерно стремящихся к налоговой минимизации в налоговых правоотношениях. Вместе с тем, основным содержанием налогового правоотношения является обязанность налогоплательщика внести в бюджетную систему денежную сумму в соответствии с действующим налоговым законодательством и право государства, реализующего публичный интерес получить законно установленные суммы налоговых платежей.

Будучи разнополярно направленными, интересы субъектов налоговых правоотношений нуждаются в тщательном и взвешенном урегулировании путем использования неких механизмов, признаваемых и допускаемых властным субъектом.

Одним из таких механизмов в настоящее время является налоговое планирование, осуществляемое различными методами.

Следует обратить особое внимание на то, что не любая деятельность, способствующая минимизации налоговых обязательств, является «добросовестным» налоговым планированием, а лишь осуществляемая в рамках предоставленных законодательством прав с обязательным условием реализации, установленных налоговым законом обязанностей и предусматривающая возможность налогоплательщика нести ответственность в случае недобросовестного исполнения налоговых норм.

При этом следует иметь ввиду что, устанавливая на законодательном г уровне определенные льготы, государство сознательно и намеренно реализует стимулирующую функцию финансов (в данном случае, налогов). Это подтверждается теорией прямых и обратных связей. В этой связи, как представляется автору использование этих льгот и означает учет государственных интересов. В этой связи принцип конфиденциальности (умалчивания) идет в разрез с финансовой политикой государства и может нанести ущерб его интересам.

В настоящее время принято выделять ряд правовых принципов

148 налогового планирования . Думается, что рассмотренные в работе принципы следовало бы дополнить принципом учета интересов государства при осуществлении налогового планирования. Поскольку при налоговом планировании объективно возникает конфликт интересов сторон в налоговых правоотношениях, то соблюдение интересов государства может быть выражено лишь соблюдением закона при планировании минимизации.

Соблюдение этого принципа, по мненшо автора, позволит провести границу между добросовестной налоговой оптимизацией (включая минимизацию) и уклонением от налогообложения, которое при любых обстоятельствах является налоговым правонарушением.

Налоговая оптимизация (легальное уменьшение налогов) - это уменьшение размера налоговых обязательств посредством целенаправленных правомерных действий налогоплательщика, включающих в себя полное использование всех предоставленных законодательством льгот, налоговых освобождений, других законных приемов и способов с учетом принципа учета интереса государства.

Налоговая минимизация соотносится с налоговой оптимизацией таким образом, что представляет собой предельно допустимую действующим законодательством возможность уменьшения налоговых обязательств.

От налоговой оптимизации следует отличать незаконное уменьшение уплаты налогов, то есть уклонение от их уплаты. Так, уклонение от уплаты налогов представляет собой форму уменьшения налоговых и других платежей, при которой налогоплательщик умышленно или неосторожно избегает уплаты налога или уменьшает размер своих налоговых обязательств с нарушением

148 См. С.В. Жестков. Правовые основы налогового планирования. М3 Пресс. М., 2002, с.20-27. действующего законодательства. В этом случае налогоплательщик совершает налоговые правонарушения, которые могут перейти в преступления, поскольку его действия незаконны и изначально противоправны. Очевидно, что эти действия находятся за рамками налоговой правосубъектности налогоплательщика и при этом не соблюдается принцип учета интересов государства.

Таким образом, под налоговым планированием обычно понимают особую организацию деятельности налогоплательщика с целью оптимизации (включая минимизацию) его налоговых обязательств в течение длительного времени способами, не связанными с нарушением действующего законодательства, то есть организацию деятельности в рамках предоставленной налогоплательщику правосубъектности.

Налоговую правосубъектность, в свою очередь, следует определить, как установленную нормами налогового права способность быть носителем юридических прав и обязанностей в широчайшем спектре налоговых общественных отношений.

Налоговая правосубъектность включает в себя такие элементы, как: налоговая правоспособность, как совокупность прав и обязанностей субъекта права (потенциального участника налогового правоотношения); налоговая дееспособность, как способность субъекта правоотношения самостоятельно совершать юридически значимые действия (конкретного участника правоотношения); налоговая деликтоспособность, как установленная налоговым законом способность лица отвечать за свои поступки при совершении налоговых правонарушений; налоговая сделкоспособность как способность субъекта правоотношения самостоятельно совершать действия, поскольку налоговые обязательства могут возникнуть как в результате совершения той или иной сделки, так и в результате других гражданско-правовых оснований.

Помимо наличия налоговой правосубъектности для возникновения налогового правоотношения, в качестве его основания, необходим юридический факт, например принятие государством нормативного акта, предусматривающего возможность использования добросовестным налогоплательщиком льготного налогового режима (оффшорной зоны) или применения налоговой льготы.

Налоговую правосубъектность можно классифицировать, как частную и публичную в зависимости от характера интереса стороны правоотношения. Частная налоговая правосубъектность присуща гражданам, индивидуальным предпринимателям и организациям, а публичная налоговая правосубъектность - компетентным органам государства. Частная налоговая правосубъектность государства выражается в том, что оно, действуя через посредство органов общей и специальной компетенции осуществляет властные функции в налоговых правоотношениях: устанавливает налоги, вводит их, осуществляет налоговый контроль, привлекает к налоговой ответственности, в случае наличия налогового правонарушения. Частная налоговая правосубъектность налогоплательщика проявляется в его способности совершать различные юридически значимые действия в области налогообложения (в частности добросовестно осуществлять налоговую оптимизацию) строго в рамках прав и обязанностей, предоставленных законодателем, а также в его способности отвечать за последствия этих действий.

Особенности содержания налоговой правосубъектности индивидуального предпринимателя проявляются в содержании такого ее элемента, как налоговая правоспособность, а именно в обязанности пройти государственную регистрацию и в праве осуществлять предпринимательскую деятельность. При этом, особенность содержания налоговой правоспособности предпринимателя проявляется и в том, что в рамках налогового планирования им может быть выбран тот или иной специальный налоговый режим, например, упрощенная система налогообложения или налог на вмененный доход.

Поскольку налоговая правосубъектность характеризуется неравенством ее носителей, только надлежащая корреляция налоговой правосубъектности сторон налоговых правоотношений, которые носят властный императивный характер, может привести к ликвидации правового нигилизма, свойственного большинству налогоплательщиков и к сбалансированности публичного интереса государства в собираемости налоговых поступлений в бюдэюетную систему государства и частного интереса налогоплательщика, стремящегося минимизировать налоговые платеэюи.

Таким образом, налоговая оптимизация является одним из путей достижения баланса публичного и частного интереса в налоговом правоотношении, чего нельзя сказать о налоговой минимизации.

Достижение баланса интересов возможно только с учетом добросовестности налогоплательщика, который проявляется в налоговой оптимизации.

Налоговая оптимизация, осуществляемая с целью налогового планирования, может проводиться различными методами.149 К специальным методам налоговой оптимизации можно отнести, например, такие, как оптимизация с помощью использования страховых схем, вкладов, ссуд; оптимизация с помощью использования труда инвалидов (при условии их фактической, а не фиктивной трудовой деятельности); оптимизация налогообложения с использованием свободных экономических зон (метод оффшора).

Добросовестное применение системы оффшоров помогает развитию международного экономического сотрудничества, льготные налоговые юрисдикции позволяют эффективнее проводить внутригосударственную экономическую деятельность, снижая порой непосильное налоговое бремя.

149 См. Брызгании А.В., Берник В.Р., Головкин А.Н. Налоговая оптимизация. Изд. «Налоги и финансовое право». М., 2002. с. 17-25.

Вместе с тем, поскольку оффшорные зоны стали использоваться недобросовестными налогоплательщиками в целях «отмывания капитала»150, повсеместно получает распространение,. так называемое «антиоффшорное законодательство». Основным законодательным актом России по рассматриваемому вопросу является федеральный закон от 7 августа 2001 г. № 115-ФЗ (ред. от 28.07.2004) «О противодействии легализации (отмыванию) доходов, полученных преступным путем, и финансированию терроризма».

Таким образом, государство (на уровне Федерации), в процессе реализации своей правосубъектности не только вводит зоны льготных налоговых режимов для добросовестных налогоплательщиков, но и осуществляет борьбу с уклонением от налоговых платежей.

По мнению автора, для того, чтобы добиться реальных результатов борьбы налогоплательщиками, недобросовестно использующими оффшоры, надо не столько вводить неработающие законодательные акты и ужесточать санкции, сколько сделать более благоприятным климат для привлечения капиталовложений в Россию. И в первую очередь это относится к принятию законодательства, позволяющего оптимизировать налоговое бремя для отечественного бизнеса.

Таким образом, с помощью такого инструмента, как применение специальных методов налогового планирования - добросовестного использования оффшорных зон, и законно установленных действующим законодательством льгот, может быть достигнут по мнению автора баланс публичных и частных интересов в процессе реализации правосубъектности сторонами налоговых правоотношений.

150 См. там же. С. 104-120.

Список литературы диссертационного исследования кандидат юридических наук Мышкин, Борис Владимирович, 2004 год

1. Учебники, статьи, монографии

2. Акчурина Е.В. Оптимизация налогообложения. М., Ось 89. 2003

3. Алексеев С.С. Общая теория права., М., 1982

4. Алексеев С.С. Общие теоретические проблемы системы советского права. -М., 1961.

5. Алехин А.П. Предприятие в системе отраслевого управления. М., 1977.

6. Артемов Н.М. Ашмарина Е.М. Роль налогов и налогового права в обеспечении прямой и обратной связи в процессе регулирования хозяйственных процессов. Право и политика. М., 2000.

7. Ашмарина Е.М. Правовые основы бухгалтерского и налогового учета, аудита в РФ. М.,Юристъ. 2003.

8. Ашмарина Е.М. Налоговое право, как инструмент системного регулирования экономических процессов. Финансовое право. № 2, 2003.

9. Баранова С. П., Колосов А. Ф. "Использовать опыт развитых стран при совершенствовании налоговой системы в России.». "Экономика строительства" №1, 1996г.

10. Барулин С. В. "Налоги как инструмент государственного регулирования экономики". Финансы №1, 1996г.

11. Бахрах Д.Н. Административное право. М., 1996.

12. Бельский К.С. Финансовое право: наука, история, библиография. М., Юрист, 1995.

13. Бобоев М.Р., Наумчев Д.В. О проблемах и перспективах развития налоговой системы Российской Федерации. Налоговый вестник. 2001.

14. Боботов С., Фомина О. Конституция и налоги. Хозяйство и право. 1997. №3.

15. Брызгалин А.В. Налоговый кодекс РФ и российское налоговое законодательство: соотношение и взаимодействие. Налоговый вестник. 2000. № 1.

16. Брызгалин А.В. и Головкин А.Н. Комментарий к Налоговому Кодексу РФ, ч.1, с постатейными материалами официальных органов». М., 2001.

17. Брызгалин А.В., В.Р.Берник, А.Н.Головкин. Налоговая оптимизация: принципы, методы, рекомендации, арбитражная практика. Изд. «Налоги и финансовое право». 2004.

18. Брагинский М.И., К.Б.Ярошенко. Граждане (физические лица). Юридические лица. Хозяйство и право. 1995. №10.

19. Братусь С.Н. Юридические лица в советском гражданском праве. М., 1947.

20. Венгеров А.Б. Теория государства и права. М., Юриспруденция, 2000.

21. Винницкий Д.В. Субъекты налогового права. М.: НОРМА, 2000.

22. Грачева Е.Ю., Куфакова Н.А., Пепеляев С.Г. Финансовое право России. М., 1995.

23. Грачева Е.Ю., Толстопятенко Г.П. Финансовое право. М., ПРОСПЕКТ. 2003.

24. Гуреев В.И. Российское налоговое право, М., с. 130-142, 178-186.

25. Грачева Е.Ю. Соколова Э.Д. Финансовое право. Учебное пособие. М., Новый юрист. 1998.

26. Горбунова О.Н. Финансовое право. М., ЮРИСТЪ. 2000.

27. Горбунова О.Н. Финансовое право и финансовый мониторинг в современной России. Профобразование. М., 2003.

28. Гончаренко Л.И. Налогообложение коммерческих банков. М., 1997.

29. Джаарбеков С.М. Методы и схемы оптимизации налогообложения. М., МЦФЭР. 2004.

30. Кечеркьян С.Ф. Правоотношения в социалистическом обществе. М., 1958.

31. Климова М.А. Льготы юридических лиц при налогообложении. М., Бератор. 2003.

32. Жестков С.В. Правовые основы налогового планирования. МЗ Пресс. М., 2002.

33. Ериян А.В., Р.Г.Азарян. Использование оффшоров в налоговом планироваии. Главбух. М., 2003.

34. Козлов Ю.М. Административное право РФ. М., 1997.

35. Козырин А.Н. У истоков финансового права. T.l. М., 1998.

36. Козырин А.Н. Налоговое право зарубежных стран: вопросы теории и практики. М., 1993 г.

37. Козырин А.Н. Налог на покупку валюты. "Финансы"Д998. № 3

38. Крыканова JI.H. Налогообложение имущества физических лиц. "Финансовая газета. Региональный выпуск"1997. № 29.

39. Крылов Г. 3. "Подготовка к налоговой реформе" Финансы №1 1996.

40. Кутафин О.Е. Фадеев В.И. Муниципальное право Российской Федерации, М., 1997.

41. Карасева М.В. Финансовое право. Общая часть: Учебник. М., Юристь, 1999.

42. Карасева М.В. О предмете финансового права на современном этапе. Государство и право. 1997. № 11.

43. Карасева М.В. Финансовое првоотношение. Изд. Воронежского государственного университета. 1997.

44. Крохина Ю.А. Город, как субъект финансового права. Дис. К.ю.н., 1997.

45. Комментарий к Налоговому кодексу Российской Федерации части первой (постатейный). Составитель и автор комментария С.Д.Шаталов: Учебное пособие. М.: МЦФЭР - 1999.

46. Комментарий к Налоговому кодексу Российской Федерации части первой (постатейный, расширенный). Под ред. А.В.Брызгалина. М.: Аналитика-ПРЕСС, 1999.

47. Кузнецов Э.В., В.П.Сальников. Наука о праве и государстве. М., ГЕРДА, 1999.

48. Кудашкин В.В. Специальная правоспособность субъектов гражданского права в сфере действия общего запрета. Государство и право. 1999. №5.

49. Кулагин М.И. Государственно-монополистический капитализм и юридическое лицо. Избр. Труды. М., 1998.

50. Лучин В.О. Конституционные нормы и правоотношения

51. Мельник Д.Ю. Российская юридическая энциклопедия. Москва: Издательский Дом ИНФА, М., 1999.

52. Медведев А.Н. Оптимизация налогооблолсения в 2002 году. М., МЦФЭР. 2002.

53. Мицкевич А.В. Субъекты советского права. М., 1962.

54. Мещерикова О. "Налоговая система развитых стран мира", М., 1995.

55. Мицкевич А.В. Субъекты советского права. М., 1962.

56. Налоговое право. Под ред. С.Г.Пепеляева. М.: ФБК ПРЕСС, 2000.

57. Налоговый кодекс Российской Федерации. Постатейный комментарий под ред. проф. В.И. Слома. М., 1998.

58. Пепеляев С.Н. К вопросу о налоговом законодательстве и налоговых отношениях. Налоговый вестник. 1997, № 5, с. 17-26.

59. Петрыкин А.А. дисс. на соискание степени к.ю.н. Некоторые проблемы регулирования налогооблолсения коммерческих организаций в Российской Федерации. Пар. 2.2. М., 2002.

60. Савельев В.Ф. Правовое государство (из истории русской правовой мысли). Правоведение №1., 1991

61. Словарь русского языка под редакцией С.И.Олсёгова

62. Семкина Т.И. Налоговая политика России: проблемы и перспективы. М., РФЦ2003.

63. Озеров И.Х. Основы финансовой науки. Рига. 1923

64. Пансков В.Г. Налоговое бремя в Российской налоговой системе. Финансы №11. 1998.

65. Пепеляев С.Г. Налоговое право. М., ИД ФБК ПРЕСС. 2000.

66. Пепеляев С.Г. Основы налогового права. М.,1995 г.

67. Пепеляев С.Г. Комментарий к определению Конституционного Суда Российской Федерации от 25 июля 2001 г. № 138-0. Ваш налоговый адвокат. №1.2002.

68. Поляк А.А. Налогообложение кредитных организаций (практические вопросы): Автореф. Дисс. канд. Юрид. наукМ., 1998.

69. Raymond R.N., Clifford М. Hicks, Income Tax Influences on Legal Forms of Organizations for Small Business. L.,1990.

70. Рассолов M.M. Финансовое право. M., ЮНИТИ. 2002.

71. Ривкин К. Налоговые правонарушения: как с ними бороться. Экономика и жизнь. 1993. № 4.

72. Ровинский Е.А. Основные вопросы теории финансового права. М., 1960. -С. 59-85.

73. Российский энциклопедический словарь. Книга 1. М., Научное изд. «Большая Российская энциклопедия». 2001г.

74. Постатейный комментарий к НК РФ. Под ред. В.И.Слома. М., 1998.

75. Соловьев В.А. Автореферат диссертации на соискание ученой степени к.ю.н. «Частный и публичный интересы субъектов налоговых правоотношений». М, 2002.

76. Соловьев И.Н. Уклонение от уплаты налогов и оптимизация налогообложения. Налоговый вестник. 2001. № 9.

77. Собчак А.А. Хозрасчет и правосубъектность. Сов. Государство и право. 1991, №2.

78. Суханов Е.А. Гражданское право. Т. 2. М., 1994.

79. Тарасов П. Очерк науки финансового права. Ярославль., 1883.

80. Тихомиров Ю.А. Публичное право. М., 1995.

81. Толстопятенко Г.П. Европейское налоговое право. М, НОРМА. 2001.

82. Ушаков Д.Л. Оффшорные зоны в практике российских налогоплательщиков. Юристь. М., 2002.

83. Финансовое право. Под ред. Ровинского Е.А., М., 1978.

84. Финансовое право. Под ред. проф. Горбуновой О.Н. М., Юристь. 2000г.

85. Халфина P.O. Вопросы советского административного и финансового права. 1952г.

86. Халфина P.O. Общее учение о правоотношении.М.Д974.

87. Халфина P.O. К вопросу о предмете и системе финансового права. М.Д952.

88. ХимичеваН.И. Финансовое право. Учебник. М., БЕК, 1995.

89. Химичева Н.И. Финансовое право. Учебник. М., ЮРИСТЪ. 2001г. 88.Черник Д. Г. "Экономика и налоги" Налоговый вестник №3 1996 г. 89.Черник Д. Г. "Налоги. " М.:Финансы и статистика, 1995. 90.Черник Д. Г. "Налоги в рыночной экономике". М.ДОНИТИ., 1997.

90. Д.Г.Черник, В.П.Морозов. Оптимизация налогообложения. ПРОСПЕКТ. М., 2002.

91. Шаталов С.Д. «О налоговой политике России», «Финансовая газета» №3, 1997г.

92. Шапавалов С.Ю. Налоговые споры глазами судей. М., Налог-Информ., 2004.

93. Шапавалов С.Ю. Как не платить лишние налоги и деньги. М., Налог-Информ. 2003.

94. Шершеневич Г.Ф. Учебник русского гражданского права, 1995.

95. А.А.Щур, И.С. Шаповалов. Налоговое право в схемах. М., Дело и сервис, 2002.97."Правовое регулирование налогов на имущество в России и зарубежных государствах". Под редакцией Крылова Н. Хозяйство и право", 1997, N 9.

96. Уплата налогов. Практика применения современного налогового законодательства РФ. \ Под редакцией Данилькевич Л.И., Балеевских М.М., 99. Степанова Л.А. -М.: Книжный мир, 1998.

97. Налоговое право: Вопросы и ответы. \ Под редакцией Грачевой Е.Ю., Соколовой Э.Д. М.: Новый Юрист, 1998. (Серия "Подготовка к экзамену").

98. Цыпкин С. Д. Финансово-правовые институты, их роль в совершенствовании финансовой деятельности советского государства. М., 1983.

99. Шаталов С.Д. Комментарий к Налоговому кодексу Российской Федерации, ч.2 (постатейный). М., МЦФЭР, 2001г.

100. Юткина Т.Ф. Налоги и налогообложение, М., ИНФРА-М, 2001.2. Законодательство

101. Конституция Российской Федерации (1993 г.) М., Юридическая литература, 1994.

102. Налоговый Кодекс Российской Федерации (ч.1) от 31 июля 1998г. № 146 — ФЗ. СЗ РФ. 1998. № 31. Ст.3824.

103. О введении в действие части первой НК РФ. Федеральный закон от 31 июля 1998 г. № 147-ФЗ. СЗ РФ. 1998. № 32. Ст. 3825.

104. Налоговый Кодекс Российской Федерации (ч.2) от 05 августа 2000г. № 117— ФЗ. СЗ РФ. 2000. № 32. Ст.3340.

105. О введении в действие части второй Налогового кодекса Российской Федерации и внесении изменений в некоторые законодательные акты Российской Федерации о налогах. Федеральный закон от 5 августа 2000 г. № 118-ФЗ. СЗ РФ от 7 августа 2000 г. № 32. Ст. 3341.

106. О внесении изменений и дополнений в Федеральный закон «О введении в действие части первой Налогового кодекса Российской Федерации». Федеральный закон от 9 июля 1999 г. № 155-ФЗ. СЗ РФ. 1999. № 28. Ст. 3488.

107. Постатейный комментарий к Налоговому Кодексу Российской Федерации.

108. Бюджетный Кодекс Российской Федерации от 31 июля 1998 г. № 145-ФЗ. СЗ РФ. 1998. №31. Ст.3823.

109. Гражданский кодекс Российской Федерации (части первая и вторая) от 30 ноября 1994 года и 26 января 1996 года. СЗ РФ. 1994. № 32, ст. 3301, 1996. № 5, ст. 410.

110. Таможенный кодекс Российской Федерации, Федеральный Закон Российской Федерации от 28.05.2003 № 61-ФЗ, Собрание законодательства Российской Федерации, 02.06.2003, № 22, сг. 2066.

111. Уголовный кодекс Российской Федерации: 13 июня 1996 г. № 63-Ф3// Российская газета. 1996. 18—19 июня. Собрание законодательства Российской Федерации. 1996. № 25, ст. 2954, (ред.27мая 1998г. № 77-ФЗ).

112. Кодекс Российской Федерации об адмшшстратшишх правонарушениях. Федеральный закон от 30.12.2001 №195-ФЗ в ред. Федерального закона от 25.04.2002 №41 -ФЗ.

113. Федеральный Конституционный закон «О Правительстве Российской Федерации»

114. Федеральный Закон Российской Федерации «О финансовых основах местного самоуправления». Собрание Законодательства Российской Федерации от 29 сентября 1997г. № 39. Ст.4464.

115. Федеральный Закон Российской Федерации «Об основах налоговой системы в Российской Федерации». Ведомости Российской Федерации. 1992. № 1. Ст. 1649.

116. Федеральный Закон Российской Федерации от 28 августа 1995г. № 54-ФЗ «Об общих принципах организации местного самоуправления в Российской Федерации». Собрание Законодательства Российской Федерации. 1995, N 35, ст. 3506.

117. Федеральный Закон Российской Федерации от 21.11.1996 «О бухгалтерском учете» № 129-ФЗ, Собрание Законодательства Российской Федерации. 1996.

118. Федеральный Закон Российской Федерации от 08.02.1998 № 14-ФЗ «Об обществах с ограниченной ответственностью», Собрание законодательства Российской Федерации, 16.02.1998, № 7, ст. 785.

119. Федеральный Закон Российской Федерации от 26.12.1995 № 208-ФЗ «Об акционерных обществах», Собрание законодательства Российской Федерации, 01.01.1996, № 1, ст. 1.

120. Федеральный Закон Российской Федерации от 04.07.1991 г. «Об иностранных инвестициях в РСФСР.

121. Федеральный Закон Российской Федерации от 21.05.93 «О таможенном тарифе». Российская газета, № 107. 1993.

122. Федеральный Закон Российской Федерации от 13.10.1995 № 157-ФЗ «О государственном регулировании внешнеторговой деятельности», Собрание законодательства Российской Федерации, 16.10.1995, № 42, ст. 3923.

123. Федеральный Закон Российской Федерации от 22.01.96 «Об особой экономической зоне в Калининградской области» Собрание законодательства Российской Федерации, от 22.01.96, № 4.

124. Федеральный Закон Российской Федерации от 14.07.1992, № 3297-1 «О закрытом административно-территориальном образовании». Российская газета. № 190. 1992.

125. Указ Президента Российской Федерации от 27.09.1993, № 1466 «О совершенствовании работы с иностранными инвестициями». Собрание актов Президента Российской Федерации и Правительства Российской Федерации, 1993 №40.

126. Указ Президента Российской Федерации «О свободной экономической зоне «Кабардино-Балкария» от 22.03.1995 Собрание законодательства Российской Федерации, от 27.03.1995, № 13.

127. Указ Президента Российской Федерации «О некоторых мерах по стимулированию инвестиционной деятельности в свободной экономической зоне «Находка» от 09.03.1996 Собрание законодательства Российской Федерации, от 18.03.1996, № 12.

128. Указ Президента Российской Федерации от 15.11.1991 г. № 213 «О либерализации внешнеэкономической деятельности» Российская газета от 19.11.1991.

129. Указ Президента Российской Федерации от 22 октября 1993 г. № 1723 «Об основных началах организации государственной власти в субъектах Российской Федерации».

130. Указ Президента Российской Федерации от 04.06.1992, № 548 «О некоторых мерах по развитию свободных экономических зон (СЭЗ) на территории Российской Федерации». Российская газета, № 131 от 09.06.1992.

131. Постановление Правительства Российской Федерации от 6 марта 1998, № 273 «Об утверждении положения о Министерства финансов Российской Федерации». "Собрание законодательства Российской Федерации", 16.03.1998, N11, ст. 1288.

132. Положение о Министерстве Российской Федерации по налогам и сборам от 16 октября 2000 года № 783. "Собрание законодательства Российской Федерации", N 43, 23.10.2000, ст. 4242.

133. Постановление Правительства Российской Федерации от 28 мая 1992, № 352 «О заключении межправительственных соглашений об избежании двойной налогообложения доходов и имущества»

134. Областной закон Новгородской области «О налоговых льготах организациям, расположенным на территории Новгородской области, на 1997 г», газета «Налоговый вестник», 1998, № 3.

135. Постановление Администрации Новгородской области «О мерах по социальной защите молодежи в сфере занятости» от 14 июля 1994 г. № 184. газета «Налоговый вестник», 1998, № 3.

136. Областной закон Новгородской области «О платежах за пользование лесным фондом» газета «Налоговый вестник», 1998, № 3.

137. Положение по бухгалтерскому учету «Учетная политика предприятия» (ПБУ 1/98), утвержденным Приказом Минфина России от 09.12.1998 № 60н. Российская газета. N 10. 1999.

138. ПБУ 9/99 "Доходы организации", утверждено приказом Минфина России от 06 мая 1999, № 32н (в редакции приказов Минфина России от 30.12.1999 № 107н, от 30.03.2001 №27н).

139. ПБУ 10/99 'Расходы организации", утверждено приказом Минфина России от 06.05.1999 № ЗЗн (в редакции приказов Минфина России от 30.12.1999 № 107н, от 30.03.2001 №27н).

140. ПБУ 18/02 "Учет расчетов по налогу на прибыль", утверждено приказом Минфина России от 19.11.2002 № 114н.

141. Указание Банка России от 13.07.1999 № 606-У в ред. от 24.08.1999 «О формировании резерва под операции кредитных организаций Российской Федерации с резидентами оффшорных зон» «Вестник Банка России» № 42-43 (22.07.1999).

142. Постановление Конституционного Суда Российской Федерации от 4 апреля 1996, №9-П. Собрание законодательства Российской Федерации, 1996, №16, ст. 1909.

143. Информационное письмо Президиума Высшего арбитражного суда Российской Федерации от 10.12.1996 № 9 «Обзор судебной практикиЛприменения законодательства о налоге на добавленную стоимость».

144. Постановление Федерального арбитражного суда Московского округа от 04.12.2002 по делу № КА-А40/7832-02.

145. Постановление Федерального арбитражного суда Московского округа от 24.06.2002 по делу № КА-А40/3 980-02.

146. Постановление Федерального арбитражного суда Московского округа от 09.01.2002 по делу № КА-А40/8050-01.

147. Постановление Федерального арбитражного суда Северо-Западного округа от 08.01.2002 по делу №А56-10576/01.

148. Постановление Арбитражного суда Костромской области от 05.11.2002 по делу № А31-2889/13.