Управленческий учет издержек производства: Концепция развития тема диссертации и автореферата по ВАК РФ 08.00.12, доктор экономических наук Врублевский, Николай Дмитриевич

• Врублевский, Николай Дмитриевич
• доктор экономических наук
• 2002

Оглавление диссертации доктор экономических наук Врублевский, Николай Дмитриевич

Введение.

Глава 1. Теоретические проблемы управленческого учета издержек производства как элемента бухгалтерского учета.

1.1. Издержки производства как объект управленческого учета.

1.2. Экономико-правовые предпосылки разработки концепции управленческого учета издержек производства.

1.3. Сущность и понятийный аппарат управленческого учета в системе бухгалтерской информации.

1.4. Принципы классификации издержек производства и разработки плана управленческих счетов.

Глава 2. Принципы организации учета издержек производства по видам.

2.1. Количественно-стоимостные методы учета материальных издержек производства.

2.2. Учет трудовых издержек производства.

2.3. Учет калькулируемых издержек производства.

2.4. Обобщение издержек производства по видам и система их управленческого контроля.

Глава 3. Методика управленческого учета издержек производства по местам возникновения.

3.1. Классификация мест возникновения издержек производства

3.2. Процедура обобщения издержек производства по местам возникновения с помощью производственного отчета.

3.3. Методы учета издержек производства внутрипроизводственных услуг.

3.4. Способы расчета издержек незавершенного производства.

Глава 4. Методологические проблемы калькуляционного учета себестоимости продукции.

4.1. Система калькуляционного учета и классификация калькуляций.

4.2. Методика составления калькуляций по видам продукции и калькуляционным единицам.

4.3. Методика калькулирования себестоимости продукции комплексных производств.

4.4. Границы применения калькуляционного учета в управлении издержками производства и специальные методы расчета производственно-финансового результата.

Введение диссертации (часть автореферата) на тему «Управленческий учет издержек производства: Концепция развития»

В Российской Федерации осуществляется постепенный переход к рыночной экономике в соответствии с национальными особенностями развития ее производительных сил и производственных отношений, с учетом современного международного опыта. Одновременно продолжается реформирование бухгалтерского учета, являющегося важнейшим инструментом в системе управления экономикой. Правовые условия для организации бухгалтерского учета на предприятии определяются законодательными нормами, которые служат защитой как интересов собственников (предпринимателей), так и интересов государства. Актуальным при этом является создание корректных экономико-правовых предпосылок организации бухгалтерского учета, имея ввиду, что во все исторически обозримые времена он велся, прежде всего, в интересах собственника, права которого на объект собственности государство защищало законодательно. Этот постулат является основополагающим для создания концепции развития управленческого учета издержек производства как важнейшего элемента бухгалтерского учета, функционирующего в рамках правового поля, определяемого государством.

В Программе реформирования бухгалтерского учета в соответствии с международными стандартами финансовой отчетности записано, что одним из основных направлений реформы является совершенствование нормативного правового регулирования и формирование нормативной базы [97, с. 18]. В указанной Программе нет упоминания об управленческом учете, но, как показывает практика, создание концепции его развития так же необходимо и актуально, как и разработка в 1997 г. Концепции бухгалтерского учета в рыночной экономике России [97, с. 5—16]. Актуальность темы заключается также в том, что в современных условиях хозяйствования сложилась объективная необходимость управления процессами формирования издержек производства и процедурами исчисления себестоимости, так как именно снижение себестоимости единицы продукции должно служить базой выпуска конкурентоспособных товаров, повышения рентабельности производства и капитала. Следовательно, исследование и разработка методологических проблем концепции управленческого учета издержек производства, включающего собственно учет издержек производства и калькуляционный учет себестоимости продукции, приобретает первостепенное значение. Применительно к отечественной методологии бухгалтерского учета и организации бухгалтерской работы управленческий учет в проведенном исследовании рассматривается как самостоятельная функция системы управления предприятием в совокупности со всеми присущими ей подсистемами прогнозирования, планирования, нормирования, бюджетирования, учета издержек производства и анализа, а управленческий учет издержек производства — как важнейший элемент бухгалтерского учета.

Необходимость создания рыночной концепции развития управленческого учета издержек производства обусловлена целым рядом причин, среди которых можно выделить следующие:

• недостаточную теоретическую разработанность современных проблем управленческого учета издержек производства, в том числе в области определения его места и роли в системе бухгалтерского учета для управления себестоимостью продукции на предприятиях, работающих в условиях перехода к рыночной экономике;

• отсутствие нормативного регулирования управленческого учета издержек производства как элемента бухгалтерского учета в отраслях промышленности и на предприятиях;

• практическую востребованность в разработке методологии управленческого учета издержек производства в рамках Программы реформирования отечественной системы бухгалтерского учета на основе гармонизации с международными стандартами финансовой отчетности;

• приведение действующей общепринятой методики ведения учета затрат на производство и калькулирования себестоимости продукции в соответствие с современными достижениями в теории и практике управленческого учета, функционирующего в рамках бухгалтерской информации;

• потребность в формировании общеметодологической рыночной модели управленческого учета издержек производства как основного ориентира для разработки индивидуальных систем такого учета на промышленных предприятиях.

Концепция развития управленческого учета издержек производства в системе бухгалтерского учета на предприятиях требует теоретического осмысления проблем формирования издержек производства и себестоимости продукции как объектов управленческого учета применительно к условиям реальных хозяйственных процессов и нормативной базе организации бухгалтерского учета. Актуальность рассмотрения сущности и логической связи формирования издержек производства и себестоимости продукции в качестве предпосылки создания концептуальных основ построения современной системы управленческого учета издержек производства на предприятиях заключается в необходимости решения практических задач повышения эффективности их хозяйственной деятельности в условиях перехода к рыночной экономике.

В системе управленческого учета издержек производства необходимо получать разноуровневый аналитический разрез учетной информации о количественно-качественных и стоимостных характеристиках фактически совершаемых хозяйственных операций с помощью современных учетных методологии и организации, а также принципов построения плана управленческих счетов. Такая достоверная и прозрачная учетная информация об издержках производства позволяет собственнику посредством ведения управленческого учета ресурсов, вложенных в сферу производства, своевременно оценить объективную величину и эффективность использования капитала, авансируемого в хозяйственный оборот. Реальный контроль за формированием в управленческом учете информации о величине авансированных в хозяйственный оборот капиталов должен позволять собственнику не просто сохранять их в этом обороте, но и принимать управленческие решения для безусловного возмещения из выручки от продажи продукции издержек производства, т. е. в конечном итоге - обеспечения покрытия расходов предприятия получаемыми им доходами.

Для обеспечения управленческого контроля за структурным формированием издержек производства в работе предложена их классификация по видам, приближенная к современным отечественным условиям хозяйствования, с учетом зарубежного опыта методологии и организации управленческого учета. Прежде всего речь идет о включении в состав издержек производства различных видов ренты, оплаты страховых взносов за страхование коммерческих рисков, затрат предприятия на выполнение публичных обязательств.

Современные условия хозяйствования, основанные на договорах, предусматривающих выполнение определенных обязательств по сохранению или переходу прав собственности на приобретаемое или продаваемое имущество, обусловили актуальность разработки в диссертации трехуровневой классификации издержек производства, в основу которой положены соответственно следующие признаки: экономическая однородность, экономическое назначение и калькуляционный разрез себестоимости продукции при сохранении аналитических и калькуляционных требований к управленческому учету, который следует вести по каждому экономическому элементу, виду издержек производства и статьям калькуляции.

С позиции системного подхода к формированию информации управленческий учет издержек производства по видам в соответствии с их экономической однородностью и экономическим назначением представляет собой достаточно сложную систему, в основу которой должен быть одновременно положен принцип их формирования по местам возникновения с дифференциацией по центрам затрат и центрам ответственности соответственно, исходя из хозяйственных связей, обусловивших потребление ресурсов в производстве. Это позволит оптимизировать управление формированием издержек производства и исчислением себестоимости продукции на предприятии.

Таким образом, необходимость создания научно обоснованной рыночной концепции развития управленческого учета издержек производства для промышленных предприятий различных отраслей и ее дальнейшее теоретическое развитие в современных условиях хозяйственной деятельности, наряду с пересмотром некоторых методологических подходов к его ведению и организации бухгалтерской работы, а также большая практическая востребованность в современном методическом аппарате определили выбор темы диссертации, ее цель, предмет, объект и содержание выполненного исследования.

Целью написания диссертации является создание научно обоснованной концепции развития управленческого учета издержек производства и методического аппарата ее применения на промышленных предприятиях. Для достижения этой цели в работе решались следующие задачи.

Во-первых, обосновать теоретические основы формирования издержек производства и особенности их отражения в системе управленческого учета в условиях перехода к рыночной экономике, в том числе:

• раскрыть особенности формирования издержек производства и себестоимости продукции как объектов управленческого учета в условиях современных производственных отношений;

• исследовать влияние антикризисных факторов на формирование издержек производства при переходе к рыночной экономике;

• определить правовое поле формирования концепции развития управленческого учета издержек производства как важнейшего элемента бухгалтерского учета.

Во-вторых, научно обосновать методологическое обеспечение создания концепции развития управленческого учета издержек производства как элемента бухгалтерского учета, в том числе:

• раскрыть сущность, место и роль управленческого учета издержек производства в системе бухгалтерского учета;

• обосновать принципы классификации издержек производства и привести в соответствии с современными условиями хозяйствования их аналитические группировки по видам и статьям калькуляции;

• уточнить понятийный аппарат, используемый в управленческом учете издержек производства;

• определить принципиальные предпосылки разработки плана управленческих счетов.

В-третьих, разработать принципы организации и методику управленческого учета издержек производства по видам и местам их возникновения, в том числе:

• обосновать ведение учета издержек производства по видам в соответствии с их экономической однородностью и экономическим назначением;

• выработать принципы создания мест возникновения издержек производства с дифференциацией по центрам затрат и центрам ответственности, разработать методику обобщения и систему управленческого сопоставительного контроля издержек производства по отклонениям;

• классифицировать рекомендованные в теории и применяемые на практике методы учета материальных и трудовых издержек производства, списания издержек вспомогательных производств и расчета издержек незавершенного производства;

• сформулировать методику учета издержек производства по местам возникновения с помощью составления производственного отчета.

В-четвертых, обосновать возможность и целесообразность выделения калькуляционного учета себестоимости продукции в самостоятельный раздел управленческого учета издержек производства, в том числе:

• провести ретроспективный анализ становления и развития калькуляционного учета для управления себестоимостью продукции;

• систематизировать классификацию видов калькуляций, методы их составления и методику калькулирования себестоимости продукции;

• исследовать современную методику калькуляции продукции комплексных производств и классифицировать методы расчета себестоимости;

• обосновать практическую целесообразность применения специальных методов обобщения издержек производства и расчета производственно-финансового результата.

Предметом исследования являются теория и методология управленческого учета издержек производства.

Объектом исследования является организация управленческого учета издержек производства в системе бухгалтерского учета.

Методологической основой проведенного исследования является теория научного познания в ее конкретных приложениях. Применялись методы дедукции и индукции, системного и диалектического изучения проблем управленческого учета издержек производства и его экономико-правового обеспечения. Использовались экономические категории: стоимость, прибавочная стоимость, труд, средства производства, предметы труда, издержки производства, себестоимость продукции, капитал, расходы, выручка от продажи продукции, доходы, прибыль. На основе общенаучного подхода в диссертации проведена систематизация факторов, влияющих на создание концепции развития управленческого учета издержек производства, выявлены и определены основные проблемы исследования.

В качестве методического инструментария применялись системный анализ и методы сравнения, группировки, балансовый и обобщения.

В процессе исследования использовалось обширное научное наследие отечественной бухгалтерской школы, труды ученых, внесших существенный вклад в становление и развитие теории и методологии управленческого учета издержек производства и калькулирования себестоимости, а именно: А. Ф. Аксененко, Н. А. Басманова, И. А. Белобжецкого, В. А. Бунимовича, А. Ш. Маргулиса, Э. К. Миневского, Б. И. Миненко, И. И. Поклада, В. И. Стоцкого, С. А. Стукова и

A. Д. Трусова, а также работы современных специалистов- А. С. Бакаева, С. Б. Барнгольц, П. С. Безруких, М. А. Бахрушиной, В. Б. Ивашкевича, Т. П. Карповой, Н. П. Кондракова, 3. В. Кирьяновой, М. И. Кутера, А. Д. Ларионова, М. В. Мельник, С. А. Николаевой, П. П. Новиченко, В. Д. Новодворского,

B. Ф. Палия, В. И. Петровой, М. 3. Пизенгольца, Я. В. Соколова, В. А. Тереховой, Н. Г. Чумаченко, С. М. Шапигузова, А. А. Шапошникова, А. Д. Шеремета, J1. 3. Шнейдмана, А. М. Эйдинова.

При разработке концепции развития управленческого учета проанализированы материалы общероссийской дискуссии по управленческому учету, организованной журналом "Бухгалтерский учет" в 2000 году, изучены международные стандарты финансовой отчетности, различные материалы научных конференций, общая и специальная литература в областях экономики, теории бухгалтерского учета, финансового и управленческого учета, учета затрат на производство и калькулирования себестоимости продукции.

В исследовании сохранена историческая преемственность в разработке теоретических проблем управленческого учета издержек производства. Многие проблемы решались отечественными специалистами в период централизованного управления экономикой, поэтому целый ряд методологических вопросов требовал уточнения и разработки применительно к рыночным условиям хозяйственной деятельности промышленных предприятий. В целом проведенное исследование базируется на отечественной научной методологической школе ведения и организации учета затрат на производство и калькулирования себестоимости продукции.

Были изучены и использованы применительно к отечественным экономическим условиям работы зарубежных авторов: М. Ф. Ван Бреда, Й. Бетге, А. Дайле, К. Друри, Э. Майера, Р. Манна, Б. Нидлза, X. Андерсона, Дж. Голдвел-ла, Д. Колдуэлла, Э. С. Хендрексена, Ч. Т. Хорнгрена, Дж. Фостера, Е. Шмален-баха и др.

В процессе исследования использованы материалы, содержащиеся в указах Президента Российской Федерации, федеральных законах, постановлениях Правительства Российской Федерации, приказах и инструкциях министерств и ведомств, документах методического и справочного характера по бухгалтерскому учету, налогообложению и составлению отчетности организациями, публикациях по проблематике исследования в экономических и компьютерных изданиях, разработках ведущих производителей бухгалтерского программного обеспечения.

Работа выполнена в рамках раздела "Бухгалтерский учет и экономический анализ" Паспорта специальности 08.00.12 - Бухгалтерский учет, статистика, пунктов 1.1 "Исходные парадигмы, базовые концепции, основополагающие принципы, постулаты и правила бухгалтерского учета" и 1.9 "Проблемы учета затрат и калькулирования себестоимости, методы ее статистического анализа".

Научная новизна исследования заключается в том, что разработана и научно обоснована концепция развития теории и методологии управленческого учета издержек производства на промышленных предприятиях в условиях реформирования бухгалтерского учета.

В работе получены и выносятся на защиту следующие научные результаты.

Первое. Развиты отдельные положения теоретико-методического аппарата формирования издержек производства, основанного на положениях теории трудовой стоимости, предложена рыночная модель управленческого учета издержек производства в системе бухгалтерского учета. В частности:

• определены особенности формирования состава издержек производства в зависимости от степени развитости в обществе товарно-денежных отношений;

• исследовано опосредствованное влияние (через механизм рыночных товарно-денежных отношений) антикризисных факторов на формирование структуры и величины издержек производства в современной экономике;

• выявлены экономико-правовые предпосылки преобразования управленческого учета издержек производства на основе законодательного и нормативного регулирования использования капиталов, авансированных в хозяйственный оборот, и общественного признания издержек производства через продажу продукции.

Второе. Научно обосновано методологическое обеспечение выдвинутой в работе концепции развития управленческого учета издержек производства, сформулированы принципы организации управленческого учета издержек производства как важнейшего элемента бухгалтерского учета на основе разграничения понятий финансового и управленческого учета, показаны его место и роль в системе управления финансово-хозяйственной деятельностью предприятия. В частности:

• обоснованы предпосылки создания плана управленческих счетов, разработки процедур первичной и вторичной регистрации информации, а также механизма обобщения учетных показателей как системной основы для построения управленческого учета издержек производства;

• уточнен и теоретически обоснован понятийный аппарат, квалифицированный по сферам применения (участкам учета) и направлениям движения (входящая и выходящая) бухгалтерской информации в управленческом учете издержек производства;

• разработана трехуровневая классификация издержек производства по экономическим элементам, видам и калькуляционным статьям, в основу которой положены признаки экономической однородности, экономического назначения и способы отнесения (калькуляционный разрез) издержек производства на объекты учета.

Третье. Разработан методический аппарат ведения управленческого учета издержек производства по видам и местам возникновения. В частности:

• предложены группировка издержек производства по видам и методика их управленческого учета;

• классифицированы места возникновения издержек производства с дифференциацией по центрам затрат и центрам ответственности под влиянием функционального, пространственного (территориального), организационно-технологического и предметно-деменсионного признаков, характеризующих отраслевые особенности хозяйственной деятельности предприятия;

• научно обоснована и разработана методика составления производственного отчета предприятия об издержках производства по видам и местам возникновения с использованием различных методов учета прямых издержек производства, распределения косвенных расходов, списания издержек вспомогательных производств и расчета издержек незавершенного производства;

• предложена система управленческого контроля, основанная на жестком и эластичном сопоставлении издержек производства по отклонениям.

Четвертое. Доказательно подтверждена и развита применительно к современным условиям теоретическая гипотеза о выделении калькуляционного учета себестоимости продукции в самостоятельный раздел управленческого учета издержек производства. В частности:

• теоретически обоснована логическая связь учета издержек производства и калькуляционного учета себестоимости в системе бухгалтерской информации;

• раскрыты сущность калькуляционного учета себестоимости, принципы его организации для управления издержками производства, даны виды и формы учетных регистров, отражающие исходную информацию, промежуточные итоги и конечный производственно-финансовый результат;

• классифицированы виды калькуляций по методам их составления и предложена методика расчета отчетных калькуляций себестоимости продукции;

• разработан методический аппарат выбора вида калькуляции и метода калькулирования себестоимости продукции на основе структурных факторов производимой продукции, степени органичности или разнородности производственных процессов, способов отнесения издержек производства на объекты калькулирования и специфики формирования издержек производства по основным технологическим переделам (стадиям, фазам) и подразделениям предприятия;

• упорядочена классификация и разработана методика калькулирования себестоимости сопряженных и совмещенных видов продукции, изготавливаемых в комплексных производствах с использованием попродуктной локализации издержек производства по принципу прямой принадлежности или косвенного распределения с помощью технико-экономических расчетов.

Практическая значимость полученных результатов заключается в том, что основные положения, рекомендации и выводы диссертационного исследования ориентированы на их практическое использование при создании новых и преобразовании имеющихся систем управленческого учета издержек производства на промышленных предприятиях, а также их использование в учебном процессе.

Самостоятельное практическое значение имеют:

• специальные методы обобщения издержек производства и расчета производственно-финансового результата, а именно: метод учета совокупных издержек производства и метод учета издержек производства на оборот по продажам продукции;

• аналитическая группировка управленческих счетов для учета издержек производства по видам;

• создание мест возникновения издержек производства на основе структуры производственных и управленческих функций, осуществляемых на предприятии;

• формализованная методика поэтапного составления производственного отчета предприятия об издержках производства по видам и местам возникновения;

• предложения по выделению в качестве самостоятельных видов следующих издержек производства - на выполнение публичных обязательств, оплату вспомогательных услуг со стороны, процентов за заемный капитал, коммерческих рисков, оплату труда собственников (учредителей) предприятий, аренды имущества и выплаты рентных платежей;

• методика учета издержек вспомогательных производств: методы одностороннего списания и методы взаимного зачета;

• способы расчета издержек незавершенного производства в зависимости от отраслевых особенностей производства продукции;

• методика составления простой, дополнительной, косвенной и эквивалентной калькуляций себестоимости продукции;

• процедуры калькулирования себестоимости продукции комплексных производств, основанные на расчетно-аналитическом распределении издержек производства между объектами калькуляции с помощью методов предельной полезности и параметрического калькулирования, а также методов количественно-стоимостного калькулирования - весового (объемного), стехиометрических расчетов и попродуктной локализации потерь и отходов.

Результаты теоретических и практических разработок увязаны с отраслевыми особенностями организации производственных процессов на промышленных предприятиях. Они внедрены и апробированы различными организациями, а именно:

• ГУИПП "Кострома" - номенклатура статей калькуляции, методика аналитического учета издержек производства и распределения косвенных расходов, способы обобщения информации с помощью производственного отчета;

• ОАО "Краснодарский завод измерительных приборов" - аналитические группировки издержек производства, методы одностороннего списания издержек производства внутрипроизводственных услуг, метод расчета издержек незавершенного производства на основе выявления отклонений его фактической себестоимости от планово-нормативной и методика составления производственного отчета;

• ЗАО "Международный центр финансово-экономического развития" -методика учета издержек производства по местам возникновения и расчета издержек незавершенного производства в системе производственного отчета;

• Министерством финансов Российской Федерации - модель управленческого учета издержек производства в целях управления расходами и себестоимостью продукции в отраслях и на промышленных предприятиях в рамках исполнения Программы реформирования отечественной системы бухгалтерского учета;

• ОАО "Мурманэлектросвязь" - аналитическая группировка издержек производства по видам и местам возникновения в разрезе центров затрат и центров ответственности, методы списания издержек производства внутрипроизводственных услуг;

• ООО "Редакция журнала "Бухгалтерия и банки" - номенклатура статей калькуляции, методика синтетического и аналитического учета издержек производства, а также распределения косвенных расходов, способы обобщения учетной информации о себестоимости продукции в ведомости изданий, тиражи которых сданы;

• ОАО "Роствертол" - аналитическая группировка управленческих счетов для учета издержек производства по видам, построение мест их возникновения, методы расчета издержек незавершенного производства (метод среднего процента готовности продукции и метод прироста издержек производства на не законченные изготовлением объемы продукции);

• ОАО "Ростсельмаш" - методика составления калькуляций себестоимости продукции, методика расчета и списания издержек вспомогательных производств.

Теоретические, методологические и практические результаты исследования докладывались на заседаниях Методологического совета по бухгалтерскому учету при Министерстве финансов РФ "О соотношении финансового и управленческого учета" (Москва, 2000), научно-практических конференциях и семинаpax "О состоянии и перспективах внедрения нормативного метода учета на предприятиях промышленности пластмасс" (Новополоцк, 1980), "Нормативный метод учета затрат на производство" (Ереван, 1981), "Совершенствование учета и анализа в управлении производством" (Душанбе, 1985), "Экономический анализ и хозяйственный контроль в условиях перестройки" (НРБ, Свиштов, 1989), "Актуальные вопросы бухгалтерского учета, аудита и налогообложения в России" (Ростов-на-Дону, 2000), "Бухгалтерский учет в XXI веке" (Санкт-Петербург, 2001), на II Съезде бухгалтеров и аудиторов России (Москва, 1999), на Конгрессе бухгалтеров и аудиторов "Учет, налоги и аудит - 2001" (Москва, 2001), на читательских конференциях "О новых формах и методах организации системы управления" (Владивосток, 1985) и "О сокращении непроизводительных расходов" (Минск, 1984).

Публикации. Общее число публикаций составило 96 общим авторским объемом 85 п. л. Основные результаты исследования опубликованы в 29 работах, в том числе в научных, учебных и производственных изданиях, статьях и тезисах докладов, в которых автору принадлежит 62,9 п. л. Диссертация состоит из введения, четырех глав, включающих рисунки, таблицы, схемы, заключения, списка литературы и приложений.

Заключение диссертации по теме «Бухгалтерский учет, статистика», Врублевский, Николай Дмитриевич

Заключение

Собственнику для эффективного (прибыльного) экономического функционирования предприятия в первую очередь нужна достоверная и прозрачная учетная информация о формировании издержек производства, полученная в системе бухгалтерского учета, состоящего из финансового и управленческого учета. Издержки производства как объекты управленческого учета в условиях современной экономики исследованы в работе применительно к реальным хозяйственным процессам, протекающим на предприятиях.

При разработке концепции развития управленческого учета издержек производства следует исходить из того положения, что система бухгалтерского учета базируется на законодательном и нормативном регулировании процедур отражения на учетных носителях фактов хозяйственной деятельности. Управленческий учет издержек производства как элемент бухгалтерского учета предприятия отражает процесс производства продукции, в котором создаются новые потребительные стоимости. Одновременно управленческий учет издержек производства является подсистемой управленческого учета, функционирующего в рамках бухгалтерской информации на предприятии. Информация, полученная с помощью управленческого учета издержек производства, используется для управления процедурами формирования издержек производства по экономическим элементам, видам и для исчисления себестоимости продукции по статьям калькуляции с целью выявления производственно-финансового результата хозяйственной деятельности предприятия.

Неотъемлемой составной частью современных производственных отношений являются развитые рентные отношения. В диссертации предлагается включать в состав издержек производства стоимость ренты в сумме платежей за кадастровую стоимость земельных ресурсов и недр, а также амортизационную стоимость инфраструктуры. Естественно, при наличии экономических механизмов реализации рентных отношений последние будут выступать в качестве издержкообразующего фактора и соответственно являться объектом управленческого учета издержек производства.

В диссертации исследовано и определено влияние антикризисных факторов развития экономики на формирование издержек производства в обществе. Обобщение существующей теории и практики позволило выделить ряд основных факторов, влияние которых через механизм товарно-денежных отношений опо-средственно формирует состав и величину издержек производства. Такими факторами являются: осуществление кадастровой стоимостной оценки земли и природных ресурсов; ограничение доступа на рынки сбыта несертифицирован-ных товаров; обособление функции производства продукции от функции ее продажи; обеспечение принципа квотирования объемов производства и продажи продукции на рынках для отдельных производителей на основе антимонопольного законодательства; широкое использование во внутренней и международной торговле картельных соглашений о продажных ценах на товары; разработка механизма индексации для обеспечения реального, а не номинального сохранения капитала в обороте в условиях инфляции.

В процессе исследования получили уточнение понятие и состав нематериальных активов. Считаем, что к нематериальным активам, в соответствии с международной практикой, следует относить любые неосязаемые активы, используемые в течение нескольких месяцев, вне зависимости от срока их возможного использования и стоимости за единицу. Основным требованием к учету стоимости нематериальных активов как амортизируемому объекту должно стать предварительное составление обоснованного расчета сумм амортизации по времени их эксплуатации. Кроме того, в состав нематериальных активов в диссертации предлагается включить стоимость делового имиджа действующих предприятий.

Одним из направлений улучшения состава издержек производства, включаемых в себестоимость продукции, является отражение в их составе страховых взносов на погашение различных коммерческих рисков с целью уменьшения экономических потерь производителями. В себестоимость продукции, работ и услуг в обязательном порядке должны включаться не суммы начисленных страховых взносов, а величина их фактической оплаты.

Исследование показало, что при формировании издержек производства возникает проблема состава ликвидных активов, которые влияют на величину производственно-финансового результата. Так, приравнивание ресурсов, потребленных на формирование заделов незавершенного производства, и остатков непроданной продукции на складах производителей к ликвидным активам равносильно искусственному завышению стоимости имущества в виде оборотных средств предприятий, поскольку в случаях, когда эти издержки производства не будут впоследствии признаны, это принесет убытки предприятию, а при наличии кредиторской задолженности - кредиторам. Для выхода из этой ситуации в работе рассмотрены два варианта. Первый состоит в том, чтобы остатки средств в издержках незавершенного производства или остатках готовой продукции отражать на балансовых счетах, как это предусмотрено действующими в Российской Федерации правилами учета, используя при этом метод учета издержек производства на оборот по продажам продукции. Второй, рекомендуемый в работе вариант, состоит в том, что возникшие заделы до момента их оплаты нельзя считать ликвидными и их надлежит учитывать на внебалансовых управленческих счетах как предназначенные к списанию издержки производства либо квалифицировать их в учете как расходы будущих отчетных периодов (что значительно легче) с одновременным запретом банкам кредитовать предприятия под эти производственные и товарные заделы, кроме случаев, когда путем независимой экспертизы не будет доказана их полная ликвидность. Применение этого варианта позволяет более обоснованно формировать величину издержек производства и соответственно определять производственно-финансовый результат.

При разработке концепции развития управленческого учета издержек производства принималось во внимание то, что он как важнейший элемент бухгалтерского учета является первоосновой формирования информации для управленческого и финансового учета предприятия. Если цель финансового учета состоит в контроле капитала, находящегося в коммерческом обороте, а также в отражении в системе бухгалтерской информации хозяйственных операций и процедур выявления в отчетности финансовых результатов от хозяйственной деятельности предприятия, то целью управленческого учета является информационная поддержка собственников (руководителей) предприятия для контроля за реально полученным производственно-финансовым результатом, фактически достигнутым вследствие проведения предприятием собственной хозяйственной политики, и для принятия управленческих решений по формированию издержек производства, регулированию себестоимости продукции и установлению продажных цен.

При исследовании методологии управленческого учета издержек производства уточнен используемый понятийный аппарат, регламентирующий отдельные экономические понятия теории бухгалтерского учета. Его предлагается квалифицировать в зависимости от сферы применения (участков учета) и направлений движения (входящее и выходящее) бухгалтерской информации. Такое структурирование в управленческом учете издержек производства понятийного аппарата позволило более четко разграничить такие экономические понятия, как расходы, затраты предприятия, издержки производства и себестоимость продукции.

Принимая во внимание экономическое многообразие хозяйственных операций и методов учета издержек производства, в диссертации уточнены такие

II и || применяемые в управленческом учете понятия, как нейтральные затраты предприятия и "нормальные" издержки производства, "нормальные" и "нейтральные" расходы.

Классификация расходов на нейтральные и нормальные на стадиях их признания в качестве издержек производства обеспечивает возможность формирования последних по принципу деления их на прямые одноэлементные и косвенно-распределяемые комплексные расходы.

Исследование в диссертации основных теоретических и практических подходов к классификации издержек производства дало возможность разработать принципиальную схему их обобщения в управленческом учете. Особенность предлагаемой классификации издержек производства состоит в применении трехуровневых классификационных признаков, в рамках которых учитывается влияние экономических и организационно-производственных факторов на построение системы управленческого учета по экономическим элементам, видам и статьям калькуляции на конкретном промышленном предприятии.

Такой подход имеет принципиальное значение, так как классификация издержек производства по экономическим элементам регламентируется законодательно или системами национальных счетов, а классификации издержек производства по видам и статьям калькуляции, являясь автономными, носят вспомогательный, подчиненный характер и должны определяться внутренними инструкциями, разрабатываемыми на предприятиях. Следовательно, в управленческом учете процедуры первичного учета и последующей обработки информации должны обеспечить последовательность формирования издержек производства - по экономическим элементам и их видам, а себестоимости продукции - по статьям калькуляции. Классификация издержек производства по видам и статьям калькуляции оказывает существенное влияние на состав счетов управленческого учета и имеет приоритетное значение при разработке общеметодологического плана управленческих счетов, который затем можно конкретизировать применительно к организационно-технологическим и производственно-хозяйственным особенностям предприятий различных отраслей промышленности.

Для достоверного формирования в системном порядке информации в управленческом учете издержек производства предложен план управленческих счетов, который определяется в работе как совокупность части балансовых производственных счетов и внебалансовых счетов учета издержек производства и производственно-финансового результата. При разработке плана управленческих счетов и схемы их взаимосвязи со счетами финансового учета из состава балансовых счетов выделены некоторые счета управленческого учета. Так, в состав балансовых счетов включены не все счета учета затрат на производство (как в действующем плане счетов), а только счета так называемых "пассивных запасов", относящихся к запасам ресурсов, которые приобретены за счет собственного капитала и различного рода финансовых резервов (это остатки материальных ценностей в составе незавершенного производства по их производственной себестоимости и оборотные средства, приобретенные за счет собственного капитала, а также различного рода резервы предстоящих расходов и платежей). Счета собственно учета издержек производства рассматриваются в этом случае в качестве внебалансовых (но не забалансовых) и включаются в так называемую "подгруппу управленческих счетов учета производственно-финансового результата".

В группу всех управленческих счетов рекомендовано включать счета по учету продаж, издержек производства, прочих расходов, а также счета финансового учета, в числе которых счета учета производственно-финансового результата и счета учета затрат предприятия и себестоимости продукции. Выделение внебалансовых счетов учета производственно-финансового результата обеспечивает, во-первых, связь между балансовым и внебалансовым управленческим учетом по соответствующим группам счетов в системном порядке по принципу двойной записи, а во-вторых, преемственность между данными управленческого и финансового учета. Создание внебалансовых управленческих счетов означает, что в рамках нормативной регламентации управленческого учета должны также существовать правила отражения издержек производства методом двойной записи. При этом счет производственно-финансового результата (счет "Прибыли и убытки") используется как в финансовом, так и в управленческом учете.

В настоящее время методология управленческого учета издержек производства по их видам в теоретическом плане не исследована и не имеет широкого практического применения на отечественных предприятиях. В диссертации разработана группировка издержек производства по видам, которая служит базой для организации их управленческого учета по экономической однородности и экономическому назначению в производственном процессе с помощью первичной учетной документации.

Управленческий учет издержек производства по видам предложено строить в зависимости от принципов их классификации, которая в отечественной практике базируется, во-первых, на их экономической однородности для формирования в учете фактических данных об экономических элементах и, во-вторых, на локализации учетной информации по объектам калькулирования для группировки издержек производства по статьям калькуляции. Экономическое назначение представляет собой целевое потребление в производстве экономически однородных ресурсов. Другими словами, речь идет, с одной стороны, о высокой природной экономической однородности потребляемых на целевые нужды производства ресурсов, а с другой стороны, о финансовых последствиях такого потребления для предприятия.

В результате проведенного исследования для управления себестоимостью продукции на предприятии в условиях рыночной экономики предложен методический аппарат управленческого учета издержек производства по видам, который обеспечивает отражение в первичных учетных документах кодов экономических элементов издержек производства для их дальнейшей группировки по видам и статьям калькуляции; разработку плана счетов управленческого учета, ориентированного на классификацию издержек производства по видам и статьям калькуляции; выявление возникающих разниц между фактической величиной издержек производства по данным финансового и управленческого учета.

В диссертации разработана методика учета калькулируемых издержек производства, представляющих собой экономически однородные одноэлементные виды расходов, фактическая величина которых, как правило, рассчитывается в два этапа. На первом этапе с помощью норм или ставок, заранее обоснованных действующими нормативными документами или заключенными договорами, определяется фактическая общая сумма издержек производства. На втором этапе издержки производства распределяются между объектами учета пропорционально определенной калькуляционной базе, экономически обусловленной различными факторами конкретного предприятия.

К калькулируемым издержкам производства предлагается отнести амортизацию основных средств и нематериальных активов; проценты, уплаченные за заемный капитал; страхование коммерческих рисков; оплату труда собственников (учредителей) предприятия, арендную плату арендодателям и рентные платежи.

Расчет амортизации, т. е. калькулирование ее величины, относимой на объекты учета, зависит от методов ее начисления и специфики организационно-технологического процесса, в котором функционируют средства производства. Следовательно, при исчислении амортизации необходимо принимать во внимание факторы, влияющие на физический и моральный износ основных средств и нематериальных активов, от этого зависит выбор метода начисления и калькуляционной нормы амортизации.

Уплаченные контрагентам, в том числе банкам, проценты за привлечение заемного капитала в хозяйственный оборот предприятия являются экономически однородным видом издержек производства. При этом в качестве издержек производства предлагается квалифицировать не все, а только часть затрат предприятия на уплату процентов за заемный капитал, привлеченный в его хозяйственный оборот, при условии, что кредиты используются на создание активов, которые затем будут потреблены в производстве. К таким видам издержек производства относятся: оплата процентов за кредит; оплата процентов по всем видам денежных займов; оплата процентов за участие привлеченного капитала в порядке приглашения к экономическому сотрудничеству; оплата процентов в порядке совершения компенсационных сделок, включая товарные кредиты и займы.

Кроме процентов за использование кредитных ресурсов не меньшее значение в качестве издержек производства имеют проценты, уплачиваемые предприятиями, которые являются участниками концессионных сделок и покупателями продукции сезонных отраслей промышленности, оплачивая так называемые "сезонные процентные надбавки к стоимости сырья и материалов", проценты в порядке компенсаций за отвлечение капитала из оборота других предприятий.

Управленческий учет процентов, уплаченных контрагентам за заемный капитал, предлагается построить в два этапа: на первом этапе учитывается производственно-необходимый капитал, созданный за счет привлеченных средств; на втором этапе определяется калькуляционная база для отнесения процентов, уплаченных за привлечение капитала на объекты учета. При таком аналитическом построении управленческого учета активы, создаваемые за счет привлеченных средств, учитываются обособленно посредством их документирования по принципу прямой принадлежности к конкретному виду заемного капитала. Определение калькуляционной базы для процентов, уплаченных за пользование кредитными ресурсами, при этом упрощается благодаря введению в первичную учетную документацию кодового обозначения кредитного источника как при оприходовании реального имущества, так и посредством его отражения в первичных документах при производственном потреблении. В роли калькуляционной базы для отнесения процентов, уплаченных за кредит, на объекты учета могут использоваться отдельные показатели об имуществе предприятия (например, стоимость имущества, приобретенного за счет кредита, или стоимость приобретения различных видов активов за минусом стоимости среднебанковского процента).

Соотнесением установленных процентов, уплаченных за кредит или концессию к калькуляционной базе, определяется средневзвешенная процентная ставка этих издержек производства, умножением которой на величину потребленных в производстве ресурсов, приобретенных за счет привлеченного капитала, рассчитывается фактическая стоимость последних, включенных в общую сумму издержек производства.

Требует решения проблема учета коммерческих рисков. Убытки от коммерческих рисков существенно снижаются, когда предприятие имеет возможность застраховать их у страховщика, являющегося юридическим лицом. В управленческом учете расходы на страхование коммерческих рисков предлагается отражать в качестве обособленного вида издержек производства, которые можно разделить на экономически оправданные, соответствующие условиям производственно-технологических процессов, и экономически неоправданные, влияние которых должно быть элиминировано посредством страхования. В состав данного вида издержек производства следует включать только стоимость оплаченных сторонним предприятием услуг по предупреждению возникновения или по ликвидации последствий допустимых коммерческих рисков.

Издержки производства на коммерческие риски могут быть прямыми и косвенно-распределяемыми в зависимости от особенностей мест их возникновения. С расширением состава издержек производства на коммерческие риски, с одной стороны, повышается устойчивость финансовой деятельности предприятия, а с другой стороны, происходит увеличение себестоимости продукции вследствие чего в условиях рыночной экономики каждое предприятие должно стремиться минимизировать эти издержки производства путем повышения эффективности функционирования финансово-хозяйственной деятельности и создания в дистрибьюторской сфере необходимых страховых запасов продукции, либо резервирования мощностей по ее выпуску.

В условиях рыночной экономики собственники (учредители), работающие на своих предприятиях в качестве должностных лиц, могут получать заработную плату, формирующую трудовые издержки производства. Для отнесения на объекты учета они должны быть отражены в первичном учете с помощью составления документации на объемы работ, которые собственник выполнил для своего предприятия за отчетный период. Калькулирование оплаты труда собственника (учредителя) по видам продукции производится посредством расчета процентной ставки либо к издержкам производства на оплату его труда как должностного лица, либо к величине денежных средств, выплачиваемых ему авансом из прибыли как владельцу предприятия на протяжении всего отчетного года.

В диссертации отмечается, что оплата арендной платы также должна рассматриваться в управленческом учете как обособленный экономически однородный вид издержек производства, так как арендные отношения предполагают, что уровень фактической оплаты арендной платы должен быть предварительно скалькулирован на основе планового расчета, подтвержденного заключенным договором аренды. В состав арендной платы включаются все виды ренты, процентов и налогов, уплачиваемых арендатором арендодателю в качестве возмещения его расходов. Объектом калькулирования являются расходы на эксплуатацию арендуемого инвентарного или иного объекта, выступающего в качестве предмета аренды.

Условия аренды по длительным арендным отношениям оказывают большое влияние на объем калькулируемых издержек производства, включая расходы на рекультивацию арендуемых земель, если последняя по окончании срока аренды становится необходимой. Величина арендной платы зависит также от периода (месяц, неделя, день или час), выбранного арендодателем по договоренности с арендатором для осуществления расчетов между ними. При осуществлении таких расчетов в условиях инфляции стороны в обязательном порядке должны договариваться о процедуре индексации арендных платежей в течение отчетного года или другого периода.

Рентные платежи в качестве экономически однородных видов издержек производства могут распределяться между объектами учета пропорционально калькуляционным ставкам, которые рассчитываются в зависимости от видов ренты (например, для горной ренты - от кадастровой стоимости недр, а для всех видов земельной ренты - от стоимости земли).

Для обобщения информации об издержках производства по видам в системе управленческого учета на предприятии составляется Расчет производственно-финансового результата, показатели которого можно использовать для прогнозного анализа расходов предприятия по их приоритетности в целях принятия управленческих решений по регулированию процесса формирования издержек производства по видам в зависимости от их значимости и влиянию на уровень себестоимости продукции.

Учетная информация, полученная в системе учета издержек производства, может быть использована для управленческого контроля за их формированием и исчислением себестоимости продукции, а также принятия управленческих решений по текущему регулированию производственной деятельности предприятия с целью обеспечения его стабильного финансово-экономического развития. Управленческий контроль за целесообразностью и эффективностью формирования нормализованного (стандартизированного) во времени уровня условно-постоянных и условно-переменных издержек производства с помощью системной учетной информации взаимосвязан с планированием производственного потребления, выступающего инструментом лимитирования расходов. Управленческий контроль за условно-постоянными и условно-переменными издержками производства по видам основывается на системах жесткого и эластичного сопоставления их плановой и фактической величины.

Система жесткого сопоставительного контроля применяется в производствах с регламентируемыми технологическими процессами ресурсопотребления и дистанционно-управляемыми аппаратурными процессами изготовления отдельных видов продукции с их автоматическими блокировкой и регулированием. Жесткий сопоставительный контроль издержек производства базируется на плановых заданиях, не подлежащих корректировке в зависимости от фактического уровня загрузки производственных мощностей, ресурсопотребления и условий производственной деятельности. При использовании дифференцированных оценок выполнения планово-нормативных заданий по уровню издержек производства применение систем жесткого сопоставительного контроля не позволяет получать удовлетворительных результатов, особенно при значительном колебании степени загрузки производственных мощностей.

Система эластичного сопоставительного контроля предназначена для выявления отклонений фактических издержек производства от их планово-нормативной величины с корректировкой последних в зависимости от уровня загрузки производственных мощностей. Плановые задания по условно-переменным и условно-постоянным издержкам производства оперативно корректируются на фактические объемы производства и потребляемых материальных и трудовых ресурсов с учетом степени загрузки оборудования.

В эластичном сопоставительном контроле условно-переменных издержек производства используются скорректированные плановые задания по лимитному потреблению ресурсов, а в отношении условно-постоянных издержек производства - плановые задания с обособленным расчетом величины изменений и отклонений от норм в зависимости от фактической загрузки производственных мощностей. Тем самым достигается соответствие уровня планово-нормативных издержек производства и фактической степени загрузки установленных для эксплуатации мощностей производственного оборудования, обеспечивающее сопоставимость плановых и фактических издержек производства применительно к сложившимся условиям производственно-хозяйственной деятельности предприятия. Сопоставительный управленческий контроль позволяет корректировать изменение норм в течение отчетного периода в расчете на фактическую загрузку производственных мощностей, а также отклонения от норм потребления ресурсов в производстве по прямым материальным и трудовым издержкам по целевому назначению.

Информация сопоставительного управленческого контроля широко используется для соблюдения плановых ставок покрытия на основе полных и неполных издержек производства. В этих целях в необходимых случаях производится оперативное распределение отклонений от норм ресурсопотребления между изготовленной продукцией производственного подразделения и незавершенным производством.

Управленческий учет издержек производства по местам возникновения отражает и контролирует процессы их формированием по экономическим элементам, видам и статьям калькуляции в разрезе сфер хозяйственной деятельности предприятия с дифференциацией по центрам затрат и центрам ответственности должностных лиц.

В управленческом учете места возникновения издержек производства предлагается классифицировать не только на основе выявления причинно-следственных связей с целью получения учетной информации о том, какие ресурсы были израсходованы в производстве, но и на основе определения мест их потребления на целевые нужды производства в отчетный период в количественно-стоимостных показателях. При установлении мест возникновения издержек производства должны приниматься во внимание отраслевые особенности функционирования производственных процессов на предприятии. Для структурирования мест возникновения издержек производства в системе управления предприятием по функциональным сферам рекомендованы к практическому использованию функциональный, объемно-пространственный, организационно-технологический и предметно-деменсионный признаки, конкретизирующие центры затрат и центры ответственности. Управленческий учет издержек производства по местам возникновения предлагается строить на следующих принципах: персональной ответственности должностных лиц за функционирование руководимой сферой деятельности предприятия; формирования учетной и отчетной информации об издержках производства на предприятии в рамках нормативноправовой концепции развития их управленческого учета; экономичности ведения управленческого учета издержек производства на предприятии.

В работе выделен основной способ обобщения учетной информации об издержках производства по местам возникновения - составление производственного отчета. Система обобщения учетной информации в производственном отчете состоит из определенной совокупности тестово-числовых таблиц, выступающих в качестве учетных аналитических регистров управленческого учета издержек производства по местам возникновения с дифференциацией их по центрам затрат и центрам ответственности. Одним из требований для достижения достоверности и прозрачности учетных данных производственного отчета является соблюдение постоянного первичного и вторичного документирования издержек производства по экономическим элементам и видам.

Проблема локализации издержек производства по местам возникновения заключается в необходимости, прежде всего, поиска критериев применения следующих способов их отнесения на объекты учета, а именно: первого - прямой принадлежности или второго - косвенного распределения. Первый способ целесообразно использовать для организации обособленного учета прямых одноэлементных издержек производства при наличии на предприятии средств метрологического, в том числе и автоматизированного контроля потребления ресурсов как на общехозяйственные, так и на технологические цели. При отсутствии таких средств используется второй способ, базирующийся на применении различных методов распределения отдельных видов издержек производства между функциональными сферами (а внутри них - между центрами затрат или центрами ответственности) и видами продукции. При обосновании расчетной базы распределения косвенных издержек производства предложено исходить из необходимости измерения связи между их уровнем и возможным эффективным оборотом в конкретном подразделении с использованием количественно-стоимостных показателей потребления сырья и материалов, оплаты труда производственного персонала, отработанного времени (нормативного, фактического и условного) рабочими и машинами, а также величины прямых издержек производства по местам возникновения (центрам затрат и центрам ответственности).

В работе отмечается, что особой методологической проблемой является инвариантность порядка списания издержек вспомогательных производств по видам на издержки основного производства в порядке вторичного учета (при соблюдении метода документирования) их потребления. Необходимость возмещения себестоимости вспомогательных услуг делает учет их списания на подразделения основного производства безусловно обязательным, поскольку в противном случае будет невозможно определить реальную фактическую себестоимость готовой продукции основного производства.

В диссертации разработана группировка издержек вспомогательных производств по блокам, которая положена в основу разработки методики управленческого учета внутрипроизводственных услуг. Предлагается отдельно выделить издержки производства, которые могут быть произведены и потреблены в одном и том же отчетном периоде или произведены в отчетном периоде, а потреблены в следующем за ним периоде.

Важным методическим вопросом в организации управленческого учета издержек вспомогательных производств является выбор и применение на практике различных методов списания себестоимости услуг для внутрипроизводственного потребления, к которым относятся методы одностороннего списания издержек вспомогательных производств (себестоимости услуг) и методы взаимного зачета издержек вспомогательных производств (себестоимости встречных услуг).

Эти методы широко обсуждаются в экономической литературе. Однако их содержательная сторона раскрыта не полностью, что не позволяет принимать обоснованные решения по использованию в управленческом учете того или иного метода. В работе проведено дополнительное исследование, которое позволило определить следующие наиболее существенные методы одностороннего списания издержек вспомогательных производств: списания оборотов издержек вспомогательных производств блочное (добавочное) списание оборотов и ступенчатое (пофазное) списание; списания издержек вспомогательных производств по видам; списания издержек вспомогательных производств по местам возникновения; списания издержек вспомогательных производств на калькулируемую себестоимость продукции.

Отличаются эти методы способами отнесения себестоимости услуг вспомогательных производств на издержки производства подразделений потребителей: либо по способу прямой принадлежности на основании данных первичного учета о потреблении этих услуг, либо на основании их распределения между подразделениями-потребителями пропорционально экономически обоснованной расчетной ставке, предусмотренной в учетной политике предприятия. При этом потребление произведенных для внутреннего потребления услуг на собственные нужды подразделениями-производителями и возможность возникновения встречных услуг элиминируются.

При наличии встречных услуг предлагается использовать методы взаимного зачета издержек производства, основная идея которых состоит в том, чтобы произвести зачет встречных требований в равновеликих суммах. В работе исследованы следующие методы взаимного зачета издержек производства (себестоимости) встречных услуг, которые предлагается использовать на практике: математический (алгебраического приравнивания); последовательного приближения или итеративного (шагового) последовательного поиска средневзвешенной себестоимости; внутрипроизводственных расчетных цен.

В работе обосновано, что при использовании этих методов достигается двойственный взаимопогашаемый результат: с одной стороны, издержки производства, например вспомогательных подразделений, возрастают на себестоимость встречных услуг, оказанных ему подразделениями-производителями, с другой стороны, у подразделений - производителей встречных услуг на эту себестоимость уменьшаются их собственные издержки производства на дату получения этими подразделениями вспомогательных услуг. Чем разветвленнее сеть производителей и потребителей внутрипроизводственных услуг, тем больше возрастает их объем, подлежащий зачету.

В диссертации исследована проблема учета и расчета издержек незавершенного производства. На основе обобщения теории и действующей практики на предприятиях рекомендованы к применению следующие основные способы расчета издержек незавершенного производства: среднего процента готовности незавершенного производства отдельных видов продукции; приравнивания уровня издержек производства не законченной и законченной изготовлением продукции; определения прироста издержек производства на не законченные изготовлением объемы продукции; выявления отклонений фактической себестоимости незавершенного производства от планово-нормативной; определения прямых одноэлементных издержек производства, потребленных на фактические объемы незавершенного производства; расчета прямых материальных издержек производства.

Эти способы могут использоваться применительно к различным организационным и технологическим особенностям производства, они позволяют обеспечивать управленческий контроль за принадлежностью выявляемых объемов производственных заделов к определенным видам продукции, что в дальнейшем обеспечивает обоснованное калькулирование себестоимости готовой продукции.

Себестоимость готовой продукции, ее видов и калькуляционных единиц в разрезе сфер производства на предприятии учитывается и калькулируется в системе калькуляционного учета, который является заключительным разделом управленческого учета издержек производства. Теоретическое исследование этой проблемы показало, что исходя из современного состояния управленческого учета издержек производства для разработки концепции его развития следует использовать понятие "калькуляционный учет себестоимости продукции", которое, на наш взгляд, охватывает процедуры аналитического учета издержек производства по статьям калькуляции и формирования себестоимости произведенного продукта, методы исчисления себестоимости продукции по местам возникновения издержек производства, видам изделий и калькуляционным единицам в целях принятия управленческих решений по установлению продажных цен, контролю и регулированию производственно-финансового результата хозяйственной деятельности предприятия.

В работе на основании проведенного исследования о сущности, месте и роли калькуляционного учета и калькуляции в системе управленческого учета издержек производства сделан вывод о том, что калькуляционный учет себестоимости продукции - это самостоятельный раздел последнего. При этом калькуляция выступает как элемент метода бухгалтерского учета, а калькулирование -как процесс составления различных видов калькуляций.

Как любая система, калькуляционный учет себестоимости продукции имеет свои принципы организации, объекты учета, методы достижения цели, виды и формы документов, в которых отражаются исходные данные, промежуточные итоги и конечные результаты. Составляются различные виды и формы калькуляций, применяются специфические методы калькулирования себестоимости продукции. Конечным результатом калькуляционного учета является составление калькуляций фактической себестоимости единицы продукции, которые выполняют двойную целевую функцию. Прежде всего, калькуляции позволяют осуществлять функцию лимитного ограничения потребления ресурсов, т. е. управлять уровнем издержек производства в расчете на физическую единицу объема произведенной продукции и, кроме того, калькуляции являются первоначальной базой для исчисления продажных цен.

На основе обобщения действующей теории и практики калькуляционного учета в работе выделены следующие основные виды отчетных калькуляций, а также методы их составления, т. е. калькулирования себестоимости продукции.

Простая, или прямая калькуляция - составляется методом деления совокупных издержек производства на товарные объемы выпуска продукции определенного вида (объект калькулирования), сокращенно - метод деления.

Дополнительная калькуляция составляется методом дополнения величины прямых издержек производства долей косвенно-распределяемых расходов по объектам калькулирования, сокращенно - метод дополнения.

Косвенная калькуляция составляется с помощью расчетно-распределительного метода калькулирования себестоимости продукции.

Эквивалентная калькуляция составляется на основе использования метода числовых эквивалентов и коэффициентного метода.

Калькуляции продукции комплексных производств составляются с помощью различных методов калькулирования себестоимости продукции.

Перечисленные виды калькуляций и методы их составления по существу представляют собой учетные инструменты, непосредственно использующие информацию управленческого учета издержек производства, четко ориентированные на применение в расчете калькуляционных баз (ставок) распределения одной из двух классификационных групп учитываемых издержек производства: прямых или косвенных.

При внедрении на предприятиях того или иного метода составления отчетных калькуляций себестоимости отдельных видов продукции необходимо принимать во внимание следующие факторы, влияющие на обоснование их выбора: структуру производимой продукции; степень гомогенности (однородности) или гетерогенности (разнородности) производственных процессов изготовления отдельных видов продукции; способы отнесения издержек производства на объекты калькулирования; специфику организации учета издержек производства по основным технологическим переделам, стадиям и фазам.

Особое место в калькуляционном учете занимают проблемы первичного учета издержек производства и калькулирования себестоимости сопряженных и совмещенных продуктов комплексных производств, которые в течение трех десятилетий до конца 80-х годов XX столетия представляли собой предмет дискуссии в отечественной экономической литературе.

В комплексных производствах проблема документирования издержек производства по принципу их прямого отнесения на одновременно получаемые отдельные виды продукции предложено решать с помощью технологического регламента. Вместе с тем в экономической литературе встречаются предложения, чтобы все издержки комплексных производств считать косвенно-распределяемыми с помощью особых методов. Проведенное исследование показало, что такая трактовка оправдана только в тех случаях, когда методами технологических расчетов и попродуктной (поиздельной) локализацией издержек производства невозможно учесть прямые расходы по каждому из одновременно произведенных видов продукции. Кроме того, косвенный характер таких методов применительно к специфике комплексных производств весьма условен, поскольку часть издержек производства, учтенная по экономически однородным видам, затем может быть локализована с помощью технико-экономических расчетов или посредством обособленного первичного учета по отдельным объектам калькулирования по принципу прямой принадлежности, независимо от применяемой методики калькулирования себестоимости продукции.

Исследование методики калькулирования себестоимости отдельных видов продукции в комплексных производствах позволило уточнить классификацию методов. Предлагается использовать на практике следующие методы: исключения издержек производства на побочные виды продукции (методы остаточной стоимости); расчетно-аналитического калькулирования себестоимости продукции или распределения издержек производства между объектами калькулирования; количественно-стоимостного калькулирования себестоимости продукции; совмещенного (комбинированного) калькулирования себестоимости продукции.

Каждая группа методов может включать попродуктную локализацию части издержек производства по способу прямой принадлежности является принципиально важным, так как до последнего времени считалось, что попродуктная локализация части издержек производства или использование ее отдельных элементов в условиях получения сопряженных или совмещенных продуктов технически невозможна и экономически нецелесообразна, а это существенно снижало достоверность и точность калькуляционного учета себестоимости продукции.

В работе сделан вывод о том, что в настоящее время уже нельзя абстрагироваться от реальных условий рыночной экономики, главным из которых является конкурентоспособность продукции комплексных производств. При этом важнейшие показатели, определяющие их эффективность, базируются на фактической себестоимости продукции. В числе таких показателей ведущее место принадлежит общей и частной рентабельности продукции комплексных производств, определить которые без исключения фактической полной индивидуальной себестоимости продукции невозможно. В зарубежной практике, наряду с указанными показателями рентабельности, используются также удельные значения себестоимости продукции на единицу ее физического объема при осуществлении сравнительного экономического анализа эффективности производства одних и тех же видов продукции различными способами. Этот факт подтверждает наше представление о важности правильного определения себестоимости сопряженных или совмещенных видов продукции комплексных производств для каждого предприятия-производителя.

В работе сделан ввод о том, что в настоящее время уже нельзя абстрагироваться от реальных условий рыночной экономики, главным из которых является конкурентоспособность продукции комплексных производств. При этом важнейшие показатели, определяющие их эффективность, базируются на фактической себестоимости сопряженных или совмещенных продуктов.

Для исчисления их себестоимости в работе рекомендовано внедрение процедур попродуктной (поиздельной) локализации издержек комплексных производств на основе технико-экономических расчетов. Для химических комплексных производств это осуществляется путем расчета стехиометрических соотношений, содержащихся в формулах, описывающих протекание химических реакций в производственных условиях, или определения издержкоемкости индивидуальных видов продукции, а для комплексных производств, основанных на физико-механических процессах, - посредством определения индивидуальной издержкоемкости производства отдельных видов материально сопряженной продукции.

Проведенное исследование позволило обосновать следующие принципы методологического единства учета издержек производства и калькуляционного учета себестоимости продукции.

Причинная экономическая обусловленность возникновения издержек производства и себестоимости продукции означает, что на предприятии в рамках учетной информации должна иметься возможность по принципу прямой принадлежности отследить связь документируемых издержек производства с объектом калькуляции.

Усреднение издержек производства используется в управленческом учете для установления определенных средних величин, например средней себестоимости конкретного вида продукции, средней ставки косвенно-распределяемых издержек производства и т. п.

Покрываемостъ издержек производства, включенных в себестоимость, выручкой от продажи продукции показывает экономическую целесообразность хозяйственной деятельности предприятия.

Таким образом, результаты исследования показали, что калькуляционный учет достаточно надежно обеспечивает возможность управленческого контроля экономической эффективности ресурсопотребления в производстве; возникающие отклонения в виде экономически нецелесообразных или неэффективных издержек производства должны контролироваться в управленческом учете обособленно, а система калькуляционного учета себестоимости должна ориентироваться на информационные потребности управленческого контроля за факторами, влияющими на производственно-финансовый результат, который необходимо рассчитать.

В теории и практике управленческого учета издержек производства разработаны специальные методы учета и расчета производственно-финансового результата, а именно: метод учета совокупных издержек производства и метод учета издержек производства на оборот по продажам продукции. В диссертации раскрыта их сущность, формализована методика и обоснованы предпосылки использования в учетной работе.

Метод учета совокупных издержек производства основывается на системе обособленных внебалансовых управленческих счетов, записи на которых производятся вне системы балансовых счетов. С внебалансовых управленческих счетов списываются необходимые обороты, представляющие собой алгебраическую сумму изменений бухгалтерского сальдо за отчетный период по счетам учета издержек производства и остатков непроданной продукции. В процессе исследования сделан вывод о том, что использование метода учета совокупных издержек производства можно считать корректным при наличии двух ограничений: первое - объем производства увеличивается, а цены на продукцию остаются неизменными или растут; второе - объем производства остается постоянным, а цены на продукцию растут.

При методе учета издержек производства на оборот по продажам продукции производственно-финансовый результат на практике определяется по другой методике. Ее суть заключается в том, что издержки производства готовой продукции, издержки незавершенного производства и себестоимость остатков непроданной продукции в течение отчетного периода учитываются в системе бухгалтерских (балансовых) счетов затрат на производство.

Исследование показало, что в системе отечественного бухгалтерского учета эти методы позволяют системно и одновременно выявлять в финансовом учете прибыль или убыток по результатам продажи готовой продукции, определять в управленческом учете производственно-финансовый результат. Вместе с тем для системного отражения учетных данных, обеспечивающих сопоставимость издержек производства и выручки от продажи продукции, рационально использовать метод учета издержек производства на оборот по продажам продукции. Метод совокупных издержек производства целесообразно применять в качестве дополнительного к первому методу в условиях, когда нет одновременного взаимоисключающего влияния на формирование издержек производства факторов объемов производства и продажных цен на продукцию.

Список литературы диссертационного исследования доктор экономических наук Врублевский, Николай Дмитриевич, 2002 год

1. Абрамов А. И., Аксененко А. Ф., Эйдинов А. М. Себестоимость продукции в социалистическом производстве. М.: Мысль, 1977. - 165 с.

2. Аксененко А. Ф. Себестоимость в системе управления отраслью. Учет и анализ. -М.: Экономика, 1984. 168 с.

3. Андросов А. М, Викулова Е. В. Бухгалтерский учет. М.: Андросов, 2000. - 1024 с.

4. Асеева С. В. Учет затрат и трансфертные цены // Бухгалтерский учет. 1991. - № 4. -С. 29—33.

5. Бакаев А. С. Программа реформирования бухгалтерского учета: проблемы ее выполнения // Бухгалтерский учет. 1999. - № 8. - С. 4.

6. Бакаев А. С, Шнейдман Л. 3. Учетная политика предприятия. М.: Бухгалтерский учет, 1995.-112 с.

7. Барнгольц С. В. Экономический анализ хозяйственной деятельности на современном этапе развития. М.: Финансы и статистика, 1994. - 211 с.

8. Басманов И. А. Теоретические основы учета и калькулирования себестоимости промышленной продукции. М.: Финансы, 1979. - 167 с.

9. Безруких П. С. Как работать с новым Планом счетов. М.: Бухгалтерский учет, 2001. -112 с.

10. Безруких П. С. Комментарий к Положению о составе затрат. М.: Бухгалтерский учет,1999.-256 с.

11. Безруких П. С. Учет и калькулирование себестоимости продукции. М.: Финансы, 1974.-320 с.

12. Безруких П. С., Катаев А. Н., Комиссарова И. П. Учет затрат и калькулирование в промышленности. М.: Финансы и статистика, 1989. - 320 с.

13. Белобжецкий И. А. Издержки производства: бухгалтерский учет и аудит // Бухгалтерский учет. 1994. -№ 2—4.

14. Бетге И. Балансоведение. М.: Бухгалтерский учет, 2000. - 454 с.

15. Бородкин А. С. Учет издержек производства в системе хозяйственного расчета. Киев: Вища школа, 1975. - 232 с.

16. Бородкин А. С. Учет производственных затрат в промышленности. М.: Финансы, 1973.- 112 с.

17. Бочаров Г. Г. Калькулирование себестоимости промышленной продукции. -М.: Финансы, 1964. 162 с.

18. Бунимович В. А. Калькулирование себестоимости промышленной продукции. -М.: Финансы, 1967. 216 с.

19. Бухгалтерский словарь. М.: Финансы и статистика, 1996. - 208 с.

20. Бухгалтерский учет: Сборник нормативных документов; В 3 ч. / Под ред. П. С. Безруких. М.: Финансы и статистика, 1988. - 440 с.

21. Бухгалтерский учет / Под ред. П. С. Безруких. М.: Бухгалтерский учет, 1999. - 624 с.

22. Бухгалтерский учет / Бакаев А. С., Безруких П. С., Врублевский Н. Д. и др.; Под ред. П. С. Безруких. М.: Бухгалтерский учет, 2002. - 719 с.

23. Быкадоров Н. А. Нормативный метод учета и калькулирования продукции. -М.: Финансы, 1974. 148 с.

24. Валебникова Н. В., Васшевич И. П. Современные тенденции управленческого учета // Бухгалтерский учет. 2000. - № 18. - С. 53—58.

25. Вандер Вил Р., Палий В. Управленческий учет. М.: Инфра-М, 1997. - 477 с.

26. Бахрушина М. А. Бухгалтерский управленческий учет: Учеб. пособие / ВЗФЭИ. -М.: ЗАО "Финстатинформ", 1999. 359 с.

27. Бахрушина М. А. Внутрипроизводственный учет и отчетность. Сегментарный учет и отчетность. Российская практика: проблемы и перспективы. М.: АКДИ "Экономика и жизнь",2000. 192 с.

28. В Методологическом совете по бухгалтерскому учету // Бухгалтерский учет. 2000. -№ 14.-С. 60—61.

29. Врублевский Н. Д. Учет затрат на производство в издательствах // Бухгалтерский учет. -2000. № 5. - С. 28—37. -№ 6. - С. 22—26.

30. Врублевский Н. Д. Учет затрат на химических предприятиях // Бухгалтерский учет. -2000,-№9.-С. 30—36.

31. Врублевский Н. Д. Калькулирование себестоимости продукции в комплексных химических производствах // Бухгалтерский учет. 2000. - № 16. - С. 37—40.

32. Врублевский Н. Д. Построение системы счетов управленческого учета // Бухгалтерский учет. 2000. - № 17. - С. 63—66.

33. Врублевский Н. Д. Учет затрат в энергопредприятиях // Бухгалтерский учет. 2000. -№19.-С. 43—49.

34. Врублевский Н. Д., Крылов М. Ф. Совершенствование нормативного метода учета. М.: Финансы и статистика, 1987. - 103 с.

35. Врублевский Н. Д., Рендухов И. М. Учет расчетов по оплате труда. М.: Бухгалтерский учет, 1999. - 128 с.

36. Гильде Э. К. Нормативный учет в промышленности. М.: Финансы, 1976. - 152 с.

37. Голованов О. В. Системы оперативного управления химическими производствами. М.: Химия, 1978.-200 с.

38. Гражданский кодекс Российской Федерации. Часть первая. М.: Юридическая литература, 1994.-240 с.

39. ДайлеА. Практика контроллинга. М.: Финансы и статистика, 2001. - 336 с. АО.Друри К Введение в управленческий и производственный учет / Пер. с англ.;

40. Под ред. С. А. Табялиной. М.: Аудит, 1998. - 774 с.

41. АХ.Друри К Учет затрат методом стандарт-кост. М.: Аудит, ЮНИТИ, 1998. - 224 с.

42. Елисеева И. И. Идеи Пачоли и развитие методов принятия управленческих решений // Бухгалтерский учет. 1994. - № 10. - С. 50—52.

43. Ефимкин В. С. Оперативный контроль за издержками производства. М.: Финансы, 1967.-С. 88.

44. Ефимова О. В. Финансовый анализ. М.: Бухгалтерский учет, 2002. - 528 с.

45. Завьяков А. Г. Планирование и калькулирование себестоимости промышленной продукции. Минск: Беларусь, 1978. - 160 с.

46. Ивашкевич В. Б. Использование данных учета издержек для обоснования заказов и цен // Бухгалтерский учет. 1992. - № 2. - С. 9—12.

47. Ивашкевич В. Б. Контроллинг: сущность и значение // Бухгалтерский учет. 1992. -№ 2. - С. 9—12.

48. Ивашкевич В. Б. Проблемы учета и калькулирования себестоимости продукции. М.: Финансы, 1974. - 159 с.

49. Ивашкевич В. Б. Управленческий учет в информационной системе предприятия // Бухгалтерский учет. 1999. - № 4. - С. 99—102.

50. Ивашкевич В. Б., Зайцев С. Н. Современные тенденции развития управленческого учета // Бухгалтерский учет. 1996. - № 12. - С. 34.

51. Калькуляция себестоимости в промышленности / Под ред. А. Ш. Маргулиса. -М.: Финансы, 1980.-288 с.

52. Карпова Т. П. Основы управленческого учета. М.: Инфра-М, 1997. - 392 с.

53. Карпова Т. П. Управленческий учет: Учебник для вузов. М.: Аудит, ЮНИТИ,1998.-350 с.

54. Карпова Т. П. Учет производства как начальный этап управленческого учета // Бухгалтерский учет 2000. - № 20. - С. 56—57.

55. Кирьянова 3. В., Трусов А. Д. Бухгалтерский учет в условиях АСУП. М.: Финансы, 1974.-138 с.

56. Кирьянова 3. В. Учет производства и калькулирования себестоимости продукции на предприятиях химической промышленности с использованием ЭВМ / МИУ. М., 1978. - 72 с.

57. Кирьянова 3. В. Теория бухгалтерского учета: Учебник. М.: Финансы и статистика,1999.-256 с.

58. Комментарии к новому Плану счетов. Комментарий изменений в Плане счетов бухгалтерского учета / Под ред. А. С. Бакаева. М.: ИПБ-БИНФА, 2001. - 435 с.

59. Кондраков Н. П. Бухгалтерский учет: Учеб. пособие. 3-е изд., перераб. и доп. - М.: ИНФРА-М, 2001. - 635 с.

60. Кондратова И. Г. Основы управленческого учета. М.: Финансы и статистика,2000.-160 с.

61. Корчагина Л. М. Управленческие аспекты бухгалтерского учета на предприятии // Бухгалтерский учет 1996. - № 7. - С. 73.

62. Кузнецов Д. Т. Распределение затрат и оценка экономической эффективности в комплексных производствах. М.: Экономика, 1971. - 124 с.

63. Кузнецов И. П. Экономический рост: история и современность. СПб: Сентябрь,2001.-144 с.

64. Куракина Ю. Г. Управление издержками на предприятии II Бухгалтерский учет. 1992. -№ 12.-С. 19—21.

65. Кутер М. И. Бухгалтерский учет: основы теории. М.: Экспертное бюро-М., 1997. -496 с.

66. Ластовецкий В. Е. Учет затрат по факторам производства и центрам ответственности. -М.: Финансы и статистика, 1988. 165 с.

67. Левин В. С. Внутризаводской контроль издержек производства. М.: Финансы, 1977. -С. 3—11.

68. Левин В. С. Контроль издержек производства в условиях нормативного учета. -М.: Финансы и статистика, 1990. 158 с.

69. Майер Э. Контроллинг как система мышления и управления / Пер. с нем. Ю. Г. Жукова и С. М. Зайцева; Под ред. С. А. Николаевой. М.: Финансы и статистика, 1993. - 96 с.

70. Манн Р., Майер Э. Контроллинг для начинающих / Пер. с нем. М.: Финансы и статистика, 1992. - 208 с.

71. Маргулис А. Ш. Бухгалтерский учет в отраслях народного хозяйства. 6-е изд. - М.: Финансы, 1979.-288 с.

72. Маркс К. Капитал. К критике политической экономии: В 3 т. Т. 1. - М.: Политиздат,1969. -С. 228—229.

73. Маркс К. Капитал. К критике политической экономии: В 3 т. Т. 3. - М.: Политиздат,1970,-С.-30.

74. Мацкевичюс И. С. Себестоимость промышленной продукции. Вильнюс, 1978. - 114 с.

75. Мацкевичюс И. С., Кальчинскас Г. Л. Управление затратами в АСУП. М.: Финансы и статистика, 1988.-221 с.

76. Мельник М. В. Анализ и оценка систем управления на предприятиях. М.: Финансы и статистика, 1990. - 136 с.

77. Методика учета и анализа себестоимости продукции / Аксененко А. Ф., Новиков В. В., Сидоров В. Л. и др.; Под ред. А. Д. Шеремета. М.: Финансы и статистика, 1987. - 208 с.

78. Методы снижения издержек производства / Под ред. Б. И. Майданчика, Г. В. Сергеевой. М.: Экономика, 1987.

79. Миневский А. И. Пути совершенствования методики распределения издержек производства в промышленности. М.: Финансы, 1976. - 128 с.

80. Мюллендорф В., Карренбауэр М. Производственный учет. М.: Новости, 1992. - 158 с.

81. Мюллер Г., Гернон X, Минк Г. Учет: международная перспектива / Пер. с англ. М.: Финансы и статистика, 1992. - 136 с.

82. Нидлз Б., Андерсон X, Колдуэлл Д. Принципы бухгалтерского учета. М.: Финансы и статистика, 1993. - 496 с.

83. Нидлз Б., Андерсон X., ГолдвеллДж. Основы принципа управленческого учета // Бухгалтерский учет. 1991. - № 6, 9, 11, 12.

84. Нидлз Б., Андерсон X., ГолдвеллДж. Принципы учета // Бухгалтерский учет. 1992. -№ 2, 3.

85. Николаева О. Е., Шишкова Т. В. Управленческий учет. М.: Изд-во УРСС, 1997. - 368 с.

86. Николаева С. А. Особенности учета затрат в условиях рынка: система "директ-костинг". -М.: Финансы и статистика, 1993. 128 с.

87. Николаева С. А. Особенности учета затрат в условиях рынка: система "директ-костинг". -М.: Аналитика-Пресс, 1997. 124 с.

88. Николаева С. А. Система "директ-костинг" и возможности ее применения // Бухгалтерский учет. 1991. -№ 9. - С. 12—15.

89. Николаева С. А. Формирование себестоимости в современных условиях // Бухгалтерский учет. 1997. - № 11. - С. 60—64.

90. Новиченко П. П. Система нормативного учета и контроля издержек производства // Бухгалтерский учет. 1999. - № 10. - С. 73—75.

91. Новиченко П. П. Учет и калькулирование себестоимости продукции в важнейших отраслях промышленности. М.: Экономика, 1970. - 191 с.

92. Новиченко П. П., Рендухов И. М. Учет затрат на производство в промышленности. М.: Финансы и статистика, 1981. - 144 с.

93. Новодворский В. Д. Бухгалтерский учет в системе управления. М.: Финансы и статистика, 1979. - 72 с.

94. Новодворский В. Д. Бухгалтерский учет производственных ресурсов. М.: Финансы и статистика, 1989. - 254 с.

95. Нормативная база бухгалтерского учета. М.: Бухгалтерский учет, 2000. - 400 с.

96. Нормативный учет затрат на производство / Под ред. П. С. Безруких и Н. Н. Иванова. -М.: Финансы, 1972. 93 с.

97. Основы управленческого учета. М.: Финансы и статистика, 1998. - 144 с.

98. Палий В. Ф., Палий В. В. Управленческий учет новое прочтение внутрихозяйственного расчета // Бухгалтерский учет. - 2000. - № 17. - С. 58—62.

99. Палий В. Ф. Бухгалтерский учет в системе экономической информации. М.: Финансы, 1975.-160 с.

100. Палий В. Ф. Основы калькулирования. М.: Финансы и статистика, 1987. - 288 с.

101. Палий В. Ф., Палий В. В. Счета управленческого учета // Бухгалтерский учет. 2001. -№ 7. - С. 72.

102. Палий В. Ф., Соколов Я. В. Введение в теорию бухгалтерского учета. М.: Финансы, 1979. - 304 с.

103. Пашигорева Г. И., Савченко О. С. Цели и задачи управленческого учета // Бухгалтерский учет. 2000. - № 19. - С. 63—65.

104. Петрова В. И. Системный анализ себестоимости. М.: Финансы и статистика, 1986. -175 с.

105. Пизенгольц М. 3. О совершенствовании управленческого учета // Бухгалтерский учет. -2000.-№ 19.-С. 60—62.

106. План счетов бухгалтерского учета и Инструкция по его применению. М.: ИПБ-БИНФА, 2001, — 176 с.

107. Планирование и учет издержек производства в химической промышленности / Под ред. М. Г. Ширина и В. К. Андреева. М.: Химия, 1977. - 259 с.

108. Поклад И. И. Учет, калькулирование и анализ себестоимости промышленной продукции. М.: Финансы, 1966. - 255 с.

109. Рометов А. X. Управленческий учет по сегментам деятельности управления // Бухгалтерский учет. № 20. - С. 58—59.

110. Рикардо Д. Начала политической экономии и налогового обложения. Соч. в 3 т. Т. 1. -М.: Политиздат, 1955.

111. Савин В. П. Оперативный учет затрат на производство. М.: Финансы, 1970. - 87 с.

112. Скоун Т. Управленческий учет / Пер. с англ.; Под ред. Н. Д. Эриашвили. М.: Аудит, ЮНИТИ, 1997.-179 с.

113. Смит А. Исследование о природе и причинах богатства народов. Сер. Антология экономической классики. Вып. 2. - Т. 1. - М., 1991. - 322 с.

114. Совершенствование учета и калькулирования себестоимости и проблемы экономического анализа в химической промышленности / НИИТЭХИМ. М., 1976. - 163 с.

115. Соколов Я. В. Бухгалтерский учет: от истоков до наших дней. М.: Аудит, ЮНИТИ, 1996.-638 с.

116. Соколов Я. В. Основы теории бухгалтерского учета. М.: Финансы и статистика, 2000. - 496 с.

117. Соколов Я. В. Очерки по истории бухгалтерского учета. М.: Финансы и статистика, 1991.-400 с.

118. Соколов Я. В. Регламентация бухгалтерского учета: прошлое и будущее // Бухгалтерский учет. 1991. - № 3. - С. 61—66.

119. Соколов Я. В. Управленческий учет: миф или реальность? // Бухгалтерский учет.2000.-№ 18.-С. 50—52.

120. Стоцкий В. И. Теория и практика калькуляции. М. - JL: Госнаучтехиздат, 1931. -149 с.

121. Стоцкий В. И. Основы калькуляции и экономического анализа себестоимости. -М. J1.: Соцэкгиз, 1934. - 479 с.

122. Стуков С. А. И все-таки производственный, а не "управленческий" учет // Бухгалтерский учет. 1997. - № 21. - С. 64—66.

123. Стуков С. А. Система производственного учета и контроля. М.: Финансы и статистика, 1988.-223 с.

124. Сборник положений по бухгалтерскому учету (ПБУ 1—15). М.: Бухгалтерский учет,2001.-240 с.

125. Тишков И. Е. Учет и калькулирование себестоимости продукции вспомогательных производств. М.: Финансы, 1980. - 112 с.

126. Терехова В. А. Международные и национальные стандарты бухгалтерского учета и отчетности: Практ. пособие. М.: Перспектива, АКДИ "Экономика и жизнь", 2000. - 302 с.

127. Ткач В. И, Ткач М. В. Управленческий учет: международный опыт. М.: Финансы и статистика, 1994. - 144 с.

128. Трусов А. Д. Совершенствование учета издержек производства в процессах переработки комплексного сырья. -М.: Финансы, 1977. 142 с.

129. Трусов А. Д. Учет затрат в комплексных производствах. М.: Финансы и статистика, 1987.-240 с.

130. Управленческий учет: Учеб. пособие / Под ред. А. Д. Шеремета. 2-е изд., испр. -М.: ИД ФБК-Пресс, 2001. - 512 с.

131. Учет себестоимости в управлении производством / П. П. Новиченко, А. Д. Карбышев, С. С. Тимошенко и др. М.: Финансы, 1978. - 126 с.

132. Характер и тенденции экономического роста развитых капиталистических стран: Экономический рост в стратегии монополий / Под ред. И. К. Ключникова. Л.: 1986. - С. 18—38.

133. Хендриксен Э. С., Ван Бреда М. Ф. Теория бухгалтерского учета. М.: Финансы и статистика, 2000. - 576 с.

134. Хоргрен Ч. Т., ФостерДж. Бухгалтерский учет: управленческий аспект. -М.: Финансы и статистика, 1995. 410 с.

135. ЧанглиД. Ф., Хисматуллин Д. И. Об управлении производственными затратами на предприятии // Бухгалтерский учет. 1997. - № 2. - С. 67—68.

136. Чумаченко Н. Г. Методы учета и калькулирования себестоимости промышленной продукции. М.: Финансы, 1965. - 124 с.

137. Чумаченко Н. Г. Учет и анализ в промышленном производстве США. М.: Финансы, 1971.-240 с.

138. Шапошников А. А. Классификационные модели в бухгалтерском учете. М.: Финансы и статистика, 1982. - 144 с.

139. Шевчук И. А. Учет затрат на производство в условиях внутризаводского хозрасчета. -М.: Финансы, 1977. 128 с.

140. Шнейдман Л. 3. Рекомендации по переходу на новый План счетов. М.: Бухгалтерский учет, 2000. - 96 с.

141. Щенков С. А. Система счетов и бухгалтерский баланс предприятия. М.: Финансы, 1969.-424 с.

142. Эйдинов А. М., Ширин М. Г. Применение нормативных методов в управлении химическими предприятиями. М.: Химия, 1987. - 208 с.

143. Энтони Р., Рис Дж. Учет: ситуации и примеры / Пер с англ.; Под ред. и с пред. А. М. Петрачкова. М.: Финансы и статистика, 1993. - 560 с.

144. Энтони Р. Основы бухгалтерского учета. М.: СП "Триза" НТТ совместно с Центром внедрения рыночных отношений, 1992. - 320 с.

145. ЯруговаА. Управленческий учет: опыт экономически развитых стран / Пер. с польск.; Под ред. Я. В. Соколова. М.: Финансы и статистика, 1991. - 238 с.

146. A. Coenenberg: "Kostenrechnung und Kosten analyse", Landsberg, 1992.

147. L. Haberstock: "Grundzuge der Kosten und Leistung-rechnung", Munchen, 1994.

148. P. Horvath: "Target Costing makrorientiente Zielkosten in der deutschen Praxis", Stutgart, 1993.

149. Riebel: "Einzelkosten und Deckungsbeitragrechnung", Wiesbaden, 1990.

150. K. Olfert: "Kostenrechnung", Ludwigshafen, 1991.

151. Schweitzer, Marcell, Kupper, Hang-Ulrich: "Sisteme. der Kosten und Erlosrechnung", 6 Aufl., Munchen, 1995.

152. Stehle, Sandwald: "Grudris der undustriellen Kosten und Leistungsrechnung", Merkur Ver-lag Prihteln, 1990.

153. Schmalenbach E.: "Grundlage der Selbstkostenrechnung und Preispolitik", 8 Auflage, Koln und Opladen, 1963.

154. Wilkens: "Kosten und Leistungsrechnung", 4 Auflage, Munchen, 1985.

155. Dieter Schiederer, Christa Loidt: "Aufbaukurs der Buchfuhrung", Schaffer Poeschel Ver-lang, Stuttgart, 1999.

156. Allgemeine Betriebswirtschaftslehre, 7 Auflage, Stuttgart, Verlag Lucius, 1997.

157. International Accouting Standards, Paris, 1997.

158. Principles Accouting, Nonghton Mifflin Compani, Boston, 1987.1. Управленческий учет

159. Принципиальная схема формирования информации о затратах предприятия и издержках производства в управленческом учете

160. УПРАВЛЕНЧЕСКИЙ УЧЕТ ИЗДЕРЖЕК ПРОИЗВОДСТВА

161. Сфера применения (участки учега) Входящая информация Выходящая информация

162. Учет основных средств и нематериальных активов Первоначальная стоимость Амортизация

163. Учет производственных материальных и трудовых ресурсов Затраты предприятия Стоимость потребленных в производстве материальных и трудовых ресурсов

164. Учет производства Издержки производства Издержки незавершенного производства и издержки производства готовой продукции

165. Учет резервов предстоящих расходов Создание резервов с отнесением на издержки производства Списание резервов на произведенную продукцию

166. Калькуляционный учет себестоимости Себестоимость продукции Выручка от продажи продукции

167. Специальные методы учета издержек производства Производственно-финансовый результат

168. СИСТЕМА БУХГАЛТЕРСКОЙ ИНФОРМАЦИИ

169. Основные экономические понятия управленческого учета издержек производства в системе бухгалтерской информации\ 1 Р \ 1 Ы ПРЕДПРИЯ ТИЯ

170. Нейтраль н ы е Нормальные

171. Издержки производства, включаемые в себестоимость незавершенного производства, продукции, выполненных работ и оказанных услуг

172. Фактическая себестоимость продукции1. РАСХОДЫ ПРЕДПРИЯТИЯ

173. Экономическая структура затрат предприятия в рамках информации о расходах предприятия (без операционных и внереализационных)1. Я ■о кij О £ то X S то1. СОВОКУПНЫЕ ИЗДЕРЖКИ1. ПРОИЗВОДСТВА *---- I Уровень ---1. Уровень1. Г"

174. Классификация издержек производстваX

175. Динамика постоянных издержек производства

176. Динамика прямопропорциональных издержек производстваY

177. Динамика постоянных издержек производства

178. Динамика прямопропорциональных издержек производстваX

179. Динамика дегресснвных (переменных) издержек производства66. Динамика прогрессивныхпеременных) издержек производства

180. Y общая величина издержек производства; X - объем производства продукции в стоимостном измерении

181. Динамика во времени различных групп издержек производства по отношению к изменению объемов производства продукции

182. Общая группировка издержек производства по видам д•а я1а1. Счет Вид

183. Материальные издержки производства300 сырье и материалы (собирательный счет)303 основное сырье и материалы304 вспомогательное сырье и материалы305 внутрипроизводственное потребление полуфабрикатов (полупродуктов)

184. Издержки производства на энергоносители310 топливо311 энергия

185. Трудовые издержки производства320 оплата труда (собирательный счет)321 оплата труда производственного персонала322 оплата труда вспомогательного персонала323 другие виды оплаты труда324 различные компенсации

186. Социальные издержки производства330 социальные расходы предприятия (собирательный счет)331 долгосрочное страхование жизни работников332 добровольное личное страхование333 другие расходы на содержание персонала

187. Налоги, сборы, взносы, услуги350 налог на пользователей автодорог351 оплата аудиторских услуг352 налог на землю353 различные сборы и взносы354 страхование имущества

188. Калькулируемые издержки производства370 амортизация371 проценты, уплаченные за кредиты, включая комиссионные372 выплаты за коммерческие риски373 оплата труда собственников (учредителей)374 прочие калькулируемые издержки производства

189. План управленческих счетов издержек производства1. Цены предложенияцена поставщика без НДС)

190. Целеориентированная либо расчетная исходная цена1. Скидкина условия поставки или за ухудшение качественных параметров материальных ресурсов4*.

191. В зависимости от размера единовременно оплачиваемой партии поставляемых материальных ресурсов.

192. В зависимости от величины оплачиваемой единовременно минимально допустимой партии материальных ресурсов, включая расходы на консультирование, вознаграждения посредническим организациям и таможенные пошлины.

193. В учете отражаются как затраты на заготовку и доставку материалов определенного наименования, включая расходы на страхование и уплату процентов за кредит поставщиков.

194. Схема формирования стоимости приобретения (фактической себестоимости заготовления) материальных ресурсова