Учет и аудит негосударственных некоммерческих организаций тема диссертации и автореферата по ВАК РФ 08.00.12, кандидат экономических наук Батурина, Марина Владимировна

• Батурина, Марина Владимировна
• кандидат экономических наук
• 2007

Оглавление диссертации кандидат экономических наук Батурина, Марина Владимировна

Введение стр.

Глава 1. Основы деятельности негосударственных некоммерческих организаций стр.

1.1. Этапы развития некоммерческого сектора стр. 10 1.2.0бщественные хозяйства дореволюционного и советского периодов стр.

1.3. Регулирование деятельности НКО на современном этапе стр.

1.4. Экономическая деятельность НКО стр.

1.5.Понятие капитала в хозяйственной деятельности некоммерческих организаций стр.

Глава 2. Бухгалтерский учет в негосударственных некоммерческих организациях стр.

2.1. Организация бухгалтерского учета в дореволюционный период стр.

2.2. Нормативная база бухгалтерского учета некоммерческих организаций стр.

2.3. Учет целевого финансирования стр.

2.4. Модели учета в НКО стр.

2.5.Нормативное регулирование бухгалтерского учета НКО за рубежом стр.

Глава 3. Аудит негосударственных некоммерческих организаций стр.

3.1. Место аудита в системе контроля деятельности НКО стр.

3. 2. Методические основы проведения аудита НКО стр.

3.3. Особенности проведения аудита целевых проектов и программ стр.

3.3. Типичные ошибки, встречающиеся в учете и отчетности

НКО стр.

3.4. Анализ финансово-хозяйственной деятельности негосударственных некоммерческих организаций Заключение Список литературы

Введение диссертации (часть автореферата) на тему «Учет и аудит негосударственных некоммерческих организаций»

Актуальность темы исследования обусловлена тем, что в последнее время в России формируется принципиально новый тип общественных отношений и государственного управления, который характеризуется динамичным развитием совместных программ органов государственной власти и негосударственных некоммерческих организаций. Это предполагает создание правовых условий для повышения самоорганизации общества, диверсификации социальных услуг на основе активного привлечения и развития негосударственного сектора.

Негосударственные некоммерческие организации (далее - НКО), создаваемые по инициативе граждан и юридических лиц, играют важную роль в этом процессе и составляют фундаментальную основу гражданского общества. Деятельность НКО является фактором, создающим благоприятные условия для развития экономики, социальной сферы, функционирования гражданского общества.

В Российской Федерации на 1 октября 2006 года в Едином государственном регистре зарегистрировано более 450 тысяч негосударственных некоммерческих организаций1, которые наряду с коммерческими и государственными бюджетными организациями составляют некоммерческий «третий» сектор экономики.

За исторически короткий срок некоммерческий сектор изменился не только количественно, но и качественно. Заметно возросли профессионализм и объемы услуг, оказываемых негосударственными некоммерческими организациями.

В настоящий момент можно говорить о новом этапе развития некоммерческого сектора. В конце 2006 года принят Федеральный закон № 275- ФЗ «О порядке формирования и использования целевого капитала некоммерческих организаций».

1 Материалы Экспертного совета «Индекс устойчивости НКО», Москва, октябрь 2006 г.

Негосударственные некоммерческие организации, занимающиеся решением социальных, гуманитарных проблем, нуждаются в поддержке и дополнительном финансировании извне, которое остается основным источником их существования. Ввод в действие института целевого капитала представляется чрезвычайно актуальным, так как он позволяет решать не мелкие текущие проблемы, а является долгосрочной финансовой базой для решения задач, стоящих перед некоммерческими организациями. Поставлен вопрос и о совершенствовании налогового законодательства, стимулирующего расходы на формирование целевого капитала.

Несмотря на то, что идет процесс развития отношений государства и некоммерческого сектора, не все важные проблемы деятельности некоммерческого сектора получают решение. Так, например, процесс реформирования системы бухгалтерского учета практически не затронул некоммерческие организации. Действующие ныне положения по бухгалтерскому учету не в полной мере определяют особенности отражения в учете хозяйственных операций, свойственных НКО.

Существуют проблемы, связанные с проведением аудита как элемента системы контроля негосударственных некоммерческих организаций. Действующие в настоящий момент методики проведения аудиторских проверок НКО недостаточно учитывают особенности проверки исполнения смет целевых проектов и программ.

Таким образом, актуальность темы, с одной стороны, определена возросшим интересом государства и общественности к деятельности некоммерческих организаций, с другой стороны, недостаточностью теоретической и методической разработанности проблем бухгалтерского учета и аудита НКО.

Цель и задачи исследования. Цель диссертационной работы состоит в теоретическом обосновании и разработке рекомендаций по совершенствованию методических основ организации бухгалтерского учета и аудита в негосударственных некоммерческих организациях.

Для достижения указанной цели были поставлены следующие задачи:

• исследовать исторические аспекты развития бухгалтерского учета и контроля в негосударственных некоммерческих организациях;

• проанализировать современное состояние и тенденции развития системы нормативного регулирования бухгалтерского учета и аудита НКО;

• изучить нормативное регулирование бухгалтерского учета НКО за рубежом и сравнить его с российским;

• определить возможности совершенствования методики учета целевого финансирования и целевого капитала;

• обобщить и проанализировать выявленные в ходе аудиторских проверок данные о типичных ошибках ведения учета в НКО;

• дать рекомендации для повышения эффективности проведения аудиторских проверок;

• разработать схемы и процедуры аудиторских проверок НКО, в том числе по целевым проектам и анализу исполнения смет.

Предмет и объект исследования. Предметом данного исследования является комплекс теоретических и методологических проблем, связанных с ведением бухгалтерского учета и проведением аудита негосударственных некоммерческих организаций.

Объектом исследования явились 40 негосударственных некоммерческих организаций различных организационно-правовых форм. В указанных организациях в течение девяти лет проводился как аудит организаций в целом (18 организаций), так и аудит целевых проектов (20 организаций).

Методологическая основа исследования. Теоретическую и методологическую основу работы составили труды и практические разработки отечественных и зарубежных ученых в области бухгалтерского учета и аудита как общего направления, так и учитывающих специфику негосударственных некоммерческих организаций, в том числе публикации на тему особенностей бухгалтерского учета общественных организаций (хозяйств) конца XIX - начала XX веков.

При решении задач, поставленных в диссертационном исследовании, применялись некоторые общие и специфические методы анализа, синтеза, научного обобщения, принципы индуктивного и дедуктивного изучения, статистические методы и моделирование.

Информационная база исследования. При рассмотрении проблем в диссертационном исследовании был детально изучен, проанализирован и обобщен большой объем информации, состоящей из законодательных и нормативных актов Российской Федерации, российских и зарубежных материалов по проблемам бухгалтерского учета и аудита негосударственных некоммерческих организаций. Исследование основывается на трудах ученых, внесших значительный вклад в развитие теории бухгалтерского учета, в том числе в общественных хозяйствах конца XIX - начала XX веков - среди них: Н. А. Блатов, Р. Я. Вейцман, А. М. Галаган, В. Н. Зельгейм, А. П. Рудановский, И. С. Шалов. Современный период представлен трудами исследователей в области бухгалтерского учета и аудита: С. М. Бычковой, В. В. Ковалева, Ж. Г. Леонтьевой, В. В. Патрова, В. И. Подольского, М. Л. Пятова, Я. В. Соколова и др.; и в области исследования особенностей деятельности некоммерческих организаций: С. Н. Андреева, Е. А. Абросимовой, Н. Д. Бровкиной, П. Ю. Гамольского, М. Л. Макальской, Б. И. Соколова, Е. Серегиной, А. К. Толмасовой, И. А. Фельдмана, Т. В. Юрьевой.

Наряду с этим, был обобщен опыт работы с негосударственными некоммерческими организациями различных организационно-правовых форм в течение девяти лет.

Научная новизна диссертационного исследования состоит в решении методологических и организационно-методических проблем учета и аудита негосударственных некоммерческих организаций в условиях формирования новой системы финансирования их деятельности.

В ходе исследования были получены следующие наиболее существенные научные результаты:

- дана оценка современного состояния учета в негосударственных некоммерческих организациях;

- обоснована необходимость использования исторического опыта ведения учета в «неприбыльных» общественных хозяйствах при совершенствовании бухгалтерского учета и аудита в НКО на современном этапе;

- уточнена методология бухгалтерского учета целевого финансирования в негосударственных некоммерческих организациях;

- разработана схема бухгалтерского учета формирования и использования нового вида целевого финансирования - целевого капитала (эндаумента);

- предложены модели бухгалтерского учета и соответствующие им виды аудита для НКО с различными условиями финансово-хозяйственной деятельности;

- определены особенности аудита негосударственных некоммерческих организаций, разработана модель аудиторской проверки исполнения целевых проектов и смет НКО;

- систематизированы типичные ошибки, встречающиеся при проверках негосударственных некоммерческих организаций, с целью совершенствования методики проведения аудита.

Практическая значимость результатов исследования заключается в разработке модели аудиторских проверок негосударственных некоммерческих организаций в целом и отдельных целевых проектов. Даны рекомендации по выбору методов проведения проверок для принятия решений о выборе формы аудиторского заключения. Результаты могут быть использованы:

- в практике бухгалтерского учета и аудиторских проверок негосударственных некоммерческих организаций в целом и при проверках отдельных целевых проектов;

- в системе обучения и повышения квалификации специалистов по бухгалтерскому учету и аудиту.

Апробация результатов исследования. Основные положения и выводы данной диссертации были апробированы на практике при проведении аудиторских проверок негосударственных некоммерческих организаций в целом и отдельных целевых проектов в ООО «Аудиторская фирма «Фидес», а также при работе автора диссертации аудитором - предпринимателем без образования юридического лица. Результаты исследования обсуждались на заседаниях общественной организации «Клуб бухгалтеров и аудиторов некоммерческих организаций» (Москва) и при проведении дискуссионно -просветительных встреч и семинаров в Абакане, Великом Новгороде, Волгограде, Каменске-Уральском, Краснодаре, Москве, Норильске, Ростове -на - Дону, Санкт-Петербурге, Саратове, Ставрополе, а также на международных научных конференциях и теоретических семинарах в Санкт - Петербурге.

Публикации по теме исследования. Основные положения и результаты исследования нашли отражение в двадцати семи опубликованных работах общим объемом 13,04 п.л.

Структура диссертационной работы. Диссертация состоит из введения, трех глав, заключения, списка использованной литературы, содержит 159 страниц машинописного текста, 26 таблиц, 15 рисунков, 4 приложений.

Заключение диссертации по теме «Бухгалтерский учет, статистика», Батурина, Марина Владимировна

Заключение

В настоящее время, наряду с коммерческими и государственными организациями, в нашей стране успешно действует большое число негосударственных некоммерческих организаций (НКО). Нормативная база ведения учета в некоммерческих организациях развита недостаточно, вследствие чего возникают многочисленные проблемы, как у хозяйствующих субъектов, так и у различных проверяющих организаций, в том числе аудиторских.

В диссертации проведено исследование проблем организации современной системы учета негосударственных некоммерческих организаций. Установлено несоответствие существующей системы аудита целям и задачам, которые должны быть решены при различных видах аудиторских проверок в НКО.

Автором предложен решение ряда методологических и организационно-методических проблем учета и аудита негосударственных некоммерческих организаций в условиях формирования новой системы финансирования их деятельности.

Ниже приведены основные результаты исследования.

Исследованы этапы развития некоммерческого сектора.

Исходя из экономических особенностей хозяйствования, организации учета и контроля, выделены три этапа в историческом развитии некоммерческого сектора в России:

- дореволюционный период (с момента возникновения в России первых хозяйств, не ставящих целью извлечение прибыли, и до 1917 года);

- советский период (с 1917 до начала 90-х годов);

- современный период (с начала 90-х годов по настоящее время).

Исследование показало, что в дореволюционный период были заложены основы экономики некоммерческого сектора, определены принципы взаимодействия участников некоммерческой, в том числе благотворительной, деятельности. В трудах выдающихся русских ученых А. П. Рудановского и Н. А. Блатова была разработана методология учета в неприбыльных (общественных) хозяйствах. Эти достижения в значительной степени оказались утеряны в советский период.

В советский период наибольшее распространение получили потребительские кооперативы, профсоюзные организации, различные организации инвалидов и другие общественные организации. Государство стало осуществлять не только контрольную функцию, но и жестко регламентировать цели и задачи этих организаций.

Исследовано современное состояние системы регулирования деятельности некоммерческих организаций.

В ходе исследования сделан вывод об отсутствии единой терминологии в отношении понятий, связанных с некоммерческой деятельностью, что приводит к некорректному применению законодательных и нормативных актов. В законодательстве не закреплены такие понятия как «негосударственные», «неправительственные» некоммерческие организации, что затрудняет определение правового статуса некоммерческих организаций.

Установлено отсутствие в законодательстве определений доноров, донорских организаций и других участников некоммерческой деятельности.

Отмечено, что в настоящий момент разнообразие организационно-правовых форм, в которых могут быть созданы негосударственные некоммерческие организации, слабо соотносится с экономическими целями их создания и содержанием экономической деятельности. Однако, по мнению автора, именно это должно служить основой для выбора соответствующей модели учета и системы контроля.

Рассмотрены различные представления о природе экономической деятельности некоммерческих организаций.

Необходимо сделать вывод о том, что нет единой системы в понимании экономической природы деятельности НКО. В настоящее время сложились две точки зрения: утверждающая принципиальное различие экономической деятельности коммерческих и некоммерческих организаций и отрицающая это различие. По мнению ряда авторов, совпадение сути экономической деятельности коммерческого и некоммерческого сектора следует из того, что коммерческие и некоммерческие организации используют одни и те же ресурсы, производят работы, оказывают услуги. Однако разница состоит в целях, которые стоят перед организациями: коммерческие структуры занимаются своей деятельностью ради получения прибыли и, в конечном итоге, ради собственного обогащения, а некоммерческие организации на первое место ставят достижение общественно-полезных целей.

По мнению автора, результатом деятельности некоммерческих организаций является не «товар», а «некоммерческий продукт».

Предложено провести разграничение организаций, участвующих в некоммерческой деятельности, на основании особенностей экономической деятельности и экономических целей.

Одни организации ставят своей целью лишь передачу или перераспределение полученных ресурсов другим участникам некоммерческой деятельности, тогда как другие пытаются строить свою деятельность на более фундаментальной финансовой основе и видят свою цель не только в получении, но и в приращении некоммерческого ресурса. Исходя из этого, выделено две группы НКО: перераспределяющие полученные ресурсы - НКО первого типа и осуществляющие свою деятельность на основе приращения стоимости полученного первичного ресурса - НКО второго типа.

В настоящее время поставщиком ресурса могут являться как физические, так и юридические лица любых организационно-правовых форм.

Организации-получатели (НКО первого типа), не зависимо от того, получают они ресурсы на потребление внутри организации или для дальнейшей передачи в ходе некоммерческой деятельности, ведут свою деятельность на основании сметы. Основное условие их существования наиболее полное исполнение утвержденной сметы и точное расходование полученных средств в соответствии с указанными целями.

НКО второго типа осуществляют свою деятельность на основе формирования целевого капитала (эндаумента) за счет вкладов жертвователей, получения дохода с него для использования в целях уставной деятельности. Исследованы три модели формирования целевого капитала, способного приращивать свою стоимость для финансирования целевых проектов и программ, выполняемых организацией, для содержания самой организации и передачи доходов с целевого капитала для финансирования целевых программ иных НКО.

В международной практике соответствующие вклады получили название эндаументов. Эндаумент - (с англ. вклад, снабжение, взнос), это определенный объем финансовых средств, вкладываемый в пользу некоммерческой организации на определенных условиях. Сформированный эндаумент размещается в финансовых институтах. Как правило, проценты с эндаумента идут на покрытие оперативных расходов, что обеспечивает финансовую устойчивость организации, и реализацию ее целевых проектов.

В тех странах, где используется модель эндаумента (США, Великобритания и др.), данный вид дохода некоммерческих организаций рассматривается как идущий на благотворительность и не облагается налогом, так же как и все взносы в счет эндаумента.

Исследован опыт применения понятий «капитал» и «фонд» в ходе исторического развития неприбыльных организаций.

Сделан вывод о том, что с появлением возможности НКО применять модель эндаумента, в некоммерческую деятельность возвращается понятие капитала. В настоящий момент, применительно к деятельности некоммерческих организаций, законодательно закреплен термин «целевой капитал». Существенным представляется тот факт, что в дореволюционный период существовала система капитализации средств общественных хозяйств, состоящая из нескольких видов капитала. Наиболее близко понятию целевого капитала понятие «неприкосновенного капитала», которое имело место в дореволюционный период. С точки зрения исторической преемственности следовало бы применять термин «неприкосновенный капитал» для обозначения нового объекта учета НКО.

Вместе с тем действующее законодательство допускает ограниченное использование имущества, составляющего целевой капитал, для финансирования расходов как НКО, так и управляющей компании. По нашему мнению необходимо установить полную неприкосновенность целевого капитала, а для финансирования непредвиденных расходов формировать резервный капитал (фонд) за счет доходов от использования целевого капитала или специальных взносов жертвователей.

Автор считает, что для обозначения средств, полученных от жертвователей в целях получения доходов от их размещения, необходимо использовать понятие «фонд», так как средства, используемые для его формирования, во-первых, получены извне, во-вторых, их приращение не служит целям частного обогащения, а расходуется на общественно-полезные цели.

Изучено историческое развитие методологии бухгалтерского учета в некоммерческом секторе.

Учет в общественных хозяйствах дореволюционной России имел огромные достижения. Особую теоретическую и практическую ценность представляют идеи А. П. Рудановского, развитые впоследствии Н. А. Блатовым, о невозможности смешения в учете источников дохода, об однозначном отнесении расходов за счет конкретных источников доходов -учетная система должна обеспечить прозрачность картины получения средств организацией; о составлении смет (бюджетов) на каждый самостоятельный источник дохода.

Исследован вопрос применения Положений по ведению бухгалтерского учета некоммерческими организациями.

Для современного этапа характерно отсутствие специальной системы нормативного регулирования учета в НКО. Бухгалтерский учет ведется на основе Положений и Плана счетов, разработанных преимущественно для коммерческих организаций. В ходе исследования выявлено, что только девять из ныне действующих бухгалтерских стандартов (положений) применяются НКО в полном объеме. ПБУ 9/99 и 10/99 применяются НКО только в части ведения учета коммерческих операций. Специфика отражения в учете фактов хозяйственной деятельности некоммерческих организаций должна регулироваться Учетной политикой. Дополнительно, три ПБУ (7/98, 8/01 и 12/2000) НКО могут применять по своему усмотрению, соответственно, с закреплением в учетной политике организации.

По мнению автора, особую сложность в учете НКО представляет трактовка доходов и расходов по некоммерческой деятельности, в частности связанных с валютными операциями, а также выбытием активов. В диссертации предложены варианты бухгалтерских записей по учету целевых средств, выраженных в иностранной валюте, и связанных с ними курсовых разниц, а также по учету выбытия основных средств, приобретенных за счет целевого финансирования.

Предложены два варианта учета целевых доходов и расходов.

В первом варианте понесенные расходы отражаются по дебету счета 86 «Целевое финансирование». Получение информации, необходимой для составления отчетности о выполнении сметы, достигается за счет построения сложной системы аналитического учета на счете 86, первый уровень - по источникам финансирования, второй - по целевым проектам или программам, третий - по статьям проектных смет или бюджетов. Обороты по субсчетам и аналитическим счетам являются основой для составления отчета перед конкретной финансирующей организацией или физическим лицом.

Во втором варианте предлагается использовать счета 30-39, на которых учет ведется по видам расходов, соответствующих статьям Отчета о целевом использовании полученных средств. Вместе с тем, следует отметить, что применение счетов 30-й группы возможно лишь при систематизированном и едином перечне бюджетных статей по проектам. При наличии источников финансирования понесенные расходы относятся в дебет счета 86. Сальдо по счетам 30-й группы будут отражать сумму накопленных расходов в отсутствие источника целевого финансирования.

Предложена схема бухгалтерского учета формирования и использования целевого капитала.

Вопрос, на каком счете учитывать новую категорию - целевой капитал, мы предлагаем следующие варианты: целевые средства, полученные для формирования целевого капитала, отражать на счете 86 «Целевое финансирование» на специальном субсчете «Формирование целевого капитала». После того как средства, поступающие для формирования целевого капитала, достигнут необходимого размера, предусмотренного Федеральным законом «О порядке формирования и использования целевого капитала некоммерческих организаций» их следует отражать по счету 80 «Целевой капитал».

Применение счета 80 представляется целесообразным, поскольку он предназначен для обобщения информации о состоянии и движении капитала (в том числе складочного капитала или уставного фонда) организации [22]. Записи по счету 80 производятся при формировании уставного капитала, а также в случаях увеличения и уменьшения уставного капитала, что актуально при формировании и движении целевого капитала. Применение этого счета можно обосновать и тем, что, во-первых, средства на формирование целевого капитала поступают из внешних источников, во-вторых, неприкосновенностью характера сформированного капитала, в-третьих, величина средств, сформированных на счете 80, отражает обязательства перед учредителями, в данном случае перед жертвователями целевого капитала.

В соответствии с Планом счетов счет 80 может менять свое название в зависимости от организационно-правовой формы создаваемой организации. Так, при применении его для обобщения информации о состоянии и движении вкладов в общее имущество по договору простого товарищества, счет может 80 именоваться "Вклады товарищей". При отражении на этом счете формирования целевого капитала, он может именоваться, например, «Целевой капитал».

Мнение автора заключается в том, что счет 80 может носить название «Целевой фонд» в соответствии с аргументами, приведенными в первой главе диссертации.

Рассмотрены различные модели организации учета в НКО.

С позиции условий финансово-хозяйственной деятельности, можно говорить о соответствии определенных моделей бухгалтерского учета определенным формам некоммерческих организаций. Из числа негосударственных некоммерческих организаций, которым разрешено сочетать коммерческую и некоммерческую деятельность, предложено выделить две группы организаций. Первая группа - организации, которые лишь получают и распределяют целевые средства, не ведя коммерческую деятельность. Вторая группа - организации, которые занимаются коммерческой деятельностью или формированием целевого капитала (фонда).

Для НКО первой группы и НКО, не обладающим правом занятия коммерческой деятельностью, рекомендовано применение камеральной формы учета.

В камеральной бухгалтерии центральными элементами выступают учет денежных средств и исполнение сметы, что соответствует главной задаче НКО, не занимающихся коммерческой деятельностью, - обеспечить выполнение сметы доходов и расходов.

Для НКО второй группы предложено использование модели учета, основанной на коммерческом плане счетов, которая создает информационную базу для оценки финансового и имущественного положения организации, эффективности использования средств жертвователей.

Исследована система нормативного регулирования бухгалтерского учета некоммерческих организаций за рубежом. Предложено при дальнейшем развитии системы бухгалтерского учета в НКО частично использовать опыт США.

За рубежом, в частности в США, уделяют большее внимание разработке стандартов бухгалтерского учета для некоммерческих организаций. В диссертации исследована нормативная база бухгалтерского учета для НКО в США, в которой применяется пять стандартов бухгалтерского учета (Financial Accounting Standards, FAS), так или иначе связанных с учетом в некоммерческих организациях. Несмотря на различия в понимании экономической сути деятельности НКО, автор считает, что FAS 116 «Бухгалтерский учет полученных и сделанных вкладов» (Accounting for Contributions Received and Contributions Made) может являться основой для составления аналогичного стандарта в российском учете.

Исследованы виды контроля деятельности НКО со стороны государства и общественности на различных этапах развития некоммерческого сектора в России.

Контроль деятельности НКО приобретает особое значение, так как речь идет о расходовании целевых средств.

Автор делает вывод о том, что аудит занимает ведущее место в современной системе контроля, так как является для определенных законодательством групп НКО обязательным и, кроме того, именно он обеспечивает интересы доноров (жертвователей).

Проведена статистическая обработка данных аудиторских проверок. Из общего числа проверок 4,5% составили обязательные проверки Фондов, 95,5% - инициативный аудит. Из числа инициативных аудиторских проверок около 60% - это проверки исполнения целевых программ и проектов. В 90% случаев инициаторами проверок целевых программ явились донорские организации или представители государственных органов.

На основе проведенного диссертационного исследования и критериев, разработанных автором, предложена классификация видов аудиторских услуг, которыми пользуются некоммерческие организации.

Проанализированы виды и формы отчетности, составляемые НКО на современном этапе. Определены виды отчетности, рекомендуемые для обязательного аудита

В работе обобщены данные о видах отчетности некоммерческих организаций различных организационно-правовых форм. Сделан вывод, что при аудите финансовой (бухгалтерской) отчетности НКО первоочередное внимание следует уделять рассмотрению Отчета о целевом использовании полученных средств (форма № 6). Вместе с тем данная форма является для большинства организационно-правовых форм НКО лишь рекомендуемой. По мнению автора, объектом аудита может стать Ежегодный отчет о деятельности некоммерческих организаций, который предназначен для подачи в Федеральный орган исполнительной власти, а также финансовая отчетность перед донорами. При составлении этой отчетности используются данные бухгалтерского учета, однако, представленная информация может быть обширнее и составляется в иных целях и по иным правилам.

Исследована система нормативного регулирования аудита. Выявлены особенности проведения аудита по целевым проектам и анализу исполнения смет НКО.

Рассмотрены особенности методологии проведения аудиторских поверок некоммерческих организаций. Предложена классификация аудиторских процедур проведения аудита целевых проектов.

Выделены виды аудита некоммерческих организаций, которые либо занимаются коммерческой деятельностью, либо формируют целевой капитал - аудит финансовой (бухгалтерской) отчетности, и организаций, занимающихся перераспределением некоммерческого продукта - аудит исполнения смет (операционный аудит).

При проведении аудита на соответствие контролируется соблюдение НКО специфических процедур или правил, которые предписаны финансирующей (донорской) организацией, либо государственными органами. При проведении операционного аудита появляется возможность оценить эффективность использования целевых средств.

В диссертации предложены алгоритмы аудиторских процедур проверки НКО, в частности аудита средств целевого финансирования, и разработаны аудиторские документы, которые позволяют отражать специфику работы некоммерческих организаций,

Автором разработана и апробирована на практике модель аудиторской проверки исполнения сметы целевых проектов. Рекомендуемая модель проверки позволяет в результате планирования конкретных процедур оценивать соблюдение условий по расходованию и учету средств, установленных донорской организацией.

Проведен анализ ошибок, выявляемых при проверках негосударственных некоммерческих организаций.

При составлении конкретных программ аудита НКО целесообразно выделять хозяйственные операции, по которым допускается значительное количество ошибок.

В диссертационном исследовании приведены данные, полученные в результате проведения 109 проверок 40 негосударственных некоммерческих организаций различных организационно-правовых форм в течение ряда лет.

Анализ ошибок показал, что часть из них носит общий характер и аналогичны ошибкам, допускаемым коммерческими фирмами, а часть связана со спецификой деятельности и учета некоммерческих организаций. На основе проведенного исследования предложена классификация типичных ошибок, выявляемых при аудите негосударственных некоммерческих организаций.

На основе исследования ошибок, встречающихся в учете и отчетности НКО, разработан ряд рекомендаций по совершенствованию учета и аудита негосударственных некоммерческих организаций.

Исследованы виды анализа финансово-хозяйственной деятельности НКО.

Анализу финансово-хозяйственной деятельности НКО также присуща определенная специфика. Важными составляющими анализа хозяйственной деятельности НКО, не занимающихся коммерческой деятельностью и не формирующих целевой капитал (фонд), являются анализ структуры и распределения целевых расходов, планирование и контроль над целевыми расходами.

При проведении анализа финансово-хозяйственной деятельности НКО, занимающихся коммерческой деятельностью или формирующих целевой капитал (фонд), возможно применение методов анализа, разработанных для коммерческих организаций, которые включают анализ бухгалтерской отчетности, структуры доходов и расходов, финансовых результатов.

Список литературы диссертационного исследования кандидат экономических наук Батурина, Марина Владимировна, 2007 год

1. Законодательные и нормативные акты:

2. Гражданский кодекс РФ (Часть вторая) от 26.01.1996 N 14-ФЗ

3. Гражданский кодекс РФ (Часть первая)от 30.11.1994 N 51 -ФЗ

4. Налоговый кодекс РФ (Часть первая) от 31.7.1998 N 146-ФЗ

5. Налоговый кодекс РФ (Часть вторая) от 05.08.2000 N 117-ФЗ

6. Федеральный закон «О бухгалтерском учете» от 21.11.1996 N 129-ФЗ

7. Федеральный закон от 07.08.2001 N 119-ФЗ "Об аудиторской деятельности"

8. Федеральный закон «О некоммерческих организациях» от 12.01.1996 N 7-ФЗ

9. Федеральный закон «О благотворительной деятельности и благотворительных организациях» от 11.08.1995 N 135-Ф3

10. Федеральный закон «Об общественных объединениях» от 19.05.1995 N 82-ФЗ

11. Федеральный закон от 30.12.2006 N 275-ФЗ "О порядке формирования и использования целевого капитала некоммерческих организаций"

12. Постановление Правительства РФ от 23.09.2002 N 696 "Об утверждении Федеральных правил (стандартов) аудиторской деятельности»

13. Постановление Правительства РФ от 15.04.2006 N 212 "О мерах по реализации отдельных положений Федеральных законов, регулирующих деятельность некоммерческих организаций"

14. Приказ Минфина РФ от 09.12.1998. N 60н "Об утверждении Положения по бухгалтерскому учету "Учетная политика организации" ПБУ 1/98

15. Приказ Минфина РФ от 27.11.2006 N 154н "Об утверждении Положения по бухгалтерскому учету "Учет активов и обязательств, стоимость которых выражена в иностранной валюте" ПБУ 3/2006

16. Приказ Минфина РФ от 06.07.1999 N 43н "Об утверждении Положения по бухгалтерскому учету "Бухгалтерская отчетность организации" ПБУ 4/99

17. П.Приказ Минфина РФ от 09.06.2001 N 44н "Об утверждении Положения по бухгалтерскому учету "Учет материально-производственных запасов" ПБУ 5/01

18. Приказ Минфина РФ от 30.03.2001 N 26н "Об утверждении Положения по бухгалтерскому учету "Учет основных средств" ПБУ 6/01

19. Приказ Минфина РФ от 06.05.1999 N 32н "Об утверждении Положения по бухгалтерскому учету "Доходы организации" ПБУ 9/99

20. Приказ Минфина РФ от 06.05.1999 N ЗЗн "Об утверждении Положения по бухгалтерскому учету "Расходы организации" ПБУ 10/99

21. Приказ Минфина РФ от 19.11.2002 N 114н "Об утверждении Положения по бухгалтерскому учету "Учет расходов по налогу на прибыль" ПБУ 18/02"

22. Приказ Минфина РФ от 31.10.2000 N 94н "Об утверждении Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций и инструкции по его применению"

23. Приказ Минфина РФ N Юн, ФКЦБ РФ N 03-6/пз от 29.01.2003 «Об утверждении порядка оценки стоимости чистых активов акционерных обществ»

24. Правила (стандарты) аудиторской деятельности, одобренные Комиссией по аудиторской деятельности при Президенте РФ

25. Концепция развития бухгалтерского учета и отчетности в Российской Федерации на среднесрочную перспективу (Одобрена Приказом Министра финансов РФ от 01 июля 2004 г. № 180)1. Специальная литература:

26. Абросимова Е. А. Юридические аспекты деятельности некоммерческих организаций. М.: Изд-во «МОКБ «МАРС»», 2000.- 230 с.

27. Андреев С. Н. Маркетинг некоммерческих субъектов. М.: Изд-во «Финпресс», 2002. - 320 с.2%.Арене Э. А., Лоббек Дж. К. Аудит. М.: Изд-во «Финансы и статистика», 1995.-560 е.: ил.

28. Блатов Н. А. Счетоводство форм и организация хозяйства. JL: Издательский кооперативный союз «Кооперация», 1924. -327.

29. Бычкова С. М., Доказательства в аудите. М.: Изд-во «Финансы и статистика», 1998.

30. Бычкова С. М., Аудиторская деятельность: теория и практика. СПб.: Изд-во «Лань», 2000.

31. Бычкова С. М., Газарян А. В. Планирование в аудите. М.: Изд-во «Финансы и статистика», 2001. - 264 с.

32. Бычкова С. М., Растамханова Л. Н., Риски в аудиторской деятельности. -М.: Изд-во «Финансы и статистика», 2003 .с.

33. Бычкова С. М, Аудит для руководителей и бухгалтеров. СПб.: Изд-во «Питер», 2003.

34. ЪТ.Вейцман Р. Я., Курс счетоводства. М., 1925. - 199 с.

35. У&.Гапаган А. М., Общественное счетоведение. М., 1915.

36. Ефимова О. В., Финансовый анализ. М.: Изд-во «Бухгалтерский учет», 2002. - 528 с.

37. Зельгейм В. Н., Шалое И. С., Счетоводство потребительских обществ по американской двойной системе. Одесса: Всероссийский Центральный Союз Потребительских обществ, 1919. - 208 с.

38. Ковалев В. В.,, Финансовый анализ: Управление капиталом. Выбор инвестиций. Анализ отчетности,- М.: Финансы и статистика, 1997.

39. Макальская М. Я., Пирожкова Н. А. Некоммерческие организации в России. Создание. Права. Налоги. Учет. Отчетность. 5-е изд. - М.: Изд-во «Дело и Сервис», 2001. - 768 с.

40. Основы аудита: Учебник/ Под редакцией Я. В. Соколова. М.: Изд-во «Бухгалтерский учет», 2000. - 456 с.

41. Подольский В. К, Савин А. А., Сотникова JI. В. и др. Аудит. М. ЮНИТИ-ДАНА, Аудит, 2003. - 583 с.

42. Рудановский А. П., Принципы общественного счетоведения. М., 1925. -392 с.

43. Сбор частных пожертвований. Правовые аспекты. Вопросы бухгалтерского учета и налогообложения: Сборник /составители А. М. Эрделевский, М. В. Батурина и др., Ставрополь, АНО «Северо-Кавказский ресурсный центр», 2001. 136 с.

44. Сивере Е. Е. Сборник инструкций по счетоводству центральной бухгалтерии и всех учреждений городского общественного управления. -Тифлис, 1914, стр. 17-54.

45. Соколов В. Я., Кооператору о бухгалтерском учете. М.: Изд-во «Финансы и статистика», 1991, - 320с.: ил.

46. Соколов Я. В., Основы теории бухгалтерского учета. М.: Изд-во «Финансы и статистика», - 2005, - 496 е.: ил.

47. Ы.Туган Барановский М. И. «Социальные основы кооперации», М., 1922, Зе издание, стр. 61

48. Финансовое управление НКО: курс лекций. Школа управления НКО. -М.: МсоЭС, 2002 288 с.

49. Финансы: Учебник. 2е изд., перераб и доп./ С. А. Белозеров, С. Г. Горбушина и др.; под ред. В. В. Ковалева. - М.: ТК Велби, Изд-во Проспект, 2004.-512 с.

50. Шалое И. С., Сокращенное счетоводство для мелких потребительских обществ. Харьков, 1919.61 .Юрьев С. С. Правовое регулирование деятельности некоммерческих организаций в Российской Федерации. -М.:ЗАО «Бином», 1999.-248 с.

51. Юрьева Т. В. Некоммерческие организации. Экономика и управление. -М.: Изд-во «Русская деловая литература», 1998. 224 с.

52. Бровкина И. Д. Бухгалтерский учет в некоммерческих организациях: возможны варианты.// Экономика и жизнь Бухгалтерское приложение. -2000.-№22, с. 15-17.

53. Бурыкин А. И., Аналитические процедуры в аудите.//Аудиторские ведомости.-2003.-№ 10, с. 35-41.

54. Зимин #., Благо на процент.// Итоги. 8 мая 2006, с. 25-27.

55. Ю.Серегина Е. Особенности бухгалтерского учета негосударственных некоммерческих организации.// Финисовая газета. 2005. - № 1, с. 8-9.

56. Х.Соколов Б. И. Теоретические основы разработки моделей финансового менеджмента в некоммерческих организациях.//Вестник Санкт-Петербургского университета. Серия 5, Экономика. 2006. -№3, с. 66-80.

57. Цирульников Б. А. Опыт использования целевых средств в некоммерческих фондах// Некоммерческие организации в России. 2004. -№3, с. 36-41.

58. Financial Accounting Standards, FAS 93 Recognition of Depreciation by Not-for-Profit Organizations

59. Financial Accounting Standards, FAS 116 Accounting for Contributions Received and Contributions Made

60. Financial Accounting Standards, FAS 117 Financial Statements of Not-for-Profit Organizations

61. Financial Accounting Standards, FAS 124 Accounting for Certain Investments Held by Not-for-Profit Organizations

62. Financial Accounting Standards, FAS 136 Transfers of Assets to a Not-for-Profit Organization or Charitable Trust That Raises or Holds Contributions for Others