Возникновение двойной записи в учетных регистра XIII - XV вв. и ее первые описания тема диссертации и автореферата по ВАК РФ 08.00.12, кандидат экономических наук Руис, Лия Андреевна

• Руис, Лия Андреевна
• кандидат экономических наук
• 2008

Оглавление диссертации кандидат экономических наук Руис, Лия Андреевна

ВВЕДЕНИЕ.

ГЛАВА 1. ПОНЯТИЕ ДВОЙНОЙ ЗАПИСИ И ЕЕ АНТИЧНОЕ ПРОШЛОЕ.

1.1. Форма и сущность двойной записи.

1.2. Зарождение эмбриональных форм двойной записи.

ГЛАВА 2. ДВОЙНАЯ ЗАПИСЬ В ИТАЛЬЯНСКИХ УЧЕТНЫХ РЕГИСТРАХ XIII-XV ВВ.

2.1. Предпосылки возникновения двойной записи.

2.3. Двойная запись в учетных регистрах Италии ХШ-ХУ вв.

ГЛАВА 3. ПЕРВЫЕ ДИДАКТИЧЕСКИЕ РАБОТЫ ПО ДВОЙНОЙ ЗАПИСИ В РУКОПИСЯХ XV В.

3.1. История обнаружения и общее описание манускрипта «La Riegola de Libro» (1439).

3.2. Двойная запись в «La Riegola de Libro».

ГЛАВА 4. ДВОЙНАЯ ЗАПИСЬ В ПЕЧАТНЫХ РАБОТАХ XV-XVI ВВ.

4.1. Первая печатная работа по двойной записи: трактат «О счетах и записях» Л.Пачоли (1494).

4.2. Печатные работы по двойной записи XV-XVI вв. в различных странах Западной Европы.

Введение диссертации (часть автореферата) на тему «Возникновение двойной записи в учетных регистра XIII - XV вв. и ее первые описания»

Методология двойной записи на сегодняшний день является основополагающим принципом бухгалтерского учета и составления отчетности на современном предприятии. Обязательность ее применения предписана законодательно. В соответствии с системой нормативного регулирования Российской Федерации, согласно п.4. ст. 8 Федерального Закона от 21.11.1996 №129-ФЗ «О бухгалтерском учете», «организация ведет бухгалтерский учет имущества, обязательств и хозяйственных операций путем двойной записи».

Формальная суть двойной записи заключается в том, что каждая хозяйственная операция или факт хозяйственной жизни находит свое отражение в денежном выражении на счетах дважды: по дебету одного счета и по кредиту другого. Современные объяснения сущности двойной записи можно подразделить на два основных теоретических направления. Во-первых, это интерпретации, основанные на анализе исходных причин двусторонней взаимосвязи-корреспонденции счетов между собой. Во-вторых, это объяснение двойной записи на счетах бухгалтерского учета, исходящие из балансового уравнения.

Для первого вида теоретических направлений характерно использование в той или иной степени закона сохранения энергии, который в адаптированном изложении гласит: «Ничто не возникает из ничего и не исчезает бесследно» (68, с. 160). Сюда можно отнести все трактовки, связанные с юридической природой фактов хозяйственной жизни: двойная запись выводится из объективного равенства прав и требований лиц, связанных между собой участием в хозяйственном процессе. Кроме того, к данному виду относятся экономические трактовки происхождения двойной записи из процесса мены (105, с. 250253). С другой стороны, широко получила распространение интерпретация двойной записи, основанная на объяснении двойной записи в рамках нескольких базисных типов корреспонденции счетов между собой, выделяемых в зависимости от их влияния на структуру и итоги баланса (пермутации и модификации).

Современные теоретические обоснования двойной записи дают представление о ее сущности под различными углами зрения. Однако, не менее важны, на наш взгляд, рассмотрение идеи и процедуры двойной записи во времени и изучение процесса ее эволюции. Рассмотрение феномена двойной записи в историческом контексте выявляет глубинную сущность этого явления, параллельно раскрывая ее взаимосвязь с уровнем экономического развития общества.

Актуальность темы диссертационной работы определяется теоретической значимостью затронутой проблемы, а также недостаточной степенью ее разработки в отечественных исторических исследованиях и необходимостью введения в научный оборот новых документальных первоисточников. Кроме того, на наш взгляд, подобное исследование может быть полезным не только в рамках изучения теории и истории бухгалтерского учета, но и социально-экономической истории в целом.

Степень изученности проблемы. Интерес к истории бухгалтерского учета переживает свое новое возрождение. Современный период можно сопоставить с периодом конца XIX начала XX веков, который также был характерен пробуждением интереса к истории предмета среди учетной интеллигенции. Размышлять об истории бухгалтерского учета было в порядке вещей не только у теоретиков и профессоров, но и среди практиков того времени.

В 1893 году Э.Г. Вальденбергом был переведен на русский язык трактат «О счетах и записях» Луки Пачоли. Одновременно с Вальденбергом переводом трактата занимался также А.М. Вольф, текст которого, к сожалению, до наших дней не сохранился. В журнале «Счетоводство» был опубликован ряд статей по истории бухгалтерии этого автора. Попытка перевода трактата была предпринята также О.О. Бауэром, несколько глав было опубликовано в журнале «Счетоводство и хозяйство» за 1912 г.

В 1911 году во введении к работе «Мемуары к истории бухгалтерии и памятники священной старины» прозвучал искренний призыв Бауэра: «Я далек от мысли придать своему труду исчерпывающее значение и буду вполне вознагражден, если он побудит хотя бы одного коллегу к открытию новых источников в сфере истории бухгалтерии» (5, с. V). С.Ф. Иванов полагал, что «в России самостоятельных трудов по истории бухгалтерии, если не считать работ Вальденберга и Бараца1, совершенно нет, но мы располагаем достаточным научным материалом, которым вправе гордиться и который будущий исследователь истории бухгалтерского учета может использовать широко и продуктивно» (45, с. 6-7). Перу A.M. Галагана принадлежал очерк по истории счетоведения «Основные моменты в развитии счетной идеи», в основу которого легли работы ведущих мировых специалистов по истории бухгалтерского учета того времени. Эта публикация состоялась за три года до революции 1917 года

Российские бухгалтеры того времени были близко знакомы с исследованиями и идеями своих коллег зарубежом. Статьи европейских ученых регулярно публиковались на русском языке в журнале «Счетоводство». С.Ф. Иванов перевел с немецкого языка работы

1 Имелся ввиду «Очерк истории бухгалтерии», опубликованный в «Курсе двойной бухгалтерии» С.М.Бараца (1900, 1905, 1912), а также статья «Приходно-расходные книги (codices accepti et expensi)», опубликованная C.M. Барацем в журнале «Счетоводство» за 1896 год. замечательного чешского исследователя П.Кейля (1843-1908) (45, 46)". Это внесло, на наш взгляд, неоценимый вклад в развитие истории бухгалтерского учета в России. Русскими учеными также тщательно изучались и широко цитировались труды Ф.Боналуми3, Дж. Чербони4, В.Альфиери5, А.Чекерелли6, Р.Брауна (125), Ф.Беста (124) и др.

Если в дореволюционных изданиях вопросам истории бухгалтерского учета посвящались многочисленные статьи и монографии, то советский период можно назвать скупым на исторические исследования в этой области. Первая работа по истории, написанная в советской России, была выполнена автором старой дореволюционной школы. Это был труд профессора A.M. Галагана, изданный в 1927 году (29). В 1940 году профессор Н.С. Помазков защитил докторскую диссертацию «Учет в докапиталистических системах хозяйства» (82). Среди недостатков, присущих существующим в этой области работам, ученый называл «недостаточность или бессистемность сообщаемых знаний», а также «резкое расхождение между авторами в методологических основах их исторических исследований» (82, с. 653). Следует также отметить работу В.А. Маздорова «История развития бухгалтерского учета в СССР», опубликованную в 1972 г. (63). Важным событием в изучении истории бухгалтерского учета стала публикация трактата «О счетах и записях» под редакцией Я.В. Соколова, выполненная издательством «Статистика» в

1974 г. (78)7. В

1985 году вышла в свет монография «История развития бухгалтерского учета» этого же автора. Остальные работы по бухгалтерскому учету носили чаще всего теоретико-практический характер. Иногда в них входили отрывочные исторические экскурсы в виде кратких ремарок8.

Подобное состояние в области изучения истории бухгалтерского учета трудно было назвать удовлетворительным, особенно если учесть, что в то же самое время в Европе, Америке, Японии исследовательская работа в области истории бухгалтерского учета шла полным ходом. К наиболее ценному мировому научному опыту XX столетия следует отнести работы Б.Пенндорфа (144), Э.Перагелло (146), А. Литглтона (137), Б.Ямея,

2 P. KJieil. Uber einige iiltere Bearbeitung des Buchhaltungs Tractates von Luca Pacioli. Prah, 1896 (русский перевод: П.Кейль. О древнейших обработках трактата Луки Пачоли по бухгалтерии, 1910), а также P. Kheil. Benedetto Cotrugli Ragueo. Wein, 1908 (русский перевод: П.Кейль. Венедикт Котрульн из Рагузы (Дубровничанин), 1912)

3 Bonalumi F.A. Sullo Svolgimento del Pensiero computistico in Italia. Novara, 1880

4 Cerboni G. La Ragioneria scientifica e le sue relazioni con le discipline amministrative e sociali. Roma, 1886

5 Alfieri V. La partita doppia applicata alle scritture delle antichi aziende mercantili veneziane. Roma, 1911

6 Cecherelli A. I libri di mercatura della Banca Medici e l'applicazione della partita doppia a Firenze nel secolo decimoquatro. Firenze, 1913

7 Первоначальное название издания «Финансы и статистика».

8 Между тем, именно в советское время учеными, не имеющими прямого отношения к бухгалтерскому учету, были опубликованы ценнейшие первоисточники по истории экономики и бухгалтерского учета, в частности. Это были бухгалтерские книги флорентийской компании Уццано, изученные ленинградским профессором-медиевистом В.И.Рутенбургом (1911-1988), ставшим на долгие годы непревзойденным исследователем по истории средних веков в Советском Союзе (99)

К.Антинори (122), Р. де Рувера (90), Ф.Мелиса, Стевелинка и др. Из всех перечисленных авторов только работа де Рувера была опубликована на русском языке и доступна российскому читателю9. Из последних работ к наиболее интересным исследованиям в области истории периода зарождения бухгалтерского учета следует отнести К.Антинори, А. ван дер Хелм и Дж. Постма (132), Э.Хернандес-Эстева (133) и др.

В отечественной истории бухгалтерского учета последних лет можно выявить следующие тенденции. Продолжается издание уже ставших традиционными исторических работ профессора Я.В.Соколова (104) 10. Вышла в свет монография Т.Н. Мальковой (65)" по истории древнего учета, основанная на лучших традициях российской исторической школы, а также на работах неизвестных в России зарубежных авторов. Кроме того, можно заметить возвращение к историческим работам дореволюционных авторов, которое р выражается в виде полного или частичного переиздания их трудов (1, 68) Наблюдается интерес к отечественной истории учета. Проведено уникальное историко-источниковедческое исследование монстырских приходно-расходных книг XVI-XVII века13, а также исследовательские работы по истории отчественных предприятий периода конца XIX-начала XX вв14. В журналах по бухгалтерскому учету, публикуются статьи о литературных памятниках учета в России15, в 2007 г. вышло в свет энциклопедическое издание по истории русской бухгалтерии16.

Несмотря на пробудившийся интерес к истории бухгалтерского учета, многие вопросы остаются до сих пор неосвященными. Мы попытаемся восполнить дополнить область отчественных исследований по истории бухгалтерского учета, относящихся к периоду, охватывающего временные рамки от момента зарождения двойной записи до возникновения первых печатных трудов с описанием ее технологии. На сегодняшний день

9 Roover de R. The development of accounting prior to Luca Pacioli according to the account-books of medieval merchants//Studies in the History of Accounting ed. by A.C.Littleton and B.SYamey, IL, 1956, p. 114-174. Русский перевод был издан отдельной брошюрой (90)

10 А также: Соколов Я.В. Очерки по истории бухгалтерского учета. М,1991; Соколов Я.В., Соколов В.Я. История бухгалтерского учета. М, 2003 Труд Т. Н. Мальковой заслуживает особого признания за его глубину и высокий уровень исследования. Работа посвящена древней бухгалтерии и охватывает временные рамки, соответствующие государствам Древнего Египта, Шумера, Вавилона Греции и Древнего Рима

В указанных работах собраны труды и многочисленные цитаты из трудов отечественных авторов по истории и теории бухгалтерского учета различных лет, в том числе и дореволюционного периода.

13 Иванов В.И.Бухгалтерский учет в России XVI-XVII века. СПб, 2005

14 В исследовании Львовой (Львова Д.А. Счета и счетные записи на предприятиях Ярославской губернии в конце XIX-начале XX вв. Дисс. на соиск. уч. ст. к.э.н., СПб, 2002) на основе глубокого и полного анализа бухгалтерских книг, смет и отчетов некоторых российских акционерных обществ показано опережающее развитие бухгалтерской практики в сравненни с теоретическими разработками того времени в России. В работе Кавернной (Каверина О.Д. Управленческий учет в конкурентной среде. Дисс. на соиск. уч. ст. д.э.н., СПб, 2005) был проведен параллельный анализ основополагающих концепций классического управленческого учета и отечественных традиций рубежа XIX-XX веков.

15 Соколов Я.В., Бычкова С.М. "Ключ коммерции" - первая книга по двойной бухгалтерии в России // Бухгалтерский учет№ 17, 2001. с. 12-19.

16 Медведев М.Ю., Д.В.Назаров. История русской бухгалтерии. М, 2007 в современной отечественной литературе существет не много исследований, затрагивающих отдельные вопросы этой области. Это статьи и монография К.Ю. Цыганкова (113, 114); аналитические исследования трактата «О счетах и записях», выполненные профессором М.И.Кутером (54).

Цель и задачи исследования. Целью настоящего исследования является анализ предпосылок возникновения двойной записи, и ее первых проявлений на практике в учетных регистрах государственных учреждений и предприятиях итальянских купцов ХШ-XV вв. А также анализ первых дидактических работ по двойной записи XV-XVI вв.

В соответствии с названной целью были поставлены и решались следующие задачи:

- уточнение периода возникновения двойной записи и анализ возможности ее существования в учетных регистрах Древнего Рима;

- выявление процесса зарождения и развития двойной записи в рамках исторических условий XIII-XV в Италии;

- рассмотрение первых учетных регистров, ведущихся с помощью двойной записи в различных регионах;

- разграничение «документального» и «литературного» периодов развития бухгалтерии, ведующейся по методологии двойной записи

- анализ проявления двойной записи в первых печатных книгах, а также их влияние на распространение знаний о двойной записи в мире.

Предмет исследования. Предмет исследования представляет собой методологию двойной записи с точки зрения эволюционного процесса в период ее возникновения и начальной ступени развития.

Объектом исследования явились: 1) записи в учетных регистрах Древнего Рима; 2) записи, счета и бухгалтерские книги, государственных учреждений и частных предприятиях Италии ХШ-ХУ вв.; 3) первые письменные учебно-дидактические описания двойной записи; 4) практико-теоретические печатные работы первого цикла литературы по двойной записи.

Методы исследования. Теоретической и методической основой проведенного исследования послужили общенаучные приемы сравнения, анализа и синтеза, абстрагирования, обобщения, аналогии, моделирования, исторический и логический анализ и другие методы. В процессе работы были изучены труды зарубежных и. отечественных авторов по теории бухгалтерского учета. Кроме того, труды по истории исследуемого периода, как общего характера, так и касательно отдельных областей: бухгалтерского учета, экономики и хозяйства, юриспруденции, математики, культуры и др. Были использованы первоисточники и их адаптированные современные переложения, содержавшие учетные записи Древнего Рима и Италии ХШ-ХУ веков. А также тексты первых рукописных и печатных работ по ведению двойной бухгалтерии на языке подлинника и в переводе на русский, английский, немецкий и др. языки. Были также использованы законодательные акты Древнего Рима, в том числе, касающиеся налогообложения; кроме того, законодательные акты по государственной организации Флорентийской и Генуэзской республик.

Научная новизна диссертационной работы состоит в разработке авторской концепции возникновения двойной записи и ее развития на начальной эволюционной ступени.

В процессе исследования получены следующие наиболее существенные результаты!

- дано определение двойной записи, сочетающее в себе формальный и сущностный аспекты;

- построена эволюционная схема развития бухгалтерского учета с точки зрения расширения использования в хозяйственной деятельности различных видов счетов;

- представлена авторская концепция возникновения двойной записи. Концепция основана на предпосылке о том, что двойная запись зародилась как практический прием, использовавшийся для контроля над имуществом и обязательствами, который не имел под собой теоретической базы;

- рассмотрен предварительный (эмбриональный) период возникновения двойной записи и выделены базисные элементы, ставшие основой возникновения двойной записи;

- выявлены основные исторические предпосылки возникновения двойной записи в Италии XHI-XVbb., а также выделены основные сферы ее развития;

- представлен процесс возникновения двойной записи в учетных регистрах Италии ХШ-ХУвв. и дана оценка его характера;

- введен в научный оборот в России рукописный учебник «La Riegola de Libro» (1439), излагающий основы двойной записи;

- проанализирована первая печатная работа по бухгалтерскому учету: трактат «О счетах и записях» (De Scripturis) JI. Пачоли (1494). А также дана оценка его роли в распространении двойной записи;

- рассмотрено распространение двойной записи в страны западной Европы и влияние работы Пачоли на этот процесс.

Апробация результатов работы. Результаты исследования были использованы при публикации «Трактата о счетах и записях» JI. Пачоли («Финансы и статистика», 2001) в части комментариев и очерков. А также в публикациях в журналах «Финансы и Бизнес», «Современные аспекты экономики», «Расчет». Общий объем публикаций составил 5 условных печатных листов.

Теоретическая и практическая значимость. Исследование представляет собой научно-историческую разработку проблемы возникновения двойной записи и ее взаимосвязи с уровнем экономического развития общества. Результаты исследования-могут быть использованы, при подготовке спецкурсов и отдельных тем в таких учебных дисциплинах, как «Теория бухгалтерского учета» и «История бухгалтерского учета». Кроме того, подобное исследование может быть полезным не только в рамках изучения истории бухгалтерского учета, но и в области социально-экономической истории в целом.

Структура работы определена целью и задачами исследования. Диссертация, включает в себя введение, четыре главы, заключение, список использованных источников (всего 154 наименования) и пять приложений. В работу также включены иллюстрации, имеющие историческую ценность (факсимиле страниц некоторых учетных регистров ХШ-XV вв., манускриптов, начальных страниц инкунабул, палеотипов, а также последующих первых печатных изданий по двойной записи).

Заключение диссертации по теме «Бухгалтерский учет, статистика», Руис, Лия Андреевна

Заключение

В конце XIX века Кейль оценивал уровень развития науки об истории бухгалтерского учета следующим образом: «Область истории бухгалтерии до сих пор скудно разработана» (46, с. XXIV). Принимая во внимание мировой опыт исторических разработок и исследований в сфере бухгалтерского учета, существующих на сегодняшний день, хочется верить, что положение постепенно изменяется к лучшему, также и в области российской науки.

В данной диссертационной работе был рассмотрен процесс возникновения двойной бухгалтерии, начиная.с ее античных истоков и эмбриональных форм, найденных в Древнем Риме, заканчивая развитием в учетных регистрах итальянских купцов и государственных учреждений XUPXV вв. Ученым известны первые описания системы двойной бухгалтерии, начиная со второй' четверти XV в. Возможно, были и более ранние работы. Они существовали в виде конспектов, и обучающих инструкций, затем появились- в виде печатных трудов, рассмотрение которых мы ограничили в данной работе XVI в.

Античности принадлежит место первой культурной ступени, своего рода фундамента, на котором выросло все здание новейшей цивилизации» (51, с.16). Корни многих современных явлений, их эмбриональное состояние, можно проследить в античности. Постановка и рассмотрение вопроса о возможности происхождения двойной бухгалтерии в античности позволили выявить некоторые первоосновы (процедурность, инвентарные и расчетные счета, двустороннюю форму записи и т.д.), с которых началось развитие двойной бухгалтерии.

Относительно высокий уровень экономического развития в Древнем Риме времен Поздней Республики и Принципата, вызванный подъемом торговли, возникновением банковской деятельности, а также наличие в римском обществе упорядоченной и хорошо проработанной законодательной системы, способствовали повышению уровня счетоводства. Известно, что у римлян существовали регистры хронологической записи: Adversaria (ephemerides); а также регистры^ систематического характера: Codex accepti et expensi, Codex domesticorum и Codex rationum. В банковской бухгалтерии, а также при-учете доходов и расходов в домохозяйстве использовалась двусторонняя запись.

Данные, известные на сегодняшний день о системе налогообложения римлян, сообщают об отсутствиии у них налога на прибыль, а, следовательно, и фискальной необходимости ее регулярного исчисления. М. Вебер также высказывал мнение о том, что в античности «записи носили документальный характер и велись лишь с целью устанавливать законным образом правовые отношения; проверка же доходности не входила в расчет» (21, с. 147). Система частного права, хотя и весьма развитая, все же не выработала понятия юридического лица, целью которого бы,являлось совместное ведение хозяйственно-торговой деятельности с целью извлечения прибыли и пропорционального распределения, ее между участниками. Существовало также важное техническое ограничение — основным писчим материалом для ведения учета служил папирус и навощенные таблички. Книги из пергамена являлись предметами роскоши, а бумага появилась значительно позднее. Известные ученым регистры и счета Древнего Рима представлены в форме табличек и полиптихонов, а также папирусов. Учетных римских книг из пергамена не сохранилось. 1

Безусловно, возможность существования в Древнем Риме двойной бухгалтерии может быть рассмотрена только на уровне гипотезы. Ее невозможно точно доказать или опровергнуть, ввиду отсутствия)документальных источников. Чаще всего реконструкция учетных форм и регистров у римлян, особенно таких важных, как систематические регистры* codex accepti et expensi и codex rationum domesticorum, строилась на предположениях. В основном, она проводилась на основе сведений косвенного характера, упоминания> тех или иных регистров в произведениях литературного, юридического' и исторического рода.

Однако, принято считать, что Codex accepti et expensi охватывали только камеральный учет; в> Codex domesticorum присутствовала неоднородная информация. Она была выражена как в денежном, так и в натуральном измерителях. Учетные регистры, которые существовали у римлян, можно назвать лишь промежуточным этапом на пути к двойной бухгалтерии, в них не доставало систематичности, всеобъемности, счетов Прибыли и убытка и Капитала. Таким образом, Древний Рим, несмотря на высокий уровень развития счетоводства, не достиг его развития до чистой формы двойной бухгалтерии.

Первые учетные регистры, составленные в соответствии с правилами двойной бухгалтерии, возникают в Италии на рубеже ХШ-Х1У вв. Культурное наследие Древнего Рима, возможно, оказало влияние на учетную практику, явившись отправным пунктом ее развития. Известный социолог и экономист М.Вебер проводил существенное качественное различие между техническим - учетным уровнем античности и средневековья. Он считал, что «можно найти поразительную параллель в соответствующих явлениях в средневековых государствах (например, в Генуе); однако, уже в ХШ в. последние превзошли в технике хозяйственного оборота» (19, с. 11-12).

Исторические условия, начиная с XI в. (Крестовые походы, развитие городского хозяйства и т.д.), стимуровали подъем экономики и торговой деятельности. Речь в особенности шла о северных и центральных регионах Италии, из которых в наиболее выгодном положении, учитывая географическое положение, а также близость с Византией, оказалась Венеция. Стали создаваться товарищества и общества (compagnia, collegantia, commenda, societas maris и т.д.), возникла необходимость в ведении обособленного учета. С усложнением и расширением торгово-кредитной деятельности, возникла практика отчетности агентов и филиалов главному собственнику. Формировалась основа для осознания необходимости учета финансового результата от хозяйственной деятельности и его распределения, а также движения капитала.

Отметим, что введение в европейский хозяйственный оборот бумаги (начиная с ХП в.) оказало, на наш взгляд, важное влияние в процессе распространения двойной бухгалтерии. Учетный регистр в форме книги из предмета роскоши превратился-в вещь первой необходимости. Доступность книжного формата повлияла также на дальнейшее совершенствование учетной практики. Большинство бухгалтерских регистров, начиная с ХШ в., велись в многостраничных книгах, сделанных из бумаги.

Обратившись к примерам первых учетных книг, которые велись в различных регионах Италии, мы видим, что практика ведения учета была неоднородной. Так, в Венеции господствовала табулярная (двусторонняя) форма счета, характерная расположением страниц дебета (Dare) и кредита (Avere) на развороте книги. Во Флоренции первоначальной формой записей являлся параграф: Главная книга делилась на дебетовую и кредитовую половины. Переход на билатеральную форму произошел позднее, к концу XIV в. Табулярная форма записи была более совершенна для балансирования книг. Переход книг Ф. Датини на билатеральную форму (1383г.) совпадает по времени с началом составления балансовых отчетов его филиалов и отделений.

Такое постепенное развитие и различие в учетной практике по регионам, доказывает позицию, поддерживаемую многими учеными (начиная от Бесты, Пенндорфа и т.д) о том, что «двойная бухгалтерия не могла быть заимствована от древних греков или из Древнего Рима, это новая форма ведения книг, которая вошла в экономическую жизнь Италии в XIV в. Это также показывает, что простая форма бухгалтерии была основой для двойной бухгалтерии» (144, с.32). К XV веку в книгах некоторых итальянских купцов мы находим элементы развитой системы двойной бухгалтерии: использование счета Прибыли и убытка, Капитала и проведение ежегодного балансирования.

Расширение использования двойной бухгалтерии в торговой, банковской, кредитной и т.д. деятельности, порождало потребность в подготовке новых специалистов и в повышении грамотности купцов. Курс двойной бухгалтерии или искусства ведения счетов и записей, обыкновенно включался ■ в общий процесс обучения. Чаще всего двойная бухгалтерия преподавалась в совокупности с математикой и навыками счета на абаке. Голландские исследователи А. ван дер Хелм и Дж. Постма обнаружили ценный манускрипт, представляющий собой копию с собрания конспектов уроков по бухгалтерии, которые велись в начале-середине XV в.

Инструкция, которую ученые назвали «La Riegola de Libro», содержала курс по ведению двойной бухгалтерии с примерами. Были сформулированы правила о том, как создавать двойную запись в журнале и затем перенесить ее в Главную' книгу. Примеры, представенные в инструкции, соответствовали венецианской бухгалтерской практике и начинались с элементарной бухгалтерии, составления инвентаря и вступительных записей в корреспонденции со счетом личного Капитала в Журнале. В инструкции были представлены элементы, торгового, налогового и управленческого (производственного) учета, раскрытые более или менее полно.

Рассматривался, учет путешествий' (viazo), с закупкой и продажей различного вида товаров; с включением1' в стоимость местного венецианского налога мессетария (у покупателя) и оплаты.услуг маклеру (у продавца). Была показана методика формирования: капитала товарищества, учета расчетов с банками, учет в боттеге (лавке, производящей и реализующей шерсть) с полным циклом от изготовления, до продажи готовой продукции. Материал, представленный в «La Riegola de Libro», был чрезвычайно насышен. Среди вопросов, затрагиваемых инструкцией, были также торговля государственными ценными бумагами и проценты по ним, сдача внаем домов, продажа по векселям и морское страхование.

На сегодняшний день «La Riegola de Libro» является первым из известных в истории учебников по двойной бухгалтерии. Ее открытие изменило установленную границу, с которой начался, «литературный» период в- истории бухгалтерского учета, с 1458 года, (работа Котрульи) на 1439 год.

Трактат «О счетах и записях» Луки Пачоли явился первой печатной работой по бухгалтерии. Существование учителей, преподававших бухгалтерию, и конспектов, которые переписывались, ввиду потребности в знании, было задолго до публикации трактата «О счетах и записях». Заслуга Пачоли' была в том, что он выявил необходимость в систематизации знаний и представлении их в новой форме печатного учебника.

С.М. Барац охарактеризовал работу Пачоли, как содержавшую в себе «древнейшую, представленную, однако, уже в классической законченности, систему Двойной бухгалтерии» (5, с.795). На наш взгляд, трактату Пачоли недостает именно системности и законченности, о которых говорил Барац. Отсутствие концептуального единства произошло, как миниму по двум основным причинам: 1) внутренние противоречия, произошедшие из-за недоработки текста трактата; 2) многовариантность и разнообразие учетной практики во времена Пачоли, находящейся в процессе становления. В результате в трактате «О счетах и записях» возникли принципиальные разногласия по некоторым существенным вопросам:

Система двойной бухгалтерии, которую представил Пачоли, была двойной: существовал счет Прибыли и убытка, капитала, более или менее регулярное балансирование. Тем не менее, только приняв некоторые концептуальные поправки и обозначив неизменные принципы, о которых во времена Пачоли еще не было четкого представления, можно скорректировать модель учета, описанную в трактате Пачоли по отношению к современным стандартам бухгалтерского учета.

Трактат «О' счетах и записях» явился скорее продуктом венецианской учетной школы и в нем описывался венецианский вариант ведения бухгалтерских книг. Тем не менее, в заключительной главе встречаются «вкрапления» флорентийской» (тосканской) терминологии. Эта и некоторые другие особенности текста трактата Пачоли послужили основаниями для сомнений<в авторстве Пачоли. Однако, даже если Пачоли и переработал предварительные материалы для своего издания, обвинения в плагиате не имели под собой основания, поскольку законодательно оформленного понятия авторского права во времена Пачоли не существовало.

Возможно, в основу первого печатного трактата по бухгалтерии легли лекции неизвестных сегодня учителей по бухгалтерии. Мы не исключаем вероятность того, что непоследовательность в изложении и несогласованность отдельных частей Трактата, произошла по причине того, что в основу текста трактата «О счетах и записях» легло несколько текстов, описывающих различные виды учетной практики. Кроме того, для русского читателя затруднения в понимании текста трактата «О счетах и запясих» завуалированы неточным переводом на русский язык некоторых терминов и выражений, используемых в трактате.

Еще в начале XIX в. О.О. Бауэр отмечал факт о том, что «как русский, так и другие переводы трактата с немецкого перевода, не удовлетворяют требованиям науки, так как они изданы почти без всяких комментариев >и местами со значительными отступлениями от оригинала» (8, с.З). На сегодняшний мы все также имеем перевод Э.Г. Вальденберга (1893г.), со всеми его недостатками, хотя и откомментированный. Присоединяясь к мнениям многих людей, небезразличных к истории бухгалтерского учета, автор также считает, что новый перевод трактата необходим. Причем необходимо учитывать накопленный мировой опыт комментирования западных коллег, который шагнул далеко вперед.

Трактат «О счетах и записях» Пачоли, как и все последующие ранние тексты по бухгалтерскому учету, носили описательный характер. «Отсутствие теории объясняется тем, что двойная запись в то время была результатом практических приемов, выработанных чисто эмпирическим (опытным) путем» (59, с. 100). Эту характерную черту признавали многие исследователи по истории бухгалтерского учета (Литтлтон, Перагэлло, Чатфилд, Вангермеерш, Пувей и др.) Так, Литтлтон отмечал, что «ранние авторы работ по бухгалтерии были заняты выведением инструкции по бухгалтерской практике на текущий момент; они позволяли себе очень мало теоретизирования. авторы не пускались в объяснения, в чем суть операций или почему надо делать так или иначе, но они строго ограничивали себя детальным повествованием о том, как выполнять действия по ведению записей». (137, с. 41). Слабость описательного подхода в работе Пачоли усугубляется отсутствием полного практического примера с отражением всех особенностей учета, «сквозной задачи», как мы бы сказали сегодня. В последующих работах по бухгалтерии, начиная с Манцони (1534), этот недостаток был частично устранен путем дополнения текста практической частью с примером.

Если говорить о двойной бухгалтерии в рамках современного понимания и определять ее как «информационную технологию, предназначенную для исчисления капитала и финансового результата в разрезе отдельных видов доходов и расходов» (114, с.304), то она не обрела своего законченного вида у древних римлян. Более того, на наш взгляд, бухгалтерский учет на итальянских предприятиях и государственных учреждениях ХШ-ХУ вв. и его отражение в соответствующей литературе того времени, только наметил свое развитие по данному направлению. Понимание возможности контроля доходности предприятия в рамках двойной бухгалтерии возникло с осознанием особой роли баланса и необходимости его регулярного составления, которая была «впервые указана в 1608 г. голландским теоретиком Симоном Стевином» (21, с. 176)

Список литературы диссертационного исследования кандидат экономических наук Руис, Лия Андреевна, 2008 год

1. Антология учетной мысли. Из истории бухгалтерии/ сост. Д.В. Назаров, М.Ю.Медведев. М: Экономист, 2006

2. Арнольд К.И. Самоучитель бухгалтерии, сочиненный на немецком языке Практической коммерческой академии основателем, титулярным советником Карлом Иоанном Арнольдом и переведенный на российский язык в оной же Академии. М: Вольная тип. Федора Любия, 1809

3. Ахматов И. Итальянская или опытная бухгалтерия издана с помощью славнейших авторов Де-Лапорта и Крузе в честь российского купечества Иваном Ахматовым. — СПб: Артиллерийская комитетская типография, 1809

4. Барац С.М. Приходно-расходные книги (codices accepti et expensi)// Счетоводство. 1896.

5. Барац С.М. Курс двойной бухгалтерии. СПб: Типография Стасюлевича, 1912

6. Бауэр О.О. Мемориал и хронологический журнал (к пересмотру торгового законодательства)// Счетоводство и хозяйство. -1912.- №1.- с.10-17

7. Бауэр О.О. Мемуары к истории бухгалтерии и памятники священной старины. М: Печатня Яковлева, 1911

8. Бауэр О.О. Трактат Луки Пачиоло о счетах и записях (Tractatus XI particularis de computis et scripturis) 1494 года// Журнал счетоводов. 1913. -№5- 6. - с. 1-6

9. Боброва Е. И. История собрания инкунабулов библиотеки Академии Наук СССР// Каталог инкунабулов. М. -Л.: Наука, 1963

10. Бек К. История Венеции. М: Весь мир, 2002'

11. Боев Г.П. Лекции по истории математики. Саратов: Издательство «Коммунист», 1956

12. Бойко М. К. Лука Пачиоло: трактат о счетах и записях. М - СПб: Издание Общества Счетоводов, 1898

13. Бродель Ф. Время Мира. Материальная цивилизация, экономика и капитализм XV-XVin вв., т.З. М: Прогресс, 1992

14. Бродель Ф. Игры обмена. Материальная цивилизация, экономика и капитализм XV-XVin вв., т.2. М: Прогресс, 1988

15. Буркхардт Я. Культура Италии в эпоху Возрождения. М.:Интрада, 1996

16. Вазари Дж. Избранные жизнеописания наиболее знаменитых живописцев, художников и зодчих. М: Астрель, Аст, 2001

17. Вальденберг Э.Г. Предисловие. Введение. Лука Пачиоло (Очерк о его жизни и деятельности)// Л.Пачиоло. Трактат «О счетах и записях», СПб, 1893

18. Варбанец Н.В. Йохан Гуттенберг и начало книгопечатания в Европе. М: Книга, 1980

19. Вебер М. Аграрная история древнего мира (с приложением статьи «Римский колонат» проф. М.И. Ростовцева). М.: М. и С. Сабашниковы. - 1925

20. Вебер М. История хозяйства: Город. М.: Канон-Пресс-Ц, Кучково поле, 2001

21. Вебер М. История хозяйства. Очерк всеобщей социальной и экономической истории. Петроград: Наука и школа, 1924

22. Виллари П. Джироламо Савонарола и его время: М: Астрель, Аст, 2004

23. Виппер М.Ю. Очерки истории римской империи. М: Типолитография т-ва И.Н. Кушнерев и К, 1908

24. Вольф А. Значение счетоводства, развитие и построение совершенной системы бухгалтерии. Доклад. СПб: Типография А.М.Вольфа: 1891

25. Вольф А. Краткий исторический очерк развития счетоводства и значение Луки Пачиоло// Счетоводство, 1895

26. Галаган A.M. Новейшие итальянские формы двойной бухгалтерии. М: Тип. Чернышев и Кобельков, 1912

27. Галаган A.M. Основные моменты в развитии счетной идеи. М: Тип. Кобелькова, 1914

28. Галаган A.M. Основы общего счетоведения. М: Издательство Накромторга СССР и РСФСР, 1928

29. Галаган А.М.Счетоводство в его историческом развитии. — M.-JI: Госиздат, 1927

30. Галаган A.M. Учебник счетоведения. 4.1. Общее счетоведение. М: Высшая школа, 1916

31. Гай. Институции// Хрестоматия по всеобщей истории государства и права, под ред. В. Н. Садикова. М: Проспект, 2002

32. Гольденвейзер А.А. Зачатки банковского дела// Банковая энциклопедия, т.1. Коммерческие банки. Киев: Типография 2-й артели, 1914

33. Гревс И.М. Очерки из истории римского землевладения (преимущественно во время империи), т.1. СПб: тип. Стасюлевича,1899

34. Гуковский М.А. Итальянское возрождение. JI: Издательство Ленинградского университета, 1990

35. Делюмо Ж. Цивилизация Возрождения. Екатеринбург: У-Фактория, 2006

36. Дигесты// Хрестоматия по всеобщей истории государства и права, под ред. В. Н. Садикова. М: Проспект, 2002

37. Дождев Д.В. Римское частное право/Под ред. B.C. Нерсесянца. 2-е изд., изм. и доп. - М: Норма, 2006

38. Езерский Ф.В. Счетоводство в его историческом развитии. Из книги «Полная теория всех систем»// Антология учетной мысли. Из истории бухгалтерии/ сост. Д.В. Назаров, М.Ю.Медведев. М: Экономист, 2006

39. Заборов М.А. Кресювые походы/История средних веков. М., 1990

40. Искусство западноевропейской рукописной книги V-XVI вв. Каталог выставки в Государственном Эрмитаже. СПб: Издательство Государственного Эрмитажа, 2005

41. История государства и права зарубежных стран. Учебник для вузов: в 2 т./ отв. ред. д.ю.н., проф. Н.А. Крашенинникова и д.ю.н., проф. О.А. Жидков. 3-е изд., перераб и доп. т.1 Древний мир и средние века. М: Норма, 2004

42. История книги. Под ред. Говорова А.А. и Куприяновой Т.Г. М., 2001

43. Каталог инкунабулов. Сост. Боброва Е.И. М. -Л.: Наука, 1963

44. Катон М.П. Земледелие. М. -Л.: Издательство Академии Наук СССР, 1950

45. Кейль П. Венедикт Котрульи из Рагузы. Очерк из истории бухгалтерии. Могилев: Губернская типография, 1912

46. Кейль П. О некоторых древнейших обработках трактата Луки Пачоли по бухгалтерии. Могилев: Губернская типография, 1910

47. Киселева Л.И. Искусство западноевропейской рукописной книги V XVI вв// Искусство западноевропейской рукописной книги V-XVI вв. Каталог выставки в Государственном Эрмитаже. — СПб: Издательство Государственного Эрмитажа, 2005

48. Киселева Л.И. Письмо и книга в Западной Европе в средние века, (лекции по латинской палеографии и кодикологии). СПб: Дмитрий Буланин, 2003

49. Ковалев В.В. Лука Пачоли и развитие учета в Великобритании и США// Бухгалтерский учет. 1994. -№8.

50. Ковалев В.В. Финансовый учет и анализ: концептуальные основы. М: Финансы и статистика, 2004.

51. Ковалев С.И. История Рима. СПб: Полигон, 2006

52. Кулишер И.М. История экономического быта Западной Европы. М. -Л.: Госиздат, 1926

53. Кулишер И.М. Эволюция прибыли с капитала в связи с развитием промышленности и торговли в Западной Европе. Т. 1. Период до восемнадцатого века. СПб: Типо-лит. Розена, 1906

54. Кутер М.И. Трактат Луки Пачоли «О счетах и записях» и несосотоятельность староитальянской модели формировать достоверный финансовый результат// Теория бухгалтерского учета. М.:Финансы и статистика, 2006, с. 29- 35

55. Кэджори Ф. История элементарной арифметики с указаниями на методы преподавания. Одесса, 1910

56. Латинско-русский словарь: ок. 50 000 слов. 3-е изд., под ред. И.Х.Дворецкого -М.: Русский язык, 1986

57. Ле Гофф Ж. Другое средневековье: Время, труд и культура Запада. -Екатеринбург, 2000

58. Леонтьев Н.А. Учет основных операций торговых хозяйств. М.: Издательство Наркомторга СССР и РСФСР, 1928

59. ЛукаПачиоло (с портретом и факсимиле)// Счетоводство, 1891

60. Луццатто Д. Экономическая история Италии: Античность и средние века. М: Издание иностранной литературы, 1954

61. Любкер Ф. Иллюстрированный словарь античности. М: Эксмо, 2005

62. Люблинский B.C. Научное значение инкунабулов// Каталог инкунабулов. М. -Л.: Наука, 1963

63. Маздоров В.А. История развития бухгалтерского учета в СССР. М.: Финансы, 1972

64. Максимов И.Г. Счетоводство. Краткий исторический очерк развития счетоводства и его значение в торгово-промышленных и сельскохозяйственных предприятиях. -СПб: Издание книжного склада «Коммерческая литература», 1906

65. Малькова Т.Н. Древняя бухгалтерия* какой она была? - М.: Финансы и статистика, 1995

66. Маркушевич А.И. Эволюция научной книги в Западной Европе//Пятьсот лет после Гутгенберга, 1468-1968. М.: Наука, 1968

67. Марциал М.В. Эпиграммы. М.: Художественная литература, 1968

68. Машкин Н.А. История Древнего Рима. М.: Высшая школа, 2006

69. Медведев М.Ю. Бухгалтерский словарь. М.: Проспект, 2007

70. Мурзакевич Н. Донесение об осмотре архива банка Святого Георгия (из Генуи, от 25 июня 1862 г.)// Записки Одесского общества истории и древностей. -1863. t.V

71. Мэтьюс М.Р., Перера М. Теория бухгалтерского учета. М.: Аудит, 1999

72. Моммзен Т. История Рима. В четырех томах. Ростов-на-Дону: издательство Феникс, 1997

73. Нечитайло А.И. Теория бухгалтерского учета. СПб: Юридический центр пресс, 2003

74. Нидлз Б., Андерсон X., Колдуэлл Д. Принципы бухгалтерского учета. -М.: Финансы и статистика, 1993

75. Оке Ж.-К. Средневековая Венеция. М.: Вече, 2006

76. Олынки Л. История научной литературы на новых языках. Том 1. Литература техники и прикладных наук от средних веков до эпохи Возрождения. Сретенск: МЦИФИ, 2000

77. Пачиоло Л. Трактат «О счетах и записях». Под ред. Э.Г. Вальденберга. СПб: Коммерческая Скоропечатня преемн. Евгения Тиле, 1893

78. Пачоли Л. Трактат «О счетах и записях»// под ред. Я.В. Соколова. М: Финансы и статистика, 2001 (пред. изд.: 1974, 1983, 1994)

79. Петроний А. Пир Тримальхиона. Одесса: тип. Ульриха, 1880

80. Пиренн А. Средневековые города и возрождение торговли. Горький: Издание Горьковского педагогического университета, 1941

81. Покровский И.А. История римского права. СПб: Издательство торговый дом «Летний сад», 1998

82. Помазков Н. С. Учет в докапиталистических системах хозяйства. Дисс. док. эк. наук. Л., 1940

83. Помазков Н.С. Счетные теории. Принцип двойственности и метод двойной записи. -Л.: Экономическое образование, 1929

84. Проперций С. Элегии (пер. А.А.Фета). СПб, 1898

85. Ранович А. Первоисточники по истории христианства. Материалы и документы. -М: ОГИЗ, Государственное Антирелигиозное издательство, 1933

86. Ролова А.Д. Итальянский купец и его торгово-банковская деятельность в ХШ-XV веке// Средние века. 1994. - вып. 57

87. Ростовцев М.И. История государственного откупа в Римской империи (от Августа до Диоклетиана). СПб: тип. им. Скороходова, 1899// дисс. опубл. в «Записках Историко-филологического факультета Императорского С.-Петербургского университета», ч.51

88. Ростовцев М.И. Общество и хозяйство в Римской империи. В 2-х томах. М: Наука, 2000-2001

89. Ротшильд М. Коммерческая энциклопедия. СПб, 1899-190090; Рувер де Р. Как возникла двойная бухгалтерия (Развитие бухгалтерии до Луки Пачиоло согласно счетным книгам купцов средневековья). М: Госфиниздат. -1958

90. Рудановский А.П. Теория учета: дебет и кредит как метод учета баланса. М: МАКИЗ, 1925

91. Рудановский А.П. Математическое обоснование принципа двойственности в счетоводстве// журнал «Вестник счетоводства», 1924

92. Рутенбург В.И. Историко-экономические работы Ровера/ Средние века. М., 1971. Вып. 33.

93. Рутенбург В.И. Италия до конца XI в./История средних веков. М., 1990

94. Рутенбург В.И. Налогообложение и общественный кредит Флоренции ХП-ХУ вв. // «Ученые записки ЛГУ», серия исторических наук, 1941, вып.10

95. Рутенбург В.И. Новый источник по экономике Италии XIV века//журнал «Средние века». М, 1969, вып. 32

96. Рутенбург В.И. От Пеголотти до Уццано// журнал «Средние века» М, 1965, Вып. 28

97. Рутенбург В. И. Очерк из истории раннего капитализма. Флорентийские компании XIV века. М.-Л.: Издательство АН СССР, 1951

98. Рутенбург В.И. Рукописные источники по истории Западной Европы в архиве Ленинградского отделения Института истории СССР. Л: Наука, 1982

99. Рутенбург В.И. Титаны Возрождения. СПб: Наука, 1991

100. Рутенбург В.И. Три книги о Датини (Обзор литературы о раннем капитализме в Италии)/ журнал «Средние века», М, 1968 , вып. 27.

101. Сальвиоли Г. Капитализм в античном мире. Этюд по истории хозяйственного быта. Харьков: Всеукраинское государственное издательство, 1923

102. Смирнов К.М. Банки и банковский депозит в Риме. Одесса: «Экономическая типография», 1909

103. Соколов Я. В. Бухгалтерский учет: от истоков до наших дней. М: Аудит, ЮНИТИ, 1996

104. Соколов Я.В. Основы теории бухгалтерского учета. М: Финансы и статистика, 2003

105. Соколов Я.В. Предисловие. Примечание. Очерки// Пачоли Л. Трактат «О счетах и записях». М: Финансы и статистика, 2001

106. Суворов Н.С. Об юридических лицах по частному праву. М: Статут, 2000

107. Устав для Генуэзских колоний в Черном море, изданный в Генуе в 1449 году. Латинский текст с переводом и примечаниями// «Записки Одесского общества истории и древностей», t.V, 1863, с. 629-837

108. Хвостов М.М. История восточной торговли греко-римского Египта. Казань: Типо-литография Императорского Университета, 1907

109. Хвостов М.М. Очерки организации промышленности и торговли в греко-римском Египте. Казань: Типо-литография Императорского Университета, 1914

110. Хендриксен Э.С., Ван Бреда М. Ф. «Теория бухгалтерского учета», М: Финансы статистика, 2000

111. Цицерон М.Т. Полное собрание речей. СПб: Издание Либермана, 1901

112. Цыганков К. Ю. Долитературный период развития бухгалтерского учета// журнал «Бухгалтерский учет», №18, 2001, с. 56-60

113. Цыганков К. Ю. Очерки истории бухгалтерского учета: происхождение двойной бухгалтерии, М: Бухгалтерский учет, 2004

114. Черниловский З.М. Римское частное право. М: Новый юрист, 1997

115. Шершеневич Г. Ф. Авторское право на литературные произведения. Казань: Типография Императорского университета, 1891

116. Шершеневич Г.Ф. Курс торгового права, т.1 -Ш. СПб: Издание Бр. Башмаковых, 1908-1909

117. Шершеневич Г.Ф. Система торговых действий: критика основных понятий торгового права. Казань: Типография Императорского университета, 1888

118. Шпенглер О. Закат Европы: очерки морфологии мировой истории, Т.П, М: «Мысль», 1998

119. Энтони Р., Дж. Рис. Учет: ситуации и примеры. М: Финансы и статистика, 1993

120. Antinori С. В Trattato dalla "Summa" del Paciolo, 1990

121. Antinori C. La contabilita practica prima di Luca Paciloi: origine della partita doppia// De Computis (Spanish Journal of Accounting History), Dec 2004, No.l. В он-лайн доступе по адресу: www.decomputis.org

122. Besta F. La Ragioneria. Milano: F. Vallardi, T.3 , 1932

123. Brown R. A History of Acconting and Accountants. Edinburgh: Т. С. & E. C. Jack and 34 Henrietta Street, London, W. C., 1905

124. Clarke D.A. The first edition of Pacioli's Summa De Arifmetica (Venice, Paganinus de Paganinis, 1494//Cutenberg-Jahrbuch 1974, Mainz, 1974), p.90-92)

125. Crosby A. The Measure of Reality. Quantififcation and western society 1250-1600. Cambridge University Press

126. Edwards J. R. A History of Financial Accounting. London: Routledge, 1989 (другое издание, 1994)

127. Forrester D. An Invitation to Accounting History. Glasgow, Strathclyde Convergencies Publisher, 1998. В он-лайн доступе по адресу: http://accfinweb.account.strath.ac.uk/df/contents.html

128. Haulotte R., Stevelinck E. Luca Pacioli: Sa vie, Son oewvre. Bruxelles, 1975

129. Helm van der A., Postma J. La Riegola de Libro/ Acconting and History (A selection of papers presented at the 8th World Congress of Accounting Historians, Madrid-Spain, 19

130. July 2000) В он-лайн доступе по адресу: http://home.hetnet.nl/~annejvanderhelm/cotrugli.html

131. Kheil P. Luka Pacioli. Traktat о ucetnictvf z roku 1494. Z originalu, jenz spolu se podava, prelozil Karel Petr Kheil (перевод на чешский с дипломатическим текстом трактата на венецианском вoльгape).Prag (?), 1894 (?)

132. Lee G.A. Modern Financial Accounting. 2nd edition. London: Nelson, 1976

133. Lee G. A.: The Coming of Age of Double-Entry. The Giovanni Farolfi Ledger of 12991300 // The Accounting Historians Journal, 1977, p. 77-95

134. Littleton A.C. Accounting evolution to 1900. New York: Russel&Russel, 1966

135. Lloyd P. The Wider Viewpoint of Early Bookkeeping Texts

136. Melis F. La banca pisana e le origini della banca moderna a cura di Marco Spallanzani, con introduzione di Luigi De Rosa, Firenze 1987.

137. В он-лайн доступе по адресу: http://www.istitutodatini.it/biblio/online/sparse5/home.htm

138. Morrison С. Coin Usage and Exchange Rates in Badoer's Libro dei Conti // Dumbarton Oaks Papers 55 (2001), Washington: Dumbatron Oaks Research Library and Collection,c. 217-246. В он-лайн доступе по адресу: http://www.doaks.org/DOP55/DP55chl2.pdf

139. Mueller R. The Venetian Money Market: Banks, Panics, and the Public Debt, 1200-j 1500. -Baltimore, 1997,

140. Origo I. The Merchant of Prato. Franceso di Marco Datini. London: Penguin books, 1992. (другие издания: 1957, 1963)

141. Penndorf В. Luca Pacioli. Abhandlung iiber die Buchhaltung 1494, Stuttgart, 1933

142. Penndorf B. The Relation of Taxation to the History of the Balance Sheet //The Accounting Review, Vol. 5, No. 3 (Sep., 1930), pp. 243-251

143. Peragello E. Origine and Evolution of Double Entry Bookkeeping, NY: American Instutute, 1938

144. Peragallo E. Origine of the Trial Balance. Studies in the History of Accounting, ed. by Littleton and Yamey, London: Sweet and Maxwell limited, 2&3 Chancery Line, 1956

145. Stevelinck E. Goodbye to my friend Pacioli// The Accounting Historians Journal, June 1994. В он-лайн доступе по адресу:http://findarticles.eom/p/articles/miqa3657/is199406/ain8732534

146. Taylor R.E. No Royal Road: Luca Pacioli and his times. New York: Arno Press Inc., 1980 (предыдущее издание University of North Carolina Press, Chapel Hill, 1942)

147. Ward J. Roman Era in Britain. London: Methuen & Co. Ltd. 36 Essex Street W. C., 1911

148. Yamey B. Balancing and closing the ledger: Italian practice 1300-1600 // Accounting History. Some British contributions, Oxford, 1994

149. Yamey B. Pacioli's De Scrituris in the Context of the Spread of Double Entry Bookkeeping// De Computis (Spanish Journal of Accounting History), Dec 2004, No.l. В он-лайн доступе по адресу: www.decomputis.org

150. Yamey В. Pacioli's Pioneering Exposition of Double-Entry Bookkeeping. A Belated Review// Studi in memoria di Frederigo Melis, Vol. 3. Napoli: Giannini Editore, 1978,c. 569-580

151. Yamey В., Gebsattel A. Luca Pacioli. Exposition of Double Entry Bookkeeping Venice 1494. English translation by Antonia von Gebsattel, introduction and commentaries by Basil Yamey. Venice: Albrizzi Editore, 1994