Теория и методология налогового регулирования деятельности некоммерческих организаций тема диссертации и автореферата по ВАК РФ 08.00.10, кандидат наук Грищенко, Алексей Валерьевич

• Грищенко, Алексей Валерьевич
• кандидат наук
• 2016

Оглавление диссертации кандидат наук Грищенко, Алексей Валерьевич

ВВЕДЕНИЕ....................................................................................5

ГЛАВА 1 РАЗВИТИЕ ТЕОРИИ НАЛОГОВОГО РЕГУЛИРОВАНИЯ ДЕЯТЕЛЬНОСТИ НЕКОММЕРЧЕСКИХ ОРГАНИЗАЦИЙ.....................29

1.1 Некоммерческий сектор экономики Российской Федерации: эволюция развития и его роль в реализации социальной политики государства...........................................................................29

1.2 Объективная необходимость налогового регулирования развития некоммерческих организаций...................................................64

1.3 Сравнительный анализ моделей государственного налогового регулирования некоммерческих организаций за рубежом.................94

ГЛАВА 2 МЕТОДОЛОГИЧЕСКИЕ ОСНОВЫ НАЛОГОВОГО РЕГУЛИРОВАНИЯ НЕКОММЕРЧЕСКИХ ОРГАНИЗАЦИЙ.................118

2.1 Инструментарий налогового регулирования направлений деятельностинекоммерческих организаций.................................118

2.2 Критерии отбора налоговых льгот для некоммерческих организаций........................................................................148

2.3 Совершенствование механизма реализации права некоммерческих организаций на налоговые льготы.............................................164

ГЛАВА 3 МЕТОДОЛОГИЧЕСКОЕ ОБОСНОВАНИЕ НЕОБХОДИМОСТИ НАЛОГОВОГО КОНТРОЛЯ НЕКОММЕРЧЕСКИХ ОРГАНИЗАЦИЙ.......200

3.1 Некоммерческие организации как субъект налогового контроля............................................................................200

3.2 Налоговые риски некоммерческих организаций и инструменты их идентификации....................................................................227

ГЛАВА 4 СОВЕРШЕНСТВОВАНИЕ ФОРМ И МЕТОДИЧЕСКОГО ОБЕСПЕЧЕНИЯ НАЛОГОВОГО КОНТРОЛЯ И НАЛОГОВОГО

МОНИТОРИНГА НЕКОММЕРЧЕСКИХ ОРГАНИЗАЦИЙ....................240

4.1 Формирование системы идентификации некоммерческих организаций для целей налогового контроля...............................240

4.2 Концепция мониторинга некоммерческих организаций для целей налогового контроля..............................................................254

4.3 Развитие методик контроля налоговых платежей некоммерческой организации как налогоплательщика.........................................274

ЗАКЛЮЧЕНИЕ...........................................................................298

СПИСОК ЛИТЕРАТУРЫ...............................................................310

Приложение А Отнесение отдельных форм юридических лиц к

некоммерческим организациям........................................................339

Приложение Б Типы организаций, указанные в разделе 501 (с) Налогового

кодекса США и имеющие право на налоговые льготы..........................340

Приложение В Сравнительный анализ моделей налогообложения

некоммерческих организаций в странах ЕС........................................341

Приложение Г Налоговые расходы бюджетов бюджетной системы

Российской Федерации в 2011-2013 гг. по видам налогов........................344

Приложение Д Перечень нормативных правовых актов субъектов Российской Федерации, регламентирующих порядок оценки эффективности

налоговых льгот...........................................................................346

Приложение Е Сводные предложения членов Российского Союза ректоров по вопросу совершенствования налогообложения высших учебных

заведений...................................................................................348

Приложение Ж Перечень международных и иностранных организаций, получаемые налогоплательщиками гранты (безвозмездная помощь) которых не подлежат налогообложению и не учитываются в целях налогообложения в

доходах российских организаций - получателей грантов........................349

Приложение И Субъекты Российской Федерации с количеством СО НКО на

1000 человек населения.................................................................350

Приложение К Сравнительный анализ ОКВЭД (КДЕС Ред. 1) и ОКВЭД

(КДЕС Ред. 2)..............................................................................353

Приложение Л Расчет уровня существенности по финансовым показателям некоммерческих организаций за 2013 год..........................................356

Приложение М Проект внесения изменений в Приказ ФНС России от 30.05.2007 № ММ-3-06/333@ «Об утверждении концепции системы планирования выездных налоговых проверок»....................................364

Введение диссертации (часть автореферата) на тему «Теория и методология налогового регулирования деятельности некоммерческих организаций»

ВВЕДЕНИЕ

Актуальность темы исследования определяется необходимостью дальнейшего совершенствования системы налогового регулирования деятельности некоммерческих организаций в условиях социально-экономической нестабильности и углубления институциональных преобразований развития экономики.

Кризисные явления 2008-2009 гг. и падение валового внутреннего продукта в 2015-2016 гг. показали, что Россия находится на непростом и совершенно новом этапе социально-экономического развития. Потенциал использования докризисной модели роста экономики, опиравшийся на быстрое увеличение объемов кредитования и рост внутреннего спроса населения, существенно ограничен. Данные Росстата показывают, что федеральный бюджет России в 2015 г. исполнен с дефицитом в размере 1,9 трлн. рублей, или 2,6% ВВП, а в 2016 году дефицит бюджета прогнозируется на уровне 2,9 трлн. рублей, или 3,5% ВВП. Кроме того, снижается покупательная способность населения, что становится барьером на пути выхода из кризиса. Так, снижение реальных доходов населения России в 2015-2016 гг. оценивается в 5-6% ежегодно.

В условиях экономической турбулентности, снижения уровня жизни населения социальная политика является одним из стержневых звеньев современного государственного регулирования. Выход государства на траекторию устойчивого и сбалансированного социально-экономического развития требует более интенсивного использования всех ресурсов, а также перехода к инновационной ступени развития и модернизации экономики с формированием надлежащей социальной инфраструктуры.

В рамках реализации социальной политики государство все чаще использует потенциал некоммерческих организаций, которые способны, при соответствующей поддержке, играть значительную роль, как на местном, региональном, так и на федеральном уровнях.

Организации некоммерческого сектора экономики выступают источником всевозможных социальных инноваций, а именно некоммерческие организации в значительной степени помогают в решении социально-значимых проблем, оказывают гражданам социальные услуги, выстраивают диалог между властью и населением, концентрируют внимание исполнительных органов на проблемах отдельных групп граждан и общества в целом, формируют демократические принципы организации общества. Кроме того, некоммерческий сектор вносит свой вклад в ВВП страны (около 1%) и насчитывает более 226 тысяч организаций, которые функционируют на местном, региональном и федеральном уровнях, обеспечивая рабочими местами более 1 % трудоспособного населения. Потребителями услуг российского некоммерческого сектора являются более 40 млн. человек.

Вместе с тем, в зарубежных странах доля некоммерческого сектора в ВВП составляет около 6%, а численность населения, занятого в некоммерческом секторе около 7% общего количества трудоспособного населения. Столь низкие показатели участия российского некоммерческого сектора в экономике страны позволяют говорить о необходимости поиска новых драйверов развития некоммерческих организаций в России.

В настоящее время происходит трансформация всех аспектов регулирования деятельности организаций некоммерческого сектора экономики. Это изменение гражданского законодательства в части совершенствования организационно-правовых форм, процедур государственной регистрации и осуществления контроля финансирования некоммерческих организаций, а также и вопросов налогообложения.

Активное развитие некоммерческого сектора находится в немалой зависимости от налогового регулирования деятельности некоммерческого сектора путем предоставления, прежде всего, налоговых льгот и преференций, а также от взвешенной налоговой политики государства в отношении субъектов, взаимосвязанных с некоммерческими организациями.

В современных экономических условиях имеет место ряд проблем, непосредственно связанных с содержанием и результативностью налогового регулирования деятельности некоммерческих организаций:

- отсутствуют комплексные исследования теоретико-методологических проблем налогового регулирования деятельности некоммерческих организаций в условиях модернизации социальной инфраструктуры;

- дефицит финансовых ресурсов из-за существенного сокращения финансирования со стороны государства, бизнеса и частных доноров;

- слабость действующего механизма налогового регулирования взаимоотношений субъектов хозяйствования (бизнес-структур) с некоммерческими организациями;

- неэффективность механизма налогового стимулирования благотворителей - физических лиц, не оказывающего позитивного влияния на деятельность некоммерческих организаций в стране;

- отсутствие единой системы мониторинга и контроля применения налоговых льгот организациями некоммерческого сектора экономики;

- активность внутригруппового налогового планирования холдинговыми структурами с использованием «корпоративной» оболочки некоммерческой организации;

- несовершенство методического обеспечения и низкий уровень транспарентности налогового контроля деятельности организаций некоммерческого сектора экономики.

Изменение налоговой политики государства в части совершенствования налогового регулирования деятельности некоммерческих организаций обладает значительным потенциалом как драйвер развития некоммерческого сектора страны, а также как ресурс для расширения масштабов его деятельности в условиях изменений социальной сферы и роста потребностей гражданского общества.

Развитие государством налоговых стимулов, способствующих увеличению финансовых возможностей некоммерческого сектора,

необходимо проводить вместе с совершенствованием методического обеспечения налогового контроля, а также с модернизацией способов и приемов его осуществления.

Принятие первой части Налогового кодекса Российской Федерации и ее последующая модернизация оказала позитивное воздействие на функционирование некоммерческих организаций в части их взаимодействия с налоговыми органами. Вместе с тем, множество организационно-процедурных и методологических проблем не получили соответствующего решения. Они проявляются, как со стороны налогоплательщиков (например, обилие налоговых преференций, не идентифицированных как налоговые льготы, отсутствие действующего механизма налогового стимулирования благотворителей и др.), так и налоговых органов (в частности, неэффективность барьеров использования некоммерческих организаций в схемах по незаконной налоговой оптимизации, несовершенство методического обеспечения налогового контроля деятельности организаций некоммерческого сектора экономики).

Повышенный интерес к исследованиям в области налогового регулирования деятельности организаций некоммерческого сектора вызван усилением роли некоммерческих организаций в социальном и экономическом развитии страны, отсутствием комплексного подхода в налоговом регулировании деятельности некоммерческих организаций и благотворителей, расширением практики использования некоммерческих организаций бизнес-структурами для получения необоснованной налоговой выгоды.

Значимым направлением научного исследования представляется разработка методологических подходов к налоговому регулированию деятельности некоммерческих организаций с учетом их взаимозависимости, тенденций развития некоммерческого сектора и модернизации налоговой системы. Результаты исследования позволят сформировать теоретическую и методологическую базу для проведения результативной налоговой политики

в отношении некоммерческих организаций как институтов социально-экономического сектора экономики и будут способствовать решению крупной народно-хозяйственной проблемы формирования эффективной и социально направленной налоговой политики государства.

Степень разработанности проблемы. Современный механизм налогового регулирования и налоговый контроль деятельности некоммерческих организаций не изучались как комплекс взаимосвязанных процессов. Вместе с тем, общие теоретические вопросы развития налоговой системы и некоммерческого сектора экономики, налогообложения, управления финансовым обеспечением некоммерческих организаций, отдельные проблемы организации налогового контроля активно обсуждаются в работах российских и зарубежных ученых.

Значительный вклад в исследование функций и сущности налогов, принципов налогообложения внесли такие известные экономисты, как:

A. Вагнер, С.Ю. Витте, Дж. Кейнс, Дж. Миль, Д. Рикардо, Ж.Ж. Руссо, Э. Селигман, Ж. Сисмонди, А. Смит, Н.И. Тургенев, И.И. Янжул.

Теоретические вопросы налогового регулирования деятельности экономических субъектов получили развитие в трудах таких российских ученых, как: С.В. Барулин, Л.И. Гончаренко, И.В. Горский, Ю.Б. Иванов,

B.Г. Князева, Н.П. Мельникова, О.В. Мандрощенко, И.А. Майбуров, Л.П. Павлова, В.Г. Пансков, М.Р. Пинская, Г.Б. Поляк, В.М. Родионова, В.В. Рощупкина, Н.В. Семенова, А.А. Соколова, Е.В. Тишин, Н.Н. Тютюрюков, С.Д. Шаталов, Ю.Д. Шмелев, Д.Г. Черник и многих других. Однако аспект налогового регулирования некоммерческих организаций не является непосредственным предметом их исследования.

Профессиональный интерес для актуального исследования представляют труды отечественных ученых и практиков, в частности: Е.В. Боровиковой, А.В. Варнавского, А.Ю. Ильина, Ю.М. Лермонтова, Л.С. Кириной, Л.М. Колесенковой, Л.Н. Лыковой, Е.С. Мигашкиной, О.А. Мироновой, С.И. Опариной, С.Г. Пепеляева, М.В. Подкопаева,

О.Н. Савиной, В.А. Свищевой, В.В. Семенихина, Е.Е. Смирновой, в которых анализируются отдельные теоретические и практические аспекты налогообложения некоммерческих организаций, однако не учитывающие специфику нового закрытого перечня видов некоммерческих организаций.

Для системности в исследовании налогового регулирования деятельности некоммерческих организаций значение имеют работы по проблемам управления финансами и анализу деятельности некоммерческих организаций таких российских ученых, как: Е.В. Акимов, М.В. Батурина, П.Ю. Гамольский, Е.А. Горина, С.П. Гришаев, Ю.В. Гросул, Н.В. Зубаревич, Т.И. Кришталева, М.Л. Макальская, О.С. Макеева, Н.А. Пирожкова, О.М. Рыбакова, Н.В. Семенова, С.С. Сулакшин, М.А. Штефан и др. Труды исследователей составили базу для дальнейшего развития теоретико-методологической основы определения специфики операций некоммерческих организаций, что принципиально важно учитывать при построении системы налогового регулирования деятельности некоммерческих организаций.

При этом для достижения определенных в диссертации целей были изучены и труды ученых, занимающихся исследованием, связанным с экономикой общественного сектора, спецификой деятельности некоммерческих организаций, развитием межсекторного взаимодействия, а именно: В.Б. Беневоленский, Л.В. Гусарова, Ю.И. Грищенко, В.Р. Захарьина, Г.Ю. Касьянова, Г.В. Кузьмина, И.В. Мерсиянова, Н.Н. Парасоцкая, В.В. Пименова, П.В. Савченко, А.М. Соколовская, В.И. Якунин, Р. Акерман, Б. Вайсброд, Д. Истли, Ф. Котлер, М. Олсон, М. Охара, Л. Соломон, Е. Тодер, А. Холтманн, М. Эттлингер, Л.И. Якобсон и др. Налогообложение здесь не является центральной проблемой и затрагивается лишь как элемент общего регулирования некоммерческого сектора.

В современной отечественной научной литературе отсутствует согласие в постижении управленческой и экономической природы понятия налогового контроля и оценки его результативности, в том числе в

отношении некоммерческих организаций. Не представлены также исследования, комплексно охватывающие теоретико-методологические вопросы налогового регулирования деятельности некоммерческих организаций в условиях динамичности экономических процессов во взаимной связи с налоговым контролем по отношению к новым областям деятельности некоммерческих организаций, современным конфигурациям их взаимоотношений с коммерческими структурами. Необходима разработка и новых технологий налогового контроля деятельности некоммерческих организаций. Проведенные исследования на эти темы зачастую охватывают только рассмотрение нормативной базы по некоторым видам налогов, но не анализируют сам механизм воздействия налогов на деятельность некоммерческих организаций. Развитие методологии налогового регулирования не может быть успешно без критического исследования аккумулированного опыта эволюции некоммерческих организаций и преобразований отечественной налоговой системы, направлений трансформирования налогообложения некоммерческих организаций во взаимосвязи с налоговым контролем, что обусловило выбор темы работы, ее актуальность, а также постановку цели, задач и структуры диссертационной работы.

Цели и задачи диссертационного исследования. Целью исследования является разработка концептуальных положений теории и методологии налогового регулирования деятельности некоммерческих организаций в неотъемлемой связи с развитием теории и разработкой методического обеспечения налогового контроля исполнения налогового законодательства некоммерческими организациями.

Для достижения поставленной цели в диссертационной работе определены четыре системные задачи, каждая из которых вызвала необходимость решения блока соподчиненных задач.

Первая задача - разработать концепцию налогового регулирования деятельности некоммерческих организаций, исходя из целей и задач развития некоммерческого сектора и направлений современной налоговой политики:

1) Сформулировать основные положения концепции налогового регулирования деятельности некоммерческих организаций на основе исследования теории налогов и роли некоммерческого сектора в реализации социальной политики государства.

2) Определить современные тенденции налогового регулирования некоммерческого сектора на основе анализа зарубежного опыта обеспечивающего возможности имплементации в современных российских условиях.

Вторая задача - методологически обосновать необходимость формирования комплексного подхода к налоговому регулированию деятельности некоммерческих организаций и разработать предложения по совершенствованию механизма реализации права некоммерческих организаций на налоговые льготы и преференции:

1) Определить специфику применения инструментария налогового регулирования с учетом направлений деятельности некоммерческих организаций.

2) Выделить единые критерии отбора налоговых льгот и преференций для некоммерческих организаций с целью определения альтернативных налоговых инструментов, использование которых будет способствовать реализации приоритетных задач социального развития.

3) Разработать концептуальные направления развития системы налоговых льгот для некоммерческих организаций с определением конструкции защитного механизма, обеспечивающего сбалансированность интересов государства, некоммерческих организаций и граждан как потребителей услуг некоммерческих организаций.

Третья задача - исследовать теоретические положения и методологические подходы к налоговому контролю деятельности

некоммерческих организаций, определить инструментарий идентификации налоговых рисков некоммерческих организаций:

1) Уточнить понятийный аппарат и выявить специфику налогового контроля исполнения налогового законодательства некоммерческими организациями.

2) Определить специфику факторов возникновения и последствий налоговых рисков в системе управления некоммерческими организациями.

Четвертая задача - предложить меры по совершенствованию форм и методического обеспечения контроля правильности исчисления налоговых платежей некоммерческой организацией как налогоплательщика:

1) Разработать систему идентификации некоммерческих организаций для целей налогового контроля.

2) Развить методическое обеспечение концепции отбора некоммерческих организаций для выездных налоговых проверок.

3) Предложить методологический инструментарий системы оценки принятия решения о проведении выездной налоговой проверки некоммерческой организации.

Объектом исследования являются налоговые отношения, в которые вовлечены некоммерческие организации России.

Предметом исследования - являются теоретико-методологические проблемы развития налогового регулирования и налогового контроля деятельности некоммерческих организаций

Область исследования. Диссертационное исследование выполнено в рамках Паспорта научной специальности 08.00.10 - «Финансы, денежное обращение и кредит» (экономические науки) и соответствует п. 2.9. «Концептуальные основы, приоритеты налоговой политики и основные направления реформирования современной российской налоговой системы», п. 2.21. «Трансформация бюджетно-налоговой системы на разных стадиях экономического развития: инструменты и модели адаптации», п. 2.23. «Государственный контроль налоговых правонарушений».

Методология и методы исследования. Методологической основой исследования являлись труды отечественных и зарубежных ученых в области теории и практики налогового регулирования и налогового контроля, диалектический метод, фундаментальные положения экономической науки, системно-эволюционный подход к налоговым теориям, открывающий содержание важнейших категорий и понятий налогового регулирования и налогового контроля.

Методологический аппарат исследования базировался на теории научного познания, комплексном изучении (системный подход) рассматриваемых проблем, изучении их развития и взаимосвязей. При решении отдельных задач применялись общенаучные и специальные методы и приемы научного познания, такие как анализ и синтез, конкретизация и абстракция, единство исторического и логического, методы нормативного, статистического, структурного, экспертного и сравнительного анализа.

Использование инструментария, приемов и способов осуществления теоретико-практической деятельности вышеназванных научных методов и подходов, связанных единым алгоритмом и методологией исследования, обеспечило научную обоснованность, целостность и достоверность проведенного исследования.

Информационной базой исследования стали теоретико-методологические и практико-ориентированные материалы основных зарубежных и отечественных научных коллективов в области экономики; законодательные и другие нормативные акты, регламентирующие экономические и социальные процессы, деятельность органов государственной власти, некоммерческих организаций, хозяйствующих субъектов; отчетность некоммерческих организаций; информационные материалы консалтинговых фирм; отчетность налоговых органов, опубликованная на официальных интернет-сайтах; данные автоматизированных систем проверки юридических лиц; российская и зарубежная литература, публикации в периодической печати.

В диссертации использованы экспертные документы и аналитические материалы по проблемам налогообложения, экономики и управления некоммерческими организациями, исследования и программные документы по модернизации системы управления налоговыми органами, законодательные документы, обеспечивающие осуществление налоговой политики государства в отношении некоммерческих организаций, а также разработки научно-исследовательских и образовательных организаций, осуществляющих социальные и экономические исследования.

Существенную группу источников составляют исследования, как российских, так и зарубежных экспертов и ученых, материалы и официальная отчетность интернет-сайтов органов государственной власти Российской Федерации, Правительства Российской Федерации, Министерства финансов Российской Федерации, Министерства юстиции Российской Федерации, Федеральной налоговой службы Российской Федерации, Федеральной службы государственной статистики Российской Федерации, Федерального собрания Российской Федерации, неправительственных организаций, собственные исследования автора, интернет-ресурсы.

Научная новизна исследования заключается в теоретическом обосновании и разработке методологических и научно-методических положений концепции налогового регулирования деятельности некоммерческих организаций в условиях многообразия их организационно -правовых форм с целью обеспечения баланса интересов государства, граждан и некоммерческих организаций, а также в разработке и совершенствовании комплекса мероприятий и методик налогового контроля исполнения налогового законодательства некоммерческими организациями.

Основные результаты исследования, обладающие научной новизной:

1) Теоретически обоснована целесообразность формирования в рамках налогового законодательства подсистемы норм, комплексно регламентирующей налогообложение деятельности некоммерческих

организаций как значимого условия достижения адекватности механизма исчисления налогов специфике деятельности некоммерческих организаций и их роли в социально-экономическом развитии страны (с. 29-63).

2) Уточнены цели, задачи и инструменты налогового регулирования деятельности некоммерческих организаций исходя из научного анализа тенденций развития налоговых систем и некоммерческого сектора экономики в России и за рубежом. В рамках авторской модели сформулированы критерии налоговой идентификации НКО, что позволило сформировать новый методический подход к налоговому контролю деятельности некоммерческих организаций (с. 64-93, 94-117).

3) Предложен системный подход к механизму применения налоговых льгот как косвенной, но результативной меры достижения цели налоговой политики в отношении некоммерческого сектора, в основе которой лежит обоснование вектора их воздействия. Предложены концепции решения актуальных проблем, возникающих при применении нулевой ставки по налогу на прибыль организаций для НКО сферы образования, здравоохранения, социального обслуживания, а также фактической индивидуализации налоговых льгот в отношении НКО - грантодателей. Разработана логическая схема развития механизма применения нулевой налоговой ставки по НДС общественными организациями инвалидов (с. 118-147, 148-164).

4) Обосновано использование дополнительного инструмента налогового стимулирования деятельности социально-ориентированных некоммерческих организаций в виде специального налогового режима, адаптированного к специфике деятельности социально-ориентированных некоммерческих организаций, а также к уровню их развития и приоритетов долгосрочного социального и экономического развития (с. 164-177). Предложен методологический подход к построению системы налогового стимулирования благотворительности, базирующийся на признании государственно-общественной значимости этого явления. Обоснована

система замещения прямых бюджетных расходов на социальные нужды налоговыми стимулами в отношении благотворителей-юридических и физических лиц, что будет способствовать построению нового социально-экономического механизма взаимодействия между государством, гражданами и коммерческим сектором посредством перераспределения финансовых ресурсов в пользу некоммерческого сектора для выполнения ими важных социальных функций и задач, а также способом достижения социальной справедливости в обществе (с. 178-199).

5) Представлен методический подход к налоговому регулированию деятельности организаций некоммерческого сектора, позволяющий разделить некоммерческие организации на две глобальные группы: бесприбыльные и прибыльные, что основывается на предложенной авторской модели налоговой идентификации НКО, учитывающий специфику деловой (предпринимательской) активности отдельных видов некоммерческих организаций и необходимость защиты интересов государства в налогово-бюджетной сфере (с. 200-213).

6) Разработан комплекс инструментов по совершенствованию налогового регулирования деятельности некоммерческих организаций, в части процедур налогового контроля, что позволит направить финансово -хозяйственную деятельность некоммерческих организаций в том направлении, которое необходимо государству в тот или иной период времени исходя из поставленных социально-экономических задач (с.214-226).

7) Предложены методические подходы к оценке риска вовлечения некоммерческих организаций в схемы уклонения от уплаты налоговых платежей, с уточнением соподчиненности применяемого в налоговой теории понятия «налоговые риски», а также доказаны причины возникновения «необоснованной налоговой выгоды» применительно к некоммерческим организациям, выделена специфика возможных последствий налоговых рисков (с.227-239).

8) Обоснована система идентификации некоммерческих организаций для целей налогового контроля, основанная на проведении унификации всех организационно-правовых форм некоммерческих организаций, выразившаяся в сведении всех их к конечному числу типов: условно бесприбыльных некоммерческих организаций, функционирование которых, как правило, лишено элементов деятельности, приносящей доход, и прибыльных некоммерческих организаций, функционирование которых большей частью направлено на получение дохода, но реализовывается с применением корпоративной оболочки некоммерческой организации (с. 240-254).

Список литературы диссертационного исследования кандидат наук Грищенко, Алексей Валерьевич, 2016 год

° и -

в ® ;

^ Й Й О ^

я

К ьи

а

Источник: составлено автором по материалам [186]. Рисунок 2.8 - Количество социально-ориентированных некоммерческих организаций на 1000 населения, в разрезе субъектов Российской Федерации

см т 1/1 ^ сТ о

1/1 О

С! С! р

1Л Щ ® ч^. »6

(¿3 цэ ЦЗ. О О о О* С3~ 1:5

- « к * к

О О СЗ О О О О О

СО

0~ С3~

тнгмгмттьльлш со со СО со, со, со, со, со, о" о" с0 с0 с0 о о о

сз ° г-г о

&

у

СЙ

и к

с;

1С

^

с

к К

СЙ

И К

с;

1С

^

с

Сй нС к нС « а и нС «

И н ей Н Сй М ей н ей

К о и о & 3 Н о &

ч ей о ей И Е- О ей И

1С ч & ч 03 ч

1С ей 1С « СЙ и- 1С «

с о р- С И С К И Сй С к

к ей И ч ей 1-С к ей И и о нС Ч к ч 1С ч ей И к ей И и о нС Ч

к о С о Сй к о С

ей к К к И я ч к я

И о к С & 03 г к и ср С 1С г « ей 1С 03 03 р- 1С ^ с к & м С & к

03 й ей Сй о ей

¡г 03 1С Е- СО 03 Н

03 ей р- О

Ч нЧ нЧ =К нС

^ Н Н й (г-

Ю 1С О С

и

ей

сЗ сЗ

=К 1С

к с

г^ К СЙ

« СЙ

Н

<

ч ч ч

Ю Ю 1С О О С

ю ^

с с к

Ю 1С О С

и ы и ы и

к

^ с

у е-

& 03 с;

н Р* оз

О 1-г-

<

И

о о ^

а ч 8

С ^ < £

о

1-е

к я о с к

ч

н

И

к

ч

1С

с

« к

И

о «

к

ч ч

Ю 1С

О С

« к

И И

о

к

И Й ч

ее

к

X

н£3 ;К нЧ н£3 К Л ;К К НДННЙНЙБ оциик^йь

Ч Ч Ч 03 Ч &

1С 'К Ю Ю Ц (О в ^

сксоозокщ

И =

О ей £ «

ей

Й ей

£ к X

О

Й И

к

ч

1С

с

И

С

« О Й

Ср И

« к

о ч

2 Я 1С

& 2 *

и Й с

О & о

2 ^ «з

ре

Источник: составлено автором по материалам [186].

Рисунок 2.9 - Количество социально-ориентированных некоммерческих организаций на 1000 населения, в разрезе субъектов

Российской Федерации Исследование количества СО НКО на 1000 человек населения в субъектах Российской Федерации показало существенную дифференциацию их развития. Так, в Крыму и Севастополе показатели количества СО НКО на 1000 человек населения находятся на самом минимальном уровне и составляют 0,003 и 0,017 соответственно. Это обусловлено неразвитостью данных субъектов с социально-экономической точки зрения. Республика Ингушетия и Чеченская республика также имеют низкие показатели 0,337 и 0,362 соответственно, которые обусловлены слаборазвитой инфраструктурой в области социальной защиты населения.

На основании выявленных выше диспропорций в развитии социально ориентированных НКО целесообразно рассмотреть вопрос о введении регионального корректирующего коэффициента, который будет связан с уровнем развития социально-ориентированных некоммерческих организаций в каждом конкретном субъекте Российской Федерации.

Основная цель предлагаемого регионального корректирующего коэффициента - стимулирование развития СО НКО в субъектах Российской Федерации.

Проведенная оценка однородности совокупности позволила определить коэффициент вариации по показателю СО НКО на 1000 человек населения в субъектах РФ, который составил - 38,6%. Данное значение доказывает, что совокупность является не однородной, так как в статистике принято считать, что однородной является совокупность со значением коэффициента вариации, менее 33%. Таким образом, возникает необходимость отбора регионов в совокупность с однородными показателями. Субъекты Российской Федерации с наибольшим разбросом данных от среднего значения - экстремумы были исключены: города федерального значения Москва, Севастополь, республики Крым, Чечня и Ингушетия. Новое значение показателя коэффициента вариации по 79 субъектам РФ составило - 30,5%. Следовательно, новая совокупность является однородной и в дальнейшем имеет место возможность группировки данных по методу, предложенному американским ученым Стерджессом.

Для определения числа групп используем формулу (2.1), предложенную Стерджессом:

п=1+3.322-^, (2.1)

где N - число единиц совокупности; п - число групп.

Для нашего примера формула (2.2) имеет вид:

п=1+3.322 ^ 79 = 7,304 (2.2)

Полученное значение 7,304 округлим до 7. Следовательно, необходимо образовать семь групп с равными интервалами. Определив при этом, величину интервала по формуле (2.3):

, Хтах-Хтт 1,791-0,516 „ , „„

п=-=-=0,182 (2.3)

п 7 ' 4 '

Следует отметить, что пять исключенных из совокупности субъектов Российской Федерации необходимо разделить на отдельные группы. При этом, необходимо учесть значение самого большого показателя города Москвы - 2,2 СО НКО на 1000 человек и выделить данный субъект Российской Федерации в отдельную группу. Исследование совокупности оставшихся пяти субъектов Российской Федерации показывает, что при объединении субъектов одну группу размах вариации составляет 0,36 и сильно отличается от других групп (размах вариации по группе 8 составляет 0,184, группе 7 составляет 0,177). Следовательно, Республику Крым и город Севастополь, а также Республику Чечня и Ингушетию следует объединить в группы 9 и 10 соответственно. При этом размах вариации в группах будет менее первоначального и составит в 10 группе 0,014 и в 9 группе 0,026.

Проведенный анализ позволил ранжировать субъекты Российской Федерации по группам в зависимости от развития СО НКО на территории Российской Федерации, которые приведены в

таблице 2.7 и приложении И.

Таблица 2.7 - Субъекты Российской Федерации с количеством СО НКО на 1000 человек населения

Число субъектов Российской Количество СО НКО на 1000 Группа

Федерации населения

2 0,003-0,017 10

3 0,337-0,516 9

13 0,523-0,699 8

27 0,701-0,878 7

16 0,889-1,052 6

12 1,070-1,212 5

3 1,278-1,374 4

3 1,431-1,485 3

4 1,615-1,791 2

1 2,219 1

Источник: составлено автором.

Следует отметить, что при введении специального режима налогообложения целесообразно использовать опыт применения корректирующего коэффициента налогоплательщиков применяющих ЕНВД. В частности, корректирующий коэффициент устанавливается с учетом влияния различных внешних условий (факторов) на размер получаемого дохода.

Формула (2.4) исчисления единого налога с объектом налогообложения «доходы» для СО НКО может принять следующий вид:

ЕН сонко = (НБ х К1 х НС)/К2, (2.4)

где НБ - налоговая база; К1 - региональный корректирующий коэффициент, устанавливаемый по решению субъекта (в обычном порядке = 1, но может быть уменьшен по решению субъекта РФ); К2 - номер группы субъекта РФ в котором осуществляет деятельность СО НКО; НС - налоговая ставка 6%.

Республика Крым: ЕН сонко = (НБ х К1 х НС) : К2 = (60 000 руб. *1 * 6%) : 10 = 3600 : 10 = 360;

Республика Татарстан: ЕН сонко = (НБ х К1 х НС) : К2 = (60 000 руб. *1 * 6%) : 3 = 3600 : 3 = 1200;

Тверская область: ЕН сонко = (НБ х К1 х НС) : К2 = (60 000 руб.*1 * 6%) : 2 = 3600 : 2 = 1800;

г. Москва : ЕН сонко = (НБ х К1 х НС) : К2 = (60 000 руб.*1 * 6%) : 1= 3600 : 1 = 3600.

Предельную величину доходов в целях применения специального налогового режима (СНР) для СО НКО целесообразно установить аналогичную показателю при применении упрощенной системы налогообложения, которая ежегодно устанавливается с учетом коэффициента-дефлятора, утверждаемого приказом Минэкономразвития России.

Преимущества предложенного СНР для СО НКО заключаются в том,

что он, во-первых, учитывает развитие СО НКО в субъектах РФ, во-вторых, содержит защитный механизм в виде, ограничения вида деятельности, на базе ОКВЭД.

В-третьих, администрирование предложенного СНР для СО НКО не потребует существенных затрат со стороны налоговых органов. Поскольку в основе данного налогового режима лежит упрощенная система налогообложения с объектом налогообложения «доходы» с применением двух корректирующих коэффициентов, учитывающих уровень развития СО НКО в субъектах РФ. В перспективе СНР может быть встроен в уже существующую упрощенную систему налогообложения с выделением специфической методики расчета для СО НКО и добавлением соответствующего раздела в налоговую декларация по налогу, уплачиваемому в связи с применением упрощенной системы налогообложения.

Налоговое стимулирование благотворительной деятельности.

Выбранная на перспективу стратегия социально-экономического развития России, основанная на переходе экономики от экспортно-сырьевого к инновационному типу развития, требует соответствующих законодательных изменений, направленных как, на налоговое стимулирование благотворительных некоммерческих организаций, так и их доноров, жертвователей, в частности.

Согласно толковому словарю Ушакова Д.Н. благотворительность - это оказание материальной помощи бедным [85], в то же время авторы современного экономического словаря понимают под благотворительностью оказание безвозмездной помощи (материальной и денежной) нуждающимся людям и организациям, обеспечение людей благами и услугами за счет благотворителя [77].

В научной литературе можно встретить следующие определения данной дефиниции:

- помощь, оказываемая неимущим;

- оказание бескорыстной (безвозмездной или на льготных условиях) помощи тем, кто в этом нуждается;

- оказание материальной помощи нуждающимся (как отдельным лицам, так и организациям), которое может быть направлено на стимулирование развития общественно значимых видов деятельности (например, защиту окружающей среды, охрану памятников культуры).

Несмотря на отличия предлагаемых дефиниций, во всех определениях представляется возможным выделить признаки благотворительной деятельности:

1) во-первых, благотворительная деятельность обладает признаком добровольности. Добровольность фактически означает, что благотворительная деятельность осуществляется без какого-либо принуждения, можно сказать, что благотворительность в данном случае представляет собой одну из форм реализации правомочия собственника по распоряжению принадлежащими ему материальными благами и ресурсами;

2) в качестве второго признака благотворительной деятельности, выступает признак безвозмездности, т.е. бескорыстности. Под безвозмездностью можно понимать передачу денежных средств или имущества, без оплаты, в том числе с переходом права собственности.

Участниками благотворительной деятельности выступают физические и юридические лица (коммерческие и некоммерческие организации), осуществляющие благотворительную деятельность, а также физические и юридические лица, в пользу которых реализовывается благотворительная деятельность.

3) в-третьих, благотворительную деятельность следует отличать от спонсорской помощи. Спонсорская помощь не предусматривает бескорыстия, она является платой за определенные услуги. Согласно пп. 9, 10 ст. 3 Федерального закона № 38-Ф3 «.спонсорство - это вклад граждан или организации спонсора в виде имущества, результатов интеллектуальной деятельности, оказания услуг, проведения работ, на условиях

распространения спонсируемым рекламы о спонсоре, его товарах» [19].

Правовое регулирование отношений, связанных с осуществлением благотворительной деятельности, основывается на ст. 582 ГК РФ и Федеральном законе № 135-ФЗ [20]. Под благотворительностью понимается добровольная деятельность физических и юридических лиц по безвозмездной передаче юридическим или физическим лицам имущества, денежных средств, оказанию услуг, выполнению работ и оказанию иного содействия.

Вместе с тем, в Российской Федерации целый ряд проблем свидетельствует о необходимости развития и совершенствования института благотворительности [127,с.170].

Во-первых, растет количество социально неблагополучных людей. За 2015 год число граждан с достатком ниже среднего уровня по Российской Федерации выросло на 3 млн. человек и достигло в общей сложности 19 млн. человек (в 2014 году 16 млн. человек) [207]. При этом, 60%-70% из 19 млн. человек - это семьи с детьми. Кроме того, наблюдается существенный рост ВИЧ-инфицированных в стране.

Так, на 1 ноября 2014 года было зарегистрировано 864 394 чел. [179], на 31 декабря 2015 г. их количество достигло 1 006 388 чел. [260]. По заявлению ФСКН России, в 2014 год рынок потребления наркотиков составил 7,3 млн. человек (регулярное и эпизодическое потребление) из которых активно употребляют 3 млн. человек [203].

Более того, около 70% молодых семей можно причислить к категории бедных, около 59% граждан ожидает помощи от государства [80]. Очевидно, что в условиях экономической нестабильности, государство не может в полной мере обеспечить социально-экономическую поддержку вышеназванных категорий граждан. Следовательно, возникает острая необходимость делегирования части полномочий государства -благотворительным организациям.

Во-вторых, в правовом поле не разработаны критерии определения

малообеспеченных или социально незащищенных лиц, вследствие этого не ясно, поддержка какой группе лиц считается благотворительностью.

В-третьих, отсутствует государственный контроль и мониторинг благотворительной деятельности. Нет официальных данных об объеме средств, вкладываемых бизнес структурами и государством в благотворительность, о социальном или экономическом эффекте благотворительной деятельности. Отсутствует мониторинг и контроль нецелевого использования благотворительной помощи, не определены цензы, которые могли бы предотвратить использование благотворительной деятельности в корыстных целях.

В-четвертых, благотворительная деятельность в России слабо развита. Так, по итогам исследования «Рейтинг мировой благотворительности» (WGI) проведенного CAF на основании данных всемирного опроса компаний, в России количество тех, кто делает денежные пожертвования и занимается благотворительностью, остаётся стабильно низким. Положение России в рейтинге мировой благотворительности за 2009-2014 гг. приведены в таблице 2.8.

Таблица 2.8 - Россия в рейтинге мировой благотворительности

В процентах

Год Место в рейтинге Население, участвующее в благотворительности Пожертвования в некоммерческие организации Волонтёрство Помощь нуждающимся

2009 138 18 6 20 29

2010 130 21 5 23 36

2011 127 18 7 17 29

2012 123 19 6 17 33

2013 126 19 6 18 34

2014 129 20 9 19 32

Источник: составлено автором по материалам [173,254].

В-пятых, отсутствует комплексный механизм стимулирования

благотворителей юридических и отчасти физических лиц (предусмотрен налоговый вычет). Исследования показывают, что порядка 30% российских компаний не участвуют в благотворительности. В то же время, в США в благотворительности не задействовано всего 2% компаний, в ЕС - 4% [94].

Вышеперечисленные проблемы с одной стороны означают, что граждане вместо пожертвования в адрес благотворительных организаций (а именно на это могут оказать влияние инструменты налоговой политики) предпочитают помогать тем, кто нуждается, кто рядом. Гражданам гораздо проще помочь людям просящим милостыню, сделать взнос в религиозную организацию, отремонтировать класс в школе, купить необходимую вещь для детского дома, нежели перечислить средства в неизвестный им благотворительный фонд. Пожертвования от юридических лиц или состоятельных физических лиц поступают либо в рамках спонсорской помощи, рекламных кампаний или в рамках благотворительной корпоративной социальной политики, стимулирующей ее положительный имидж в деловой среде.

С другой стороны, следует акцентировать внимание на том факте, что благотворительная деятельность - развивающаяся форма некоммерческой деятельности со значительными материальными ресурсами, которые должны направляться на социальную поддержку наименее защищенных слоев общества. Именно по этой причине благотворительная деятельность привлекает пристальное внимание различных правонарушителей, в том числе организованных преступных групп. Так, например, в России в результате продолжительного периода нерешенности проблем методологического, законодательного и налогового характера благотворительные организации стали инструментом хищения бюджетных средств с 1990 г. и начала 2000-х годов, позволяя «обналичивать» и «отмывать» денежные средства преступных групп [148,с.25].

В обозначенный выше период благотворительная деятельность активно стимулировалась освобождением от уплаты налогов, таможенных сборов и

иных обязательных платежей в бюджет. Это обстоятельство способствовало тому, что под видом благотворительных организаций и фондов создавались преступные организации, извлекавшие доходы и проводившие широкомасштабные операции по легализации денежных средств.

Так, значительный общественный резонанс вызвала деятельность Национального фонда спорта, созданного для поддержки российского спорта и российских спортсменов, которые в новых рыночных условиях действительно оказались в крайне тяжелом положении. Национальный фонд спорта получил значительные таможенные и налоговые льготы, в частности ему было разрешено практически беспошлинно импортировать в страну алкогольную продукцию и сигареты, а также не платить другие налоги. ФСБ России была составлена подробная аналитическая справка о деятельности фонда, согласно которой этот благотворительный фонд нанес государству экономический ущерб в 1,8 млрд. долл. США [62].

В последующие годы, ставя задачу выравнивания условий хозяйствования, государство отменило многие налоговые льготы в отношении благотворителей, поставив в одинаковое положение организации занимающиеся благотворительностью и организации, не направляющие денежные средства на благотворительность.

Вклад государства в уже существующую поддержку благотворительной деятельности отчасти выражается в налоговом законодательстве Российской Федерации.

Существенные налоговые послабления действуют в отношении благополучателей. Так, например благополучатели в соответствии со статьей 251 НК РФ могут для целей налогообложения прибыли организаций не учитывать помощь, оказанную им безвозмездно. При условии, что пожертвования будут использованы исключительно по целевому назначению. При этом обретенное имущество для целей налогообложения не признается доходом только в случае, если имущество в течение одного года не переходит третьей стороне.

Что касается, благотворителей-юридических лиц, то согласно п. 16 ст. 270 НК РФ не учитываются при определении налоговой базы по налогу на прибыль организаций расходы, связанные с деятельностью в сфере благотворительности.

При этом, при безвозмездном выполнении работ, передаче товаров или оказании услуг не возникает обязанности по уплате НДС, в рамках благотворительной деятельности на цели, поименованные в ст. 2 закона № 135-Ф3. Такой вывод следует из пп. 12 п. 3 ст. 149 НК РФ, которым установлено, что безвозмездное выполнение работ, передача товаров или оказание услуг в рамках благотворительности, не подлежит обложению НДС.

Защитный механизм в данном случае реализован в виде дополнительного документального подтверждения благотворительных операций, когда сторонам необходимо составить следующие документы [34,237]:

- договор на безвозмездную передачу;

- бумаги, подтверждающие, что благотворительная помощь принята на

учет;

- акты или другие бумаги, подтверждающие целевое использование благотворительного имущества (результатов работ или услуг).

В отношении благотворителей - физических лиц предусмотрен единственный налоговый стимул - социальный вычет по НДФЛ. Но и он имеет ограничение, так к вычету принимается не более 25% от общей суммы доходов, облагаемых по ставке 13%.

Действующий механизм налогового стимулирования благотворителей и благополучателей представлен в таблице 2.9. На основании представленной ниже таблицы 2.9 полагаем, что государство придерживается консервативной налоговой политики в отношении благотворительности, предоставляя налоговые стимулы в основном благополучателям. Такими действиями государство пытается не допустить использования благотворительных организаций в целях незаконной налоговой оптимизации, участия в так

называемой «фиктивной благотворительности».

Таблица 2.9 - Налоговые стимулы для благотворителей и благополучателей

Благополучатели Благотворители

Физические лица Юридические лица Физические лица Юридические лица

Налоговые стимулы

1. Помощь до 4000 рублей в год, освобождается от уплаты НДФЛ. 2. Суммы грантов и безвозмездной помощи, для поддержки науки и образования российскими организациями (перечень Правительства РФ). 3.Суммы благотворительной помощи в денежной и натуральной форме. 1.Благополучатель не платит налог на прибыль организаций. 2.Денежные средства и имущество, переданное безвозмездно, не облагается НДС (Единственное условие — они должны использоваться в некоммерческих целях). Социальный вычет по НДФЛ, но не более 25% от общей суммы доходов, облагаемых по ставке 13%. нет

Источник: составлено автором.

Отметим, что «с целью стимулирования частной благотворительности на период 2011-2012 гг. уже рассматривался вопрос о предоставлении права учитывать при определении налоговой базы по налогу на прибыль организаций расходы в виде благотворительных пожертвований, с ограничением спектра пожертвований - на формирования и пополнения эндаумент-фондов НКО» [49,с.125,219]. На втором этапе эту норму предлагалось распространить и на иные пожертвования некоммерческим организациям.

Более того, подобные законодательные инициативы уже находились в 2007 г. на рассмотрении в Государственной Думе Российской Федерации, в них предполагалось установление льготы по налогу на прибыль организаций (5 % от налоговой базы) в отношении организаций, направляющих финансовые средства на оказание благотворительной помощи на решение проблем детей-инвалидов, сирот и беспризорников [38].

Нельзя не отметить то, что предложенные выше изменения привели бы к искажению принципа, изложенного в п. 1 ст. 252 НК РФ, соответствия осуществленных расходов полученным доходам, поскольку расходы на благотворительность не связаны с получением доходов. В этой связи полагаем, что на основании вышеприведенных аргументов законопроект и не был поддержан. Кроме того, данный вывод подтверждает и позиция Минфина России, озвученная в 2010 г. и 2015 г.:

во-первых, «возможность учета пожертвований для целей налогообложения прибыли организаций фактически будет означать осуществление организацией соответствующих расходов за счет федерального бюджета и бюджетов субъектов РФ» [35];

во-вторых, анализируя проблемы налогового стимулирования жертвователей - коммерческих организаций, их не следует в безальтернативном порядке связывать с обеспечением финансовой выгоды жертвователя со стороны государства, в том числе за счет предоставления налоговых преференций, поскольку пожертвование является, преимущественно бескорыстной помощью;

в-третьих, «субъекты наделены самостоятельными полномочиями по выработке мер налогового стимулирования различных видов деятельности» [36].

Вместе с тем, отсутствие информации о данной налоговой льготе в программном документе о налоговой политике РФ на 2016 год и на плановый период 2017-2018 гг. говорит о том, что в ближайшее годы в условиях экономической нестабильности ситуация не изменится [186].

Отметим, что к контраргументам по позиции Минфина России можно отнести то, что благотворительные программы повышают социальную ответственность бизнеса и деловую репутацию.

На разных этапах социального и экономического развития государства и общества корпорации самостоятельно интегрируют отдельные социальные модели в свою коммерческую деятельность. В условиях глобализации и

кризисных явлений конкуренция в бизнесе усиливается, вследствие этого значительное число коммерческих организаций вынуждено начать поиск долгосрочного и лояльного отношения со стороны клиентов, работников и других заинтересованных сторон общества. Именно поэтому и происходит смена модели с прибыльно ориентированного бизнеса на модель социально ответственного бизнеса.

Проблематику социальной ответственности бизнеса исследовали Ф. Котлер и Н. Ли. Авторы отмечают, что «.интеграция благотворительных социальных программ в корпоративную структуру принесет максимальную пользу для всей компании» [59].

Отметим, что дефиниции «социальная ответственность» и «бизнес», если исходить из этимологии и сущности данных понятий, являются не совместимыми категориями, но роль коммерческого предприятия многогранна, а его основное назначение - служить источником дохода для собственников и акционеров.

Несмотря на все сложности и на специфику ведения бизнеса в России, следует отметить, что социальная ответственность постепенно начинает рассматриваться как инструмент, позволяющий улучшить репутацию бизнеса, наращивать капитализацию компаний, устанавливать комфортные отношения с контрагентами. Так, можно отметить «Социальную хартию российского бизнеса», которая ставит целью реализацию принципов ответственного ведения бизнеса и к которой уже присоединилось 256 компаний [259]. Участники соглашения регулярно публикуют в сети свои отчеты о социальной ответственности.

Более того, в 2013 г. в Российской Федерации был принят национальный стандарт по социальной ответственности ГОСТ Р ИСО 260002012 [31], идентичный международному стандарту ISO 26000:2010 «Руководство по социальной ответственности» [288]. Смысл стандарта -интеграция принципов социальной ответственности (прозрачность, подотчетность, этичность поведения и т.д.) в бизнес-процессы. Подчеркивается, что он не предназначен для целей сертификации - компании могут пройти «самооценку» соответствия стандарту, заявив тем самым о приверженности принципам социальной ответственности.

Как считают Ф. Котлер и Н. Ли, которые исследовали и анализировали опыт корпораций таких, как Procter&Gamble, Kraft Foods, McDonalds, Nike, Microsoft и других: «.самый верный путь к сознанию потребителей, уже почти не неуязвимых к традиционным современным стратегиям маркетинга, - это реализация разнообразных социальных инициатив. Таким образом, ведущие мировые корпорации научились зарабатывать деньги, в качестве социально ответственных компаний, и этим они добывают благосклонность сотен тысяч своих клиентов» [59].

Вместе с тем, РСПП и компания Fleishman-Hillard Vanguard в 20112013 гг. провели ряд исследований «Оценка иностранным бизнесом деловой среды в России, по итогам которых представители иностранных организаций, работающих в Российской Федерации, отметили, что в качестве приоритетных мер, способных стимулировать ведение бизнеса на основе принципов социальной ответственности большинство опрошенных предпринимателей видят именно налоговое стимулирование» [201]. Данные исследования РСПП и Fleishman-Hillard Vanguard представлены на рисунке 2.10.

80 70 60 50 40 30 20 10 0

Источник: составлено автором по материалам [201].

Рисунок 2.10 - Оценка предпринимателей: меры налоговой поддержки, способные стимулировать ведение бизнеса на основе принципов социальной

ответственности, в процентах

На основе вышеизложенного, полагаем, что большинство представителей бизнес-сообщества видят социальную ответственность бизнеса именно через призму налогового стимулирования [49,с.125].

Анализ положений главы 25 НК РФ, проведенный выше, показал, что в части благотворительности выделены специальные нормы для благополучателей - некоммерческих организаций. Так, некоммерческие организации исключают из налогооблагаемого дохода средства, имущество, которые были переданы на реализацию благотворительной деятельности (пп. 4 п. 2 ст. 251 НК РФ).

В тоже время в налоговом законодательстве по налогу на прибыль организаций отсутствует механизм налогового стимулирования благотворителей, так участники гражданского оборота - благотворители лишены возможности учесть свои расходы, связанные с безвозмездным оказанием в пользу некоммерческих организаций услуг, работ или передачи

товаров, денежных средств (п. 16 ст. 270 НК РФ) [238].

Вместе с тем, государство, ориентируя российский бизнес стать социально ответственным, упразднило существовавшую с 1991-2001 гг. налоговую льготу для благотворительных пожертвований с 1 января 2002 г. после принятия 25 главы НК РФ. В связи с этим, президент Торгово-промышленной палаты РФ Евгений Примаков отметил, что, «.призывая власть к уничтожению административных барьеров, бизнес готов участвовать в модернизации больниц, развитию трудовых отношений, науки и смежных отраслей, борьбе с бедностью, безнадзорностью детей, в стабилизации экологической ситуации и спасении памятников архитектуры, с которыми государству в одиночку не справиться» [252].

В результате одна часть коммерческих организаций прекратила финансировать частью своей прибыли развитие социальной сферы, вторая часть вернулась к «серым» схемам поддержки благотворительных организаций.

Разделяя точку зрения на «нейтральность» налоговой системы, которая не приводила бы к возникновению диспропорций в российской экономике, признавая необходимость модернизации механизма экономического поощрения - налогового стимулирования благотворителей, а также признавая, что в среднесрочном периоде экономика России будет подвержена ослаблению вследствие реализуемой западными странами политики санкций и неблагоприятной рыночной конъюнктуры цен на энергоносители, проведем исследование возможности признания расходов на благотворительность в целях налогообложения прибыли коммерческих организаций [133,с.69].

Следует отметить, что «предложенное в 2012 году Минэконоразвития России введение налоговой льготы по налогообложению прибыли организаций, направляющих часть своих средств из прибыли на оказание благотворительной помощи, в пределах 10 % от налоговой базы, невыполнимо в условиях бюджетного дефицита» [49,с.132].

Более обоснованной представляется «величина расходов на благотворительную деятельность, но не более чем 0,5 % выручки организации» [49,с.132]. Аргументом в пользу данного предложения служит «статистика расходов корпораций на благотворительность в России, с годовым оборотом более 100 млн. руб., кроме того данные приведенные в таблице 2.10 показывают, что расходы на благотворительность составляют от 0,01% до 1,04 % общей суммы выручки компаний за 2013 год» [49,с.133-134]. Зарубежный опыт - Сингапура, в части стимулирования юридических лиц -жертвователей показывает, что государство дает право организациям применить налоговый вычет в размере 250% от суммы пожертвований сделанных в период с 1 января 2016 года по 31 декабря 2018 года [295]. Например, если общая сумма доходов компании за год составила 100 000 долл. США, а сумма пожертвований составила 10 000 долл. США, то сумма налогового вычета составит 250% от суммы пожертвования и будет равна 25 000 долл. США. Таким образом, налогооблагаемый доход компании составит: 75 000 долл. США (100 000 долл. США - 25 000 долл. США). Апробация практики Сингапура на лидерах корпоративной благотворительности России, представленной в таблице 2.10 показало, что применение налогового вычета в размере 250% расходов на пожертвование российских корпораций составляет всего 0,6% выручки.

Таким образом, учитывая статистику расходов корпораций на благотворительность в России 0,01-1,04 % общей суммы выручки компаний за 2013 год, опыта Сингапура, с определенной долей уверенности полагаем, что социальная ответственность коммерческих организаций должна поощряться государством, путем установления предельной величины расходов на благотворительность, принимаемых для целей налогообложения не более чем 0,5% от выручки.

Таблица 2.10 - Апробация практики Сингапура на лидерах корпоративной

благотворительности России

Апробация

Налоговый Доля

Корпорация Расходы на благотворительность в России в 2013 г., млн. руб. процент от общей суммы выручки за 2013 г. вычет 250% от суммы расходов на благотворитель-ность, млн. руб. налогового вычета от общей суммы выручки за 2013 г.

1 2 3 4 5

Катрен 34,4 0,03 85,9 0,07

Металлоинвест 120 0,53 300 1,32

Трансаэро 37,2 0,03 93 0,08

Сахалин энерджи Более 36,5 0,02 - -

МТС 559 0,17 1397,5 0,43

СУЭК 485,7 0,28 1214,3 0,71

РУСАЛ 430,6 0,14 1076,7 0,35

Alcoa 39,5 0,16 98,8 0,40

Nestle Более 110 0,13 - -

Deutsche Вапк 1,7 0,02 4,4 0,04

Амвэй (Атшау) 36,6 0,18 91,6 0,45

ГМК Норникель 2009 0,74 5021,5 1,84

Мегафон 146 0,05 365 0,13

Forex Club 2,6 - 6,5 -

Ростелеком 171,1 0,05 427,8 0,13

Мвидео 51,4 0,03 128,4 0,07

Фосагро 1020,6 0,98 2551,5 2,44

Филип Моррис интернэшнл 61,1 - 152,8 -

Содексо ЕвроАзия 1,5 0,04 3,7 0,11

Auchan 71 - 177,4 -

En+Group 500 0,12 1250 0,31

Хайнекен 21,6 0,07 54 0,18

Банк Зенит 180,4 0,63 451 1,59

УК Петропавловск 52,3 0,13 130 0,31

Группа Абсолют 333,1 - 833 -

Ситибанк 42 0,15 105 0,37

Детский мир 138,6 0,39 346,6 0,96

Efes 12,5 0,04 31,2 0,10

ДЖ Т.И по маркетингу и Более 460 - - -

АвтоВАЗбанк 14,4 0,46 36 1,14

Продолжение таблицы 2.10

1 2 3 4 5

Д Дистрибьюшен 13 - 32,5 0,00

Протек 12 0,01 30 0,03

Салым петролеум девелопмент 90 - 225 -

АБС Электро 2,2 0,03 5,6 0,09

Объединенная металлургическая компания 1100 1,05 2750 2,62

Unilever 112,8 0,27 282 0,67

Банк Русский стандарт 210 0,30 525 0,74

Юникредит банк 6,4 0,02 16 0,04

PepsiCo 42,6 0,03 106,6 0,07

Группа компаний Титан 13,1 0,5 33 0,12

Евроцемент групп 155,6 0,28 389 0,71

МДМ банк 38,4 0,25 96 0,64

Hyundai 3,5 0,01 8,7 0,01

Группа Илим 202,5 0,38 506,2 0,94

Евраз 1000 0,47 2500 1,16

Компьюлинк 4,2 0,02 10,5 0,05

Уралхим 258 0,36 645 0,89

Global Point Family 2,6 0,19 6,6 0,47

Источник: составлено автором по материалам, опубликовано

[49,с. 133-134,210].

Таким образом, представляется целесообразным внести дополнения в ст. 264 НК РФ: «К расходам на благотворительную деятельность относятся расходы налогоплательщиков - благотворителей, но не более 0,5 % выручки от реализации товаров (работ, услуг) и имущественных прав определенных в соответствии со ст. 249 НК РФ».

Обоснованием включения благотворителем в состав прочих расходов денежных средств, направленных на благотворительную деятельность является то, что доходы и расходы организации являются основными элементами структуры прибыли организации. Методологические и методические основы их отражения являются важнейшей составной частью базовых процедур исчисления финансовых результатов организации. Следовательно, в основу исчисления финансовых результатов должен быть

положен методологический принцип временной определенности фактов хозяйственной жизни. Несмотря на различные трактовки этого принципа, его суть сводится к установлению взаимосвязи между доходами и расходами в определенном периоде при соблюдении базисных условий.

При этом, направленность расходов на получение дохода является одним из важнейших условий экономически обоснованного формирования финансового результата в налоговом учете.

Следует заметить, что в настоящее время п. 1 ст. 252 НК РФ включает норму, в соответствии с которой «затраты налогоплательщика, связанные с деятельностью направленной на получение дохода, являются расходами», которые признаются для целей налогообложения [2]. Вышеназванная статья разрешает относить на расходы, которые принимаются в целях налогообложения затраты, прямо не поименованные в НК РФ. Вместе с тем, расходы налогоплательщика не всегда направлены на получение дохода (выгоды). Так, например, расходы могут быть необходимы для осуществления деятельности налогоплательщика или быть связаны с социальной ответственностью бизнеса. Согласно положениям НК РФ именно вся деятельность налогоплательщика должна быть сосредоточена на получение дохода, а не каждая отдельная хозяйственная операция (или их группа). Так, при осуществлении коммерческой деятельности имеют место отдельные расходы, связанные с единичной операцией, но не деятельностью. Например, расходы, связанные с благотворительной деятельностью. В действующем правовом поле такие расходы должны квалифицироваться как прочие расходы. По мнению автора, предлагаемые расходы - это изъятие из чистого денежного потока организации, т.е. отвлечение денежных средств от основной деятельности для выполнения части социальных функций государства. Более того, вышеназванное предложение позволит сблизить налоговый и бухгалтерский учет, в котором затраты на благотворительность отражаются как прочие расходы [37].

Налоговое стимулирование благотворителей - физических лиц.

Одним из актуальных вопросов остается проблема разработки эффективного механизма налогового стимулирования благотворительной деятельности физических лиц, как формы альтернативного (внебюджетного) решения различных социальных проблем незащищенных слоев общества. Данный механизм налогового стимулирования должен быть направлен на создание социальной стабильности, адекватного социального поведения достаточно широкого круга лиц, недостаточно приспособленных в силу объективных причин к жизни в условиях экономической нестабильности.

С точки зрения налоговой политики поощрение пожертвований является предпочтительным вариантом стимулирования

благотворительности при учете того, что налоговые вычеты могут привлечь особенно крупные пожертвования состоятельных доноров-налогоплательщиков. Многие страны ввели именно систему налоговых вычетов. Объясняется это тем, что наименее обеспеченные слои населения склонны жертвовать вне зависимости от введенных налоговых преференций. С другой стороны, состоятельные граждане чрезвычайно восприимчивы к уровню налоговых ставок, и предоставлению дополнительных налоговых преференций, что в целом приводит к более частым и крупным пожертвованиям с их стороны.

С учетом международной практики налогового стимулирования благотворителей физических лиц следует выделить несколько направлений развития налогового законодательства:

1. Первое. Увеличение социального налогового вычета для благотворителей физических лиц, предусмотренного пп. 1 п. 1 ст. 219 НК РФ.

Исследования показывают, что частная благотворительность граждан составляет около 1 % от среднего годового дохода населения Российской Федерации. Так, по оценке Росстата среднемесячная номинальная начисленная заработная плата в 2015 году составила 34030 руб. [224]. При этом, средний «размер пожертвования частного донора по исследованиям

CAF Russia составил 4972 руб. за последние 12 месяцев» [202].

Общемировые тенденции свидетельствуют о существенном отставании частной благотворительности в РФ от Европейского союза, США, где частная благотворительность составляет от 5-10 % личных доходов граждан.

Данные статистики, представленные на рисунке 2.11, свидетельствуют о том, что подавляющая часть населения России - 87,9% имеет доходы ниже 35 000 руб. в месяц. Соответственно, доходы свыше 35 000 получает только 12,1 % населения Российской Федерации.

7 000,1-10 000,0 : 14 6 (14,6Ж>

Источник: составлено автором по материалам [195,200].

Рисунок 2.11 - Размер ежемесячных среднедушевых денежных доходов

населения

Следует отметить, что в случае повышения порога социального налогового вычета на благотворительность следует учитывать денежные доходы граждан страны. На рисунке 2.11 представлены данные Росстата, на основании которых представляется возможным выделить пять базовых групп доходов населения в месяц:

1. 7000-10000 руб.,

2. 10000-15000 руб.,

3. 15000-25000 руб.,

4. 25000-35000 руб.,

5. свыше 35000 руб.

Анализ показывает, что «даже при установлении благотворительных взносов в размере 5%, которое установлено в ЕС и США, российские налогоплательщики не могут в полной мере использовать установленный ст. 219 НК РФ социальный налоговый вычет» [49, с.142]. В таблице 2.11 представлен расчет сумм налоговых вычетов по основным группам доходов населения.

Таблица 2.11 - Расчет сумм налоговых вычетов по основным группам доходов населения

В рублях

Доходы населения Группа 1 Группа 2 Группа 3 Группа 4 Группа 5

700010000 1000015000 1500025000 2500035000 свыше 35000

Размер благотворительного взноса, 5% от дохода по группам 4 200 6 000 9 000 15 000 21 000

Годовой доход налогоплательщика 84 000 120 000 180 000 300 000 420 000

Ставка НДФЛ 13%

Сумма НДФЛ 10 920 15 600 23 400 39 000 54 600

Налоговый вычет 25% 25% 25% 25% 25%

Максимальная сумма налогового вычета (25 % от дохода налогоплательщика) 21 000 30 000 45 000 75 000 105 000

Максимальная сумма НДФЛ подлежащая возврату 2 730 3 900 5 850 9 750 13 650

Фактическая сумма социального налогового вычета 546 780 1 170 1 950 2 730

Источник: составлено автором.

На основе вышеизложенного, «предоставляется целесообразным внести изменения в действующий механизм предоставления социального налогового вычета для благотворителей физических лиц, получающих невысокие и средние доходы, путем предоставления безусловного налогового вычета на максимальную сумму благотворительных взносов до

5000 руб. включительно» [49, с.142]. Данное предложение облегчит восприятие и понимание граждан в отношении действующего механизма предоставления социального налогового вычета, а также позволит налоговым органам упростить механизм возврата социального налогового вычета по НДФЛ.

2. Второе. В отношении граждан, «получающих высокие доходы и осуществляющие крупные пожертвования целесообразно установить максимальную сумму социального налогового вычета, которая составит не более 50 % уплаченного НДФЛ и не превысит 5% годового дохода налогоплательщика» [49, с.143]. В таблице 2.12 представлен расчет сумм налоговых вычетов по гражданам с высокими доходами, осуществляющими крупные пожертвования.

Таблица 2.12 - Расчет сумм налоговых вычетов по гражданам с высокими доходами, осуществляющими крупные пожертвования

В рублях

Группа 1 Группа 2 Группа 3 Группа 4 Группа 5

Размер благотворительного

взноса, 5% от годового 50 000 75 000 100 000 125 000 150 000

дохода

Годовой доход налогоплательщика 1 000 000 1 500 000 2 000 000 2 500 000 Свыше 3 000 000

Ставка НДФЛ 13%

Сумма НДФЛ 130 000 195 000 260 000 325 000 390 000

Максимальная сумма

налогового вычета:

- не более 50 % уплаченного 65 000 97 500 130 000 162 500 195 000

НДФЛ

- не более 5% дохода налогоплательщика 50 000 75 000 100 000 125 000 150 000

Фактическая сумма

социального налогового 50 000 75 000 100 000 125 000 150 000

вычета

Источник: составлено автором.

Таким образом, «физические лица с высоким совокупным годовым доходом смогут получить полный налоговый вычет в отношении крупных

сумм благотворительных взносов» [49, с.143].

Вместе с тем, налоговый вычет в размере 50% является довольно высоким пороговым значением, при котором должен быть ограничен круг получателей - благотворительных организаций и налажена серьезная четкая система контроля использования взносов на благотворительность.

В этом контексте, интересен уникальный опыт Китая. Так, именно благодаря централизации благотворительности в Китае их стало проще контролировать и администрировать. В апреле 1994 г. была зарегистрирована Китайская благотворительная федерация - единственная в общегосударственном масштабе объединенная общественная благотворительная организация. При этом, Китайским управлением по регистрации ей было предоставлено право открывать по всей стране свои подразделения. Подразделения Федерации собрали пожертвований внутри страны и за рубежом на сумму более 400 млн. юаней [263].

Используя положительный опыт Китая, полагаем, что в России можно создать Общероссийскую благотворительную федерацию (ОБФ), учредителем которой должна выступить Российская Федерация. Данная организация будет оказывать, через контрагентов (благотворительные организации) помощь пожилым людям, детям, женским организациям, малообеспеченным слоям населения и др.

Главная миссия ОБФ - выполнение по «зонтичному признаку» роли посредника между региональными и местными благотворительными организациями на основе конкурса социальных проектов.

В дальнейшем местные и региональные благотворительные организации на основе полученных пожертвований в своем регионе, районе оказывают прямую помощь малообеспеченным гражданам, с которыми имеют тесный контакт.

Общероссийская благотворительная федерация должна собирать пожертвования в масштабах всей страны и направлять средства в соответствии с пожеланиями жертвователей. Если жертвователь не указал

объект пожертвования, то организация сама решает, куда направить средства. Главной формой деятельности посреднической ОБФ должны являться специальные социальные программы. Размещение, мониторинг, голосование и отбор специальных социальных программ можно реализовать на уже существующем интернет-портале «Российская общественная инициатива» (РОИ), который существует для размещения общественных инициатив граждан Российской Федерации [192]. Достоинства данного подхода заключается в том, что именно заинтересованные граждане будут отбирать социально-значимые проекты.

После окончания программы ОБФ должна отчитаться перед жертвователями и опубликовать отчет о результатах работы.

3. Третье, «предусмотреть возможность накапливать НДФЛ удержанный из заработной платы, у налогового агента, и при осуществлении пожертвований перечислять их в адрес благотворительной организации» [49, с.143]. При такой системе накопленная сумма, перечисляется в адрес благотворительной организации. Например, со ставкой - 13% по налогу на доход физических лиц благотворительные организации могут получить 1 300 руб. пожертвований на каждые 10 000 руб. начислений.

Подводя итоги необходимо отметить, что размер предложенных выше налоговых преференций не может быть слишком велик, поскольку их введение приведет к прямому снижению доходов бюджетной системы Российской Федерации. С определенной долей уверенности полагаем, что на законодательном уровне должны быть установлены определенные ограничения по максимальной сумме вычета, доле вычета, порядку перечисления только в адрес конкретной НКО и т.п. Таким образом, низкий уровень частной благотворительности, вследствие отсутствия действенных механизмов налогового стимулирования юридических и физических лиц -благотворителей, является критическим для развития благотворительных организаций в России и возможности делегирования государством части своих социальных функций.

ГЛАВА 3

МЕТОДОЛОГИЧЕСКОЕ ОБОСНОВАНИЕ НЕОБХОДИМОСТИ НАЛОГОВОГО КОНТРОЛЯ НЕКОММЕРЧЕСКИХ ОРГАНИЗАЦИЙ

3.1 Некоммерческие организации как субъект налогового контроля

Масштабные экономические реформы, осуществляемые в Российской Федерации, связаны с использованием новых подходов к управлению социальным и экономическим развитием страны.

Теоретическое осмысление наукой понятия налогового контроля эволюционировало одновременно с развитием общемировых общественных отношений: ростом глобализации, вступлением России в ВТО, созданием Таможенного союза, ЕАЭС, ЕЭП, качественным и количественным ростом некоммерческих организаций, повышением ценности НК-ресурсов в инновационной экономике, а также активным развитием новых форм и способов финансирования некоммерческого сектора страны.

Дефиниция «налоговый контроль» была введена ст.82 НК РФ в 2006 году. Под налоговым контролем «признается деятельность уполномоченных органов по контролю за соблюдением налогоплательщиками, налоговыми агентами и плательщиками сборов законодательства о налогах и сборах в порядке, установленном НК РФ» [2].

В параграфе 1.2 диссертационной работы было определено, что налоговый контроль, являющийся составной частью налогового администрирования, направлен на обеспечение реализации фискальной и регулирующей функций налогов. Соответственно, налоговое администрирование является деятельностью уполномоченных органов, сопряженной с реализацией функции налогового регулирования.

Вместе с тем отмечено, что налоговое регулирование является процессом, находящимся в пересекающейся области налогового администрирования и налогового контроля. При этом, ни фискальная, ни