Развитие учета и внутреннего аудита в управлении землями сельскохозяйственного назначения тема диссертации и автореферата по ВАК РФ 08.00.12, кандидат наук Клычова, Айгуль Сейитмухамедовна

• Клычова, Айгуль Сейитмухамедовна
• кандидат наук
• 2013

Оглавление диссертации кандидат наук Клычова, Айгуль Сейитмухамедовна

ОГЛАВЛЕНИЕ

Введение

1. Информационное обеспечение управления землями сельскохозяйственного назначения и принципы их учета

1.1. Особенности управления землями сельскохозяйственного назначения в аграрных организациях

1.2. Земли сельскохозяйственного назначения как объект управления и объект бухгалтерского учета и отчетности

1.3. Принципы учета и формирования отчетности аграрных организаций

2. Методические особенности учета земель сельскохозяйственного назначения

2.1. Методика бухгалтерского учета земель сельскохозяйственного назначения

2.2. Управленческий учет земель сельскохозяйственного назначения

и внутренняя отчетность об их использовании

3. Внутренний аудит отчетности о землях сельскохозяйственного назначения

3.1. Методические и организационные особенности внутреннего аудита аграрных организаций и его сегмента аудита отчетности о землях сельскохозяйственного назначения

3.2. Методика внутреннего аудита отчетности о землях сельскохозяйственного назначения

Заключение

Список литературы

Приложения

Приложение 1. Основные принципы программы приватизации земли и реорганизации сельскохозяйственных предприятий (разработана и проведена в соответствии с Постановлениями Правительства РФ № 324, №

874 и № 96 1994-95 гг.)

Приложение 2. Классификация производственных затрат, рекомендуемая методическими рекомендациями по бухгалтерскому учету затрат на производство и калькулированию себестоимости продукции (работ, услуг) в сельскохозяйственных организация (Приказ МИНСЕЛЬХОЗА РФ от

06.06.2003 № 792)

Приложение 3. Методы управленческого учета

Приложение 4. Положение об управленческой отчетности

Введение диссертации (часть автореферата) на тему «Развитие учета и внутреннего аудита в управлении землями сельскохозяйственного назначения»

ВВЕДЕНИЕ

Актуальность темы исследования. Государственная политика в области развития сельского хозяйства и регулирования рынка сельскохозяйственной продукции основана на реализации эффективных методов управления ресурсами аграрной отрасли, в том числе и землями сельскохозяйственного назначения. В условиях инновационной экономики методами государственного регулирования управления землей являются не только финансовые, связанные с введением в действие новых налогов на недвижимое имущество организаций и на недвижимое имущество физических лиц, но и связанные с развитием информационного обеспечения систем управления аграрными организациями па основе полезной информации учета, отчетности и аудита, их направленностью на долгосрочную стратегию и устойчивое развитие.

Производство продукции, связанной с использованием земельных угодий сельскохозяйственных организаций (растениеводство), является одной из основных задач продовольственных программ государства, всегда относимых к стратегическим задачам экономики и политики. В этой связи земли сельскохозяйственного назначения справедливо выделены в работе как особые объекты бухгалтерского и управленческого учета. Эффективность использования земельных угодий связана с такими понятиями, как капитальные затраты на улучшение плодородия земель, с оценкой земельных участков, по которой они приобретаются и отражаются в системе учета и отчетности, с формированием налоговой базы для существующего земельного налога и будущего налога на недвижимое имущество организаций и др. Поэтому в последние десятилетия много внимания уделяется организации управленческого учета земель сельскохозяйственного назначения, усилению внутренних контрольных функций за реализацией управленческих решений, основанных на информации учета и отчетности, снижению рисков, развитию стратегической отчетности и достижению показателей устойчивого развития организаций на основе эффективного использования их земель.

Для реализации перечисленных управленческих задач необходимо научно обоснованное методическое обеспечение и организация порядков регламентации

учетно-аналитических и контрольных процедур, осуществляемых аграрными организациями, учитывающих специфику аграрного производства и действующего законодательного порядка сделок по учету земель сельскохозяйственного назначения, в том числе кадастровому учету и оценке земель, которыми располагают организации на праве собственности, хозяйственного ведения, аренды и других форм сделок. В этой связи выбранная тема исследования представляется актуальной и значимой для хозяйственной практики аграрных организаций.

Степень научной разработанности проблемы. Развитию теории и методологии бухгалтерского учета и отчетности, ее анализа и контроля в российских организациях было посвящено немало трудов известных отечественных экономистов, в том числе A.C. Бакаева, В.Г. Гетьмана, Д.А. Ендовицкого, О.В. Ефимовой, В.Б. Ивашкевича, М.В. Мельник, Е.А. Мизиковского, М.И. Кутера, В.И. Петровой, В.И. Подольского, В.Ф. Палия, Я.В. Соколова, А.Д. Шеремета, J1.3. Шнейд-мана и др.

Бухгалтерский учет земель, его история, отраженная в дореволюционных работах Н.П. Заломанова (1889), А.Д. Зацепиной (1895), A.A. Шаллера (1913), М.О. Обер-Таллера (1914) и других авторов, позволили определить историко-логическую последовательность решения вопросов не только учета, но и экономической оценки их использования, что, безусловно, послужило отправной позицией для настоящего исследования.

Отдельные проблемы развития бухгалтерского учета и анализа в сельскохозяйственных организациях комплексно исследованы P.A. Алборовым, С.М. Бычковой, А.Ф. Дятловой, А.Р. Закировой, Г.С. Клычовой, C.B. Козменковой, Г.М. Лисовичем, М.Ф. Овсийчук, М.З. Пизенгольцем, Л.К. Хоружий, В.Г. Широ-боковым и многими другими отечественными авторами.

Содержащиеся в их трудах концептуальные подходы, определяющие тенденции развития учета, отчетности, анализа, контроля и аудита в организациях аграрного сектора, связанные с национальной и международной интеграцией экономических субъектов, территорий, государственной поддержкой обеспечения продовольственной безопасности России, приняты в качестве основы данного

диссертационного исследования. Ряд методологических аспектов учета, в том числе управленческого, внутренней отчетности и ее контроля с целыо эффективного управления текущей и стратегической деятельностью аграрных организаций, их земельными ресурсами, все еще имеют острую дискуссионную направленность. Требует более глубокого развития методическая база бухгалтерского учета земель сельскохозяйственного назначения, требует регламентации организация управленческого учета и отчетности, нуждаются в совершенствовании аудиторские процедуры аудита эффективности использования земель аграрных организаций.

Актуальность и недостаточная изученность проблемы определили цель и задачи исследования, позволяющие развить теоретико-методический инструментарий учета и внутреннего аудита для эффективного управления землями аграрных организаций.

Цель и задачи исследования. Целыо исследования является обоснование теоретико-методических положений и развитие организационно-методического инструментария учета, внутренней управленческой отчетности и внутреннего аудита земель сельскохозяйственного назначения в аграрных организациях.

Для достижения поставленной цели в работе определены следующие задачи:

- обосновать выделение земель сельскохозяйственного назначения в качестве объекта управления и объекта учета и уточнить принципы их отражения в отчетности аграрных организаций;

- выявить методические особенности действующей практики бухгалтерского аналитического учета земель сельскохозяйственного назначения и дать предложения по ее совершенствованию;

- разработать концепцию управленческого учета земель сельскохозяйственного назначения, основанную на институциональном и процессном подходах к их использованию, современных методах признания и оценки объектов;

- обосновать механизм интеграции учетно-аналитической информации о землях сельскохозяйственного назначения для принятия на ее основе эффективных управленческих решений стратегического и устойчивого развития аграрных

организаций;

- определить состав внутренней управленческой отчетности, отражающей информацию об эффективности использования земель сельскохозяйственного назначения; разработать формы отчетности по использованию земель сельскохозяйственного назначения;

-разработать организационные и методические подходы к совершенствованию системы внутреннего аудита в отношении внутренней управленческой отчетности аграрных организаций, отражающей использование земель сельскохозяйственного назначения;

- разработать организационную модель внутреннего аудита отчетности по использованию земель сельскохозяйственного назначения, основанной на бизнес-процессах движения, использования и коренного улучшения земель сельскохозяйственного назначения.

Область исследования. Диссертационная работа выполнена в рамках, обозначенных в паспорте специальностей ВАК 08.00.12 - «Бухгалтерский учет, статистика» в части пунктов: 1.2. «Методология построения учетных показателей, характеризующих социально-экономические совокупности на микро- и макроуровнях», 1.3. «Методологические основы и целевые установки бухгалтерского учета», 1.7 «Бухгалтерский (финансовый, управленческий, налоговый и др.) учет в организациях различных организационпо-правовых форм, всех сфер и отраслей», 3.9. «Развитие методологии комплекса методов аудита, контроля и ревизии».

Объектом исследования явились методы и подходы, реализуемые бухгалтерской и аудиторской практикой аграрных организаций в части формирования информации для управления землями сельскохозяйственного назначения. Информация формировалась на основе многолетних исследований и анализа показателей бухгалтерской отчетности аграрных организаций.

Предметом исследования являются теоретико-методологические и методические основы развития учета и аудита в аграрных организациях.

Теоретическую и методологическую основу исследования составили диалектический метод, теоретико-методологические положения системного ана-

лиза, логического моделирования, сравнения, синтеза и другие методы, а также специальные приемы и статистические группировки, позволяющие исследовать сущность и закономерности развития учета и аудита в системе управления земельными ресурсами аграрных организаций.

Информационной базой исследования послужили достижения отечественной и зарубежной теории и практики учета, отчетности, аудита, труды ученых в области экономической теории и международные стандарты финансовой отчетности. Использованы законодательные и нормативные акты, отраслевые инструкции, регламентирующие порядок учета в сельскохозяйственных организациях и предприятиях АПК, материалы международных форумов бухгалтеров и аудиторов, съездов и конференций, посвященных вопросам развития учета, отчетности и аудита, а также данные Росстата, Министерства сельского хозяйства и продовольствия Республики Татарстан, ОАО «Республиканский кадастровый центр "Земля"» (г. Казань), а также отчетность ряда сельскохозяйственных организаций Республики Татарстан.

Научная новизна исследования состоит в решении важной проблемы, заключающейся в научном обосновании и разработке методических подходов, инструментария учета и внутреннего аудита для эффективного управления землями сельскохозяйственного назначения в аграрных организациях.

В работе получены и выносятся на защиту следующие результаты, характеризующиеся научной новизной и практической значимостью:

- на основе анализа ключевых задач федеральных целевых программ и государственных программ развития сельского хозяйства на перспективу выделены стратегические задачи инновационного развития аграрных организаций, систематизированы нормативные документы по управлению, регистрации и оценке земельных участков аграрных организаций и установлены семантические связи принципов формирования их отчетности, отражающей информацию о состоянии и движении земель сельскохозяйственного назначения, на основе чего обосновано выделение земельных участков в качестве объектов управления и учета в аграрных организациях;

- систематизированы подходы и методы определения рыночной стоимости

земельных участков, уточнено содержание алгоритмов расчета рыночной и справедливой стоимости, отвечающих требованиям между народ к ых стандартов финансовой отчетности;

- выявлены методические особенности практики бухгалтерского аналитического учета земель сельскохозяйственного назначения, связанные с отражением первоначальной стоимости земель; обособлением затрат на их улучшение; интеграцией учетной информации об использовании земель сельскохозяйственного назначения;

- построена концептуальная модель управленческого учета, основанная на обособлении информации по основным бизнес-процессам движения, использования и коренного улучшения земель сельскохозяйственного назначения; разработана система форм внутренней отчетности на основе накопительного регистра затрат по бизнес-процессам;

- обоснованы организационные особенности и методический инструментарий внутреннего аудита отчетности о землях сельскохозяйственного назначения и их использования;

- разработана модель и методика внутреннего аудита земель сельскохозяйственного назначения на основе процессного и риск-ориентированного подходов к формированию информации внутренней отчетности об использовании земель сельскохозяйственного назначения.

Теоретическая значимость исследования состоит в решении научной проблемы, связанной с разработкой теоретических положений и методического инструментария учета и внутреннего аудита с целью наиболее эффективного управления землями сельскохозяйственного назначения аграрных организаций.

Практическая значимость полученных результатов проведенного исследования заключается в том, что расширены методологическая и методическая основа интегрированного и сегментарного учета и отчетности об использовании земель сельскохозяйственного назначения, внутреннего аудита в отношении этой отчетности.

Самостоятельное практическое значение могут иметь:

-модель формирования интегрированной информации о землях сельскохозяйственного назначения;

- формат внутренней отчетности об использовании земель сельскохозяйственного назначения;

- методика внутреннего аудита отчетности об использовании земель сельскохозяйственного назначения.

Апробация и внедрение результатов исследования. Теоретические и практические результаты диссертации докладывались, обсуждались и получили положительную оценку на III Конгрессе AGRIMBA в Будве «АПК и развитие сельских территорий» (Черногория, 2013 г.), на Международных и Всероссийских научно-практических конференциях, проводимых на базе: Казанского государственного аграрного университета (2010-2013 гг.), Центра инновационных технологий г. Казани (2010 г.), Нижегородского государственного инженерно-экономического института (г. Княгинино, 2011 г.), Санкт-Петербургского государственного аграрного университета (2011 г.); Марийского государственного технического университета (г. Йошкар-Ола, 2011 г.), Чувашской государственной сельскохозяйственной академии (г. Чебоксары, 2012 г.) и др.

Отдельные рекомендации и разработки автора внедрены в практику деятельности аграрных организаций Республики Татарстан: ЗАО «Бирюли» Высоко-, горского района, ООО имени Тимирязева Балтасинского района, ООО «Нива» Буинского района, ООО «СХП имени Рахимова» Апастовского района, ООО «Марс» Пестречинского района.

Публикация результатов исследования. По теме диссертационного исследования опубликовано 23 работ общим объемом 19,4 пл., в том числе авторским объемом 16,9 пл., из них: 1 монография и 4 статьи в изданиях, определенных ВАК Минобрнауки России.

Объем и структура диссертации обусловлены целью и задачами исследования. Работа состоит из введения, трех глав, заключения, списка литературы из 146 источников, иллюстрирована 24 таблицами, 22 рисунками и 4 приложениями.

1. ИНФОРМАЦИОННОЕ ОБЕСПЕЧЕНИЕ УПРАВЛЕНИЯ ЗЕМЛЯМИ СЕЛЬСКОХОЗЯЙСТВЕННОГО НАЗНАЧЕНИЯ И ПРИНЦИПЫ ИХ УЧЕТА

1.1. Особенности управления землями сельскохозяйственного назначения в

аграрных организациях

Труд, земля, капитал исторически определены и отражены в классических экономических трудах как основные факторы производства, поэтому вопросы использования земель сельскохозяйственного назначения в аграрных организациях являются основными, жизнеобеспечивающими их развитие.

«Земельные участки рассматриваются как инвестиционная недвижимость, при условии, что они находятся в распоряжении компании и используются в долгосрочной перспективе с целыо получения доходов от прироста стоимости капитала (через концепцию рентных отношений) или иного использования в будущем»1. Использование земли с целыо получения дохода рассматривалось через концепцию рентных отношений. Согласно классической теории экономики земли, разработанный, например, для сельскохозяйственных нужд, весь доход, приписываемый земле, должен рассматриваться как остаточный.

Вопрос оптимального сочетания земельных ресурсов, рабочей силы, капитала и предпринимательских усилий всегда был актуальным для экономистов. Доход, получаемый после вычитания всех затрат, получил название, «земельная или экономическая рента». Классическая теория экономики земли рассматривает доход, полученный от использования в сельском хозяйстве, как остаточный. Классические экономисты объясняют это тем, что сама земля не может приносить доход, так как она не обладает внутренней присущей ей стоимостью.

В 90-е годы переход экономики России на рыночные условия, появление частной собственности способствовали возникновению новых экономических отношений, в основе которых лежало использование земли частными лицами. Это, в свою очередь, потребовало разработки соответствующей правовой базы, в

1 Применение МСФО: в 3 ч. / Пер. с англ. 5-е изд., перераб. и доп. М.: Юнайтед Пресс, 2010. Ч. 2: Применение МСФО. С. 1167.

том числе регулирующей порядок перехода государственной и коллективной собственности в частную, механизм передачи земли по наследству, в аренду и др. В 1992 году с привлечением зарубежных экспертов началась реализация Программы приватизации земли и реорганизации земельных участков в Нижегородской, Ростовской, Орловской и Рязанских областях. Собственно процесс приватизации земли и реорганизации хозяйств, проходил последовательно в несколько этапов (рисунок 1).

Рисунок 1. Этапы процесса приватизации земли и реорганизации хозяйств в России в 1990-х годах1 На первом этапе процесс приватизации земли позволил новым собственникам создавать новые предприятия, реализовывать арендные отношения и иные сделки с земельными долями и имущественными паями через аукцион. По данным исследований «более 90% собственников долей и паев принимали участие в

1 Бобошко Н.М. Оценка и контроль в системе имущественного налогообложения: теория и методология: Монография Йошкар-Ола: ООО "Стринг", 2011. С. 92.

реорганизации». Вновь созданные предприятия стали собственниками в среднем от 300 до 1 ООО ООО га сельскохозяйственных угодий. В основном земельный фонд образовывался за счет вклада паев в уставный капитал вновь образованных организаций. Ряд сельскохозяйственных предприятий были объединены в ассоциации. Ряд собственников готовы были продать земельные участки. Однако для данного периода была характерна низкая платежеспособность потенциальных покупателей.

Важно, что первые попытки приватизации земли в рамках Программы были научно обоснованы. Сама Программа, разработанная в рамках действующего в Российской Федерации законодательства по приватизации земли и реорганизации сельхозпредприятий, была построена на основе 12 основополагающих принципов: 1) добровольность; 2) установление прав собственности; 3) свобода выбора; 4) приоритет членов коллектива хозяйства; 5) урегулирование споров; 6) открытость; 7) временное ограничение реорганизации; 8) организация работы на местах; 9) типовой характер программы; 10) преемственность; 11) формирование рынка земли; 12) социальная защита, содержание названных принципов приведено в приложении 1. Все принципы так или иначе заложены в основу деятельности органов власти в сфере управления имущественными отношениями, в том числе и земельными. Разносторонность этих отношений проявляется в разных сферах управления экономикой: финансовой, налоговой, производственной, кредитной и Др.

В основе всех отношений лежат земельные, которые, в свою очередь, предопределяли возникновение финансовых, например, налоговых, что доказано классическими экономическими теориями. Так, среди объектов обложения Давид Рикардо в своем труде «Начала политической экономии и налогового обложения» выделял: ренту, десятину, земельный налог.

Налог на ренту должны уплачивать землевладельцы. Разница между продуктом, получаемым от использования земли различного состояния (качества) неизменна, поэтому повысить ренту землевладелец не может.

Если устанавливать налог на ренту по обычным правилам, то он становит-

ся схожим с налогом на прибыль с землевладельца, а это, в свою очередь, снижает стимул к обработке земли.

Под термином «земельная рента» обычно понимают всю сумму стоимости, которую уплачивает фермер землевладельцу. В то же время только часть этой суммы может признаваться рентой, т.е. рентой признается сумма, которая уплачивается землевладельцу именно за пользование землей.

Позиция Д. Рикардо заключается в том, что налог на действительную земельную ренту падает на землевладельца, а налог на вознаграждение, который землевладелец получает за пользование его капиталом (имуществом на ферме), в развивающихся странах целиком падает на потребителя сырьевых материалов. Данная позиция позволяет разграничить плату за пользование имуществом с налогами на вознаграждение землевладельца. Если же ренту обложить налогом, то она теряет свою сущностную характеристику, так как полностью ложиться на потребителя.

Д. Рикардо десятину рассматривает как налог на валовой продукт земли. Он также падает на потребителя в полном объеме. Объектом обложения десятиной является земля. При этом он распределяется пропорционально количеству полученного продукта с разных по качеств земельных участков. Поэтому Д. Рикардо называет десятину «равномерным налогом»1.

«Земельный налог прямо пропорционален ренте. Поэтому в действительности его можно считать налогом на ренту. Если земельным налогом не будет облагаться земля, которая не дает ренты или продукта с капитала, прилагаемого к земле и рассчитываемого только на прибыль, и не приносящий ренты, то такой земельный налог полностью будет падать на землевладельцев, не влиять на стоимость сырьевых материалов, и, следовательно, не будет отличаться от налога на ренту. Если земельным налогом облагается вся земля, то не зависимо от размера его суммы, он будет являться налогом на продукт, что в конечном итоге приведет к повышению цены продукта»2.

1 Рикардо Д. Начала политической экономии и налогового обложения: Избранное / Пер. с англ.; предисл. П.Н.Юнокина. М.: Эксмо, 2007. С. 185.

2 Рикардо Д. Начала политической экономии и налогового обложения. С. 188.

Д. Рикардо, формулируя концепцию о земельном налоге, ссылается на определенные противоречия земельного налога, которые не отвечают четырем общим правилам А.Смита:

1. Налог должен уплачиваться пропорционально полученному доходу.

2. Налог должен быть определен, то есть налогоплательщик должен знать основные его элементы.

3. Налог должен взиматься тогда и таким способом, когда это удобно налогоплательщику.

4. Система взимания налога должна быть рациональной, то есть не должна быть слишком большой1.

Д. Рикардо сомневался в рациональности десятины и других налогов на землю. По его мнению «все, что увеличивает меновую стоимость различных товаров, на которые существует всеобщий спрос, имеет тенденцию уничтожать стимул к развитию как земледелия, так и производства вообще»2. При этом он считал, что данное утверждение распространяется не только на описанные налоги. В настоящее время вопросы равномерности и тяжести налогообложения в совокупности рассматриваются как проблема налогового бремени.

Современные аграрные организации, располагая земельными ресурсами на различной правовой основе, обеспечивают их использование с разными целями, поэтому получают различную результативность от использования. Государственная политика, согласно которой развиваются земельные отношения и используются земельные ресурсы в стране, обеспечивается реализацией государственных программ. Следует отметить последовательно осуществляемые в последнем десятилетии государственные программы развития сельского хозяйства на период 2008-2012 годы и 2013-2020 годы. Динамика экономического развития, заложенная в этих программах, хорошо видна из сравнительной характеристики основных ее целей и задач (таблица 1).

1 Смит А. Исследования о природе и причинах богатства народа. Петрозаводск: Предприятие по торговле и издательской деятельности "Петроком", 1993. С. 762.

2 Рикардо Д. Начала политической экономии и налогового обложения. С. 191.

Таблица 1. Ключевые элементы государственных программ развития сельского хозяйства на периоды 2008-2012 и 2013-2020 годы*

Основные элементы прграмм-иых документов Государственная программа развития сельского хозяйства и регулирования рынков сельскохозяйственной продукции, сырья и продовольствия на 2008-2012 годы Государственная программа развития сельского хозяйства и регулирования рынков сельскохозяйственной продукции, сырья и продовольствия на 2013-2020 годы

1 2 3

Цели программы Устойчивое развитие сельских территорий, повышение занятости и уровня жизни сельского населения. Повышение конкурентоспособности российской сельскохозяйственной продукции на основе финансовой устойчивости и модернизации сельского хозяйства, а также на основе ускоренного развития приоритетных подотраслей сельского хозяйства. Сохранение и воспроизводство используемых в сельскохозяйственном производстве земельных и других природных ресурсов Обеспечение продовольственной независимости России в параметрах, заданных Доктриной продовольственной безопасности Российской Федерации, утвержденной Указом Президента Российской Федерации от 30 января 2010 г. № 120. Повышение конкурентоспособности российской сельскохозяйственной продукции на внутреннем и внешнем рынках в рамках вступления России во Всемирную торговую организацию; повышение финансовой устойчивости предприятий агропромышленного комплекса. Устойчивое развитие сельских территории; воспроизводство и повышение эффективности использования в сельском хозяйстве земельных и других ресурсов, а также экологизация производства.

Список литературы диссертационного исследования кандидат наук Клычова, Айгуль Сейитмухамедовна, 2013 год

СПИСОК ЛИТЕРАТУРЫ

1. Аверчев И.В. Управленческий учет и отчетность. Постановка и внедрение. М.: Вершина, 2008. 512 с.

2. Аверчев И.В. Управленческий учет и финансовая отчетность. Статья 1 // Рассылки GAAP.RU. 15.04.2006. [Электронный ресурс]. - Режим досту-na:http://www.gaap.ru/biblio/mngacc/practice/.

3. Алборов P.A. Бухгалтерский управленческий учет (теория и практика) М: Дело и Сервис, 2005. 224 с.

4. Алборов P.A. Методология управленческого учета в сельском хозяйстве: учебное пособие. М.: Изд-во МСХА, 2002. 108 с.

5. Анализ сильных и слабых сторон компании, возможностей и угроз (SWOT-анализ) [Электронный ресурс]. - Режим доступа: http://www.stplan.ru/articles/theory/swot.htm

6. Апчерч А. Управленческий учет: принципы и практика: учебник. М.: Финансы и статистика, 2002. 952 с.

7. Астахов В.П. Бухгалтерский (финансовой) учет. М.: Юрайг, 2012. 998 с.

8. Аткинсон Энтони А. Управленческий учет. М.: Издат. дом «Вильяме», 2005. 879 с.

9. Бабаев Ю.А., Петров A.M. Теория бухгалтерского учета: учебник. 5-е изд., перераб и доп. М.: Проспект, 2011. 240 с.

10. Бакаев А. С. Основные направления развития бухгалтерского учета в России // Бухгалтерский учет. 2001. № 3. С. 3

11. Белов Н.Г. Методические рекомендации по организации и взаимосвязи финансового и управленческого учета в сельском хозяйстве. М.: Мин-во сельского хозяйства РФ, 2006. 102 с.

12. Белов Н.Г. Контроль и ревизия в сельском хозяйстве. М.: Финансы и статистика, 2005. 392 с.

13. Белов Н.Г. Развитие производственного учета в сельском хозяйстве // Бухучет в сельском хозяйстве. 2010. № 1. С. 4

14. Бобошко Н.М. Оценка и контроль в системе имущественного налогообложения: теория и методология: монография. Йошкар-Ола: ООО "Стринг", 2011. 260 с.

15. Богатая И.Н. Бухгалтерский учет. 4-е изд., перераб. и доп. Ростов н/Д.: Феникс, 2007. 858 с.

16. Богатая И.Н. Стратегический учет собственности предприятия. Ростов н/Д.: Феникс, 2001. 310 с.

17. Бурцев В.В. Внутренний контроль: основные понятия и организация // Менеджмент в России и за рубежом. 2002. № 4//Электронный ресурс СПС «Консультант плюс»

18. Бурцев В.В. Управленческий аудит системы бюджетирования. Аудиторские ведомости. 2003. № 12. С. 16.

19. Бычкова С.М., Овчинников A.C. Повышение устойчивости развития предпринимательских структур и анализ их деятельности на основе управления стоимостью: монография. СПбГАУ. 2011, 194 с.

20. Бюджетирование, ориентированное на результат [Электронный ресурс]. -Режим доступа: http://ru. wikipedia.org

21. Бахрушина М.А. Учетная политика в системе управленческого учета: методика формирования, практика применения. М.: Экономистъ, 2008. 205 с.

22. Бахрушина М.А. Бухгалтерский управленческий учет: учебник для студентов вузов, обучающихся по экономическим специальностям. 8-е изд., испр. М.: Омега-Л, 2010. 570 с.

23. Бахрушина М.А. Стратегический управленческий учет: полный курс. М.: Рид Групп, 2011. 192 с.

24. Веркеева Е.В. Методика внутреннего аудита в организациях: Монография. Йошкар-Ола: Марийский гос. технич. ун-т, 2011. 228 с.

25. Виткалова А.П. Бюджетирование и контроль затрат в организации. М.: Альфа-Пресс, 2006. 104 с.

26. Воропаев Ю. Н. Оценка внутреннего контроля. Бухгалтерский учёт. 2009.

№2.

27

28

29

30

31

32.

33

34

35

36

37

38

39

40

41

Воропаев 10. Н. Оценка риска аудита и бизнеса. Бухгалтерский учёт. 2009. № 6

Врублевский Н.Д. Построение системы счетов управленческого учета. Бухгалтерский учет. 2000. №17. С. 63

Гарифуллин K.M., Клычова Г.С., Закирова А.Р. Управленческие аспекты учета в сельском хозяйстве: монография. Казань: Изд-во Казан, ун-та, 2003. 248 с.

Гаррисон Р. Управленческий учет. СПб.: Питер, 2010. 592 с.

Гетьман В.Г. Международные стандарты финансовой отчетности: учебник.

М.: Финансы и статистика, 2009. 656 с.

Голованов A.A. Особенности организации бухгалтерского учета затрат на производство, доходов и финансовых результатов на предприятиях АПК. Экономика сельскохозяйственных и перерабатывающих предприятий. 1997. № 12. С. 27

Голованов А. А. Стимулирование снижения себестоимости сельскохозяйственной продукции. М.: Агропромиздат, 1985. 80 с.

Головач А. Внутренний аудит в российских компаниях / В. Петров, А. Алексеева, А. Головач // Финансовый директор. - 2008. - № 4. - С.2 Добровольский Е. Бюджетирование: шаг за шагом. СПб.: Питер, 2007. 448 с. Друри К. Введение в управленческий и производственный учет. М.: Аудит, 1998. 783 с.

Друри К. Управленческий и производственный учет: учебное пособие. М.: ЮНИТИ-ДАНА, 2002. 314 с.

Ендовицкий Д.А. Экономический анализ активов организации. М.: Эксмо, 2009. 606 с.

Ермакова H.A. Бюджетирование в системе управленческого учета. М.: Эко-номистъ, 2004. 187 с.

Ефимова О.В. Анализ финансовой отчетности. М.: Омега-Л, 2009. 451 с. Закирова А.Р. Методология и инструментарий управленческого учета в сельскохозяйственных организациях . Автореф. дис.... д-ра экон. наук. Йошкар-Ола: ООО "Стринг", 2011. 38 с.

42. Заломанов Н.П. Сельское хозяйство и двойная бухгалтерия // Счетоводство // 1889, №5. С. 66-68.

43. Зацепина А.Д. Практические указания к ведению сельскохозяйственных книг и отчетов по двойному счетоводству. Санкт-Петербург: Типолитография А. Якобсона, 1895. 29 с.

44. Зонова A.B. Учет и анализ кругооборота средств в сельскохозяйственных предприятиях. Киров: Изд-во ВятГТУ, 2002. 319 с.

45. Ивашкевич В.Б. Бухгалтерский управленческий учет: учебник для вузов. М.: Экономист, 2003. 618 с.

46. Институциональная экономика: учебник / под общ. ред. А. Олейника. М.: ИНФРА-М, 2009. 704 с.

47. История Министерства финансов России: В 4 т. Т. I. / Авторский коллектив. М.: ИНФРА-М, 2002. 464 с.

48. Карпова Т.П. Управленческий учет: учебник. М.: ЮНИТИ-ДАНА, 2004. 351 с.

49. Керимов В.Э. Учет затрат, калькулирование и бюджетирование в отраслях производственной сферы: учебник. 3-е изд. М.: Издат.-торговая корпорация «Дашков и К», 2007. 482 с.

50. Керимов Ф.В. Оценка по справедливой стоимости в системе МСФО: понятие и обзор применения// Вестник ОГУ// 2006. №10. С. 298.

51. Клычова A.C. Методические основы формирования интегрированной отчетности земель сельскохозяйственного назначения. Вестник Казан, гос. аграр. ун-та. 2012. №4(26). С. 33.

52. Клычова A.C. Особенности аудита земель сельскохозяйственного назначения земель// Студенческая наука - аграрному производству: Материалы 69-й студенческой (региональной) научной конференции. Казань: Изд-во Казан. ГАУ, 2011.Т.2. С. 135

53. Клычова Г. С. Новое в бухгалтерском учете Российской Федерации. Казань: Матбугат йорты, 2001. Вып. 2. 104 с.

54. Клычова Г.С. Стандартизация бухгалтерского учета в сельском хозяйстве. Казань: Изд-во Казан, ун-та, 2001. 360 с.

55. Клычова Г.С. Управленческий (производственный) учет в сельском хозяйстве. Казань: Изд-во Казан, ун-та, 2006. 288 с.

56. Ключевые показатели эффективности (KPI). Построение системы сбалансированных показателей [Электронный ресурс]. - Режим доступа: http://www.npo-comp.ru/erp/332864.aspx

57. Кованов С.И. Методические положения учёта качества земель / С.И. Кова-нов // Вестник ННГУ им. Н.И. Лобачевского. Серия "Экономика и финансы" Выпуск 1 (8). - Н.Новгород: ННГУ, 2006. С. 117 - 120

58. Козменкова C.B. Особенности применения МБС (IAS) 41 «Сельское хозяйство» в российской практике учета и отчетности. Международный бухгалтерский учет. 2010. № 16 ( 148). С. 2

59. Козменкова C.B. Роль бухгалтерской отчётности в управлении рынком земельных ресурсов / C.B. Козменкова // Экономика с.-х. и перерабатывающих предприятий. 2003. №11. С. 36 - 39;

60. Козменкова C.B. Мизиковский Е.А. Аудит информации о наличии, движении и использовании земель сельскохозяйственного назначения / C.B. Козменкова, Е.А. Мизиковский // Аудиторские ведомости. №2. 2004. С. 19 - 25.

61. Козменкова C.B. Формирование бухгалтерской информации в системе управления рынком земель сельскохозяйственного пользования: монография / под ред. д.э.н., проф. Е.А. Мизиковского Н.Новгород: Нижегород. гос. с.-х. академия, 2002. 338 с.

62. Козменкова C.B. Формирование бухгалтерской информации в системе управления рынком земель сельскохозяйственного пользования: монография. Н. Новгород: Нижегородская ГСХА, 2002. 318 с.

63. Кондраков Н.П. Бухгалтерский (финансовый, управленческий) учет. М: ПРОСПЕКТ, 2013.496 с.

64. Контроль и ревизия: учебник/ под ред. М.В. Мельник. М.: ЭКОНОМИСТЪ, 2007. 253 с.

65. Контроль и ревизия: учебное пособие / под ред. М.Ф. Овсийчук. М.: Кно-Рус, 2007. 224 с.

66. Кутер М.И. Теория и принципы бухгалтерского учета: учебное пособие. М.: Финансы и статистика; Экспертное бюро, 2000. 544 с.

67. Кутер М.И. Теория бухгалтерского учёта. Изд. 3-е, перераб. и доп. М. : Финансы и статистика, 2007. 591с.

68. Ламыкин И.А. Учет затрат и калькулькуляция сельскохозяйственной продукции. М.: Статистика, 1980. 168 с.

69. Ламыкин И.А. Учет производства в агропромышленных формированиях. М.: Агропромиздат, 1987. 175 с.

70. Ластовецкий В.Е. Учет затрат по факторам ответственности. М.: Финансы и статистика, 1988. 166 с.

71. Лисович Г. М. Бухгалтерский управленческий учет в сельскохозяйственных и перерабатывающих предприятиях АПК. Ростов н/Д.: Издат. центр «Март», 2000. 354 с.

72. Международные профессиональные стандарты внутреннего аудита //СПС «Консультант плюс».

73. Международные стандарты аудита и контроля качества. Ч. 1 : сборник: в 3 т. / Международная Федерация Бухгалтеров (МФБ). Киров: ООО «Кировская типография», 2012. Т. 1. 528 с

74. Мельник М.В. Анализ и оценка систем управления на предприятиях. М.: Финансы и статистика, 1990. 133 с.

75. Мельник М.В. Ревизия и контроль: учебное пособие / под ред. М. В. Мельник. М.: КноРус, 2007. 519 с.

76. Методические рекомендации по бухгалтерскому учету доходов, расходов и финансовых результатов сельскохозяйственных организаций (утверждены приказом Министерства сельского хозяйства от 31.01.2003 г. № 28) // СПС «Консультант плюс».

77. Методические рекомендации по бухгалтерскому учету затрат и выхода продукции растениеводства (утверждены приказом Министерства сельского хозяйства РФ от 22.10.2008 г. № 56) // СПС «Консультант плюс».

78. Методические рекомендации по бухгалтерскому учету земель сельскохозяйственного назначения при формировании учетной политики сельхозор-ганизаций. М.: Минсельхоз РФ, 2010. - 89 с.

79. Методические рекомендации по бухгалтерскому учету затрат на производство и калькулированию себестоимости продукции (работ, услуг) в сельскохозяйственных организациях (утверждены приказом Министерства сельского хозяйства РФ от 06.06.2003 г. № 792) // СПС «Консультант плюс».

80. Методические рекомендации по бухгалтерскому учету затрат труда и его оплаты в сельскохозяйственных организациях (утверждены приказом Министерства сельского хозяйства РФ от 22.10.2008 г. № 56) // СПС «Консультант плюс».

81. Методические рекомендации по ведению первичных документов бухгалтерского учета в сельском хозяйстве (утверждены приказом Министерства сельского хозяйства и продовольствия РФ от 26.07.1996 г. № 215 (с изменениями и дополнениями)) // СПС «Консультант плюс».

82. Мизиковский И.Е. Бухгалтерский управленческий учет. М.: Магистр, 2012. 112 с.

83. Мизиковский Е.А. Производственный учет. М.: Инфра-М, Магистр, 2010. 272 с.

84. Мизиковский Е.А. Управленческий учет: необходимость и действительность//Бухгалтерский учет. 1995. №9. С. 44.

85. Музафарова JI.A. Развитие методики учета и оценки земельных участков: Автореф. дис.... канд. экон. наук. Йошкар-Ола: ООО "Стринг", 2011. 24 с.

86. Нидлз Б. Принципы бухгалтерского учета. М.: Финансы и статистика, 1993. 496 с.

87. Никитина В.Ю. Расходы на тендер: учет и налогообложение/ Бухгалтерский учет. 2010. № 2. // СПС «Консультант плюс».

88. Николаева О. Е. Управленческий учет. М.: УРУСС, 2000. 368 с.

89. Николаева С. А. Доходы и расходы организаций: Практика, теория, перспективы. М.: Аудиторская фирма «ЦБА», Аналитика-Пресс, 2000. 208 с.

90. Обер-Таллер М.О. Счетоводство для мелких (крестьянских) хозяйств юга России. Полтава, 1914. 92 с.

91. Овсийчук М.Ф. Контроль и ревизия: учебное пособие/под ред. М. Ф. Ов-сийчук. М.: КноРус, 2007. 224 с.

92. Палий В.Ф.Учет сельскохозяйственной деятельности по МСФО// Бухгалтерский учет. 2004. №13. С. 51.

93. Петров В.П. Кругооборот средств: учет и анализ. Казань: Тагкнигоиздат, 1990. 98 с.

94. Петров В.П. Совершенствование учета кругооборота средств и финансовых результатов в сельскохозяйственных предприятиях в условиях коллективного подряда. Казань: Таткнигоиздат, 1987. 360 с.

95. Петрова В.И. Управленческий учет и анализ. С примерами из российской и зарубежной практики. М.: ИНФРА-М, 2010. 304 с.

96. Пизенгольц М. 3. Бухгалтерский учет в сельском хозяйстве. Т.1. 4.1 Бухгалтерский финансовый учет: учебник. 4-е изд., перераб. и доп. М.: Финансы и статистика, 2001. 480 с.

97. Пизенгольц М. 3. Бухгалтерский учет в сельском хозяйстве. Т.2. 4.2 Бухгалтерский управленческий учет. Ч.З Бухгалтерская (финансовая) отчетность: учебник. 4-е изд., перераб. и доп. М.: Финансы и статистика, 2001. 400 с.

98. Погорелова М.Я Бухгалтерский (финансовый) учет: Теория и практика. М.: Издательство. ИЦ РИОР, 2013. 328 с.

99. Подольский В.И Аудит. 5-е изд., перераб. и доп. М.: ЮНИТИ-ДАНА, 2011.

100. Положения по управленческому учету (SMA) Института управленческого учета США (IMA) [Электронный ресурс]. - Режим доступа: http://www.imanet.org/ima/index.asp.

101. Попов A.A. Некоторые проблемы применения статического метода в ходе выборочного аудита. Экономические науки. 2009. № 1. С. 317-320.

102. Постановление Правительства РФ от 23.09.2002 года № 696 "Об утверждении федеральных правил (стандартов) аудиторской деятельности" (в действующей редакции)// СПС «Консультант плюс».

103. Приказ Минсельхоза РФ от 06.06.2003 №792 "Об утверждении Методических рекомендаций по бухгалтерскому учету затрат на производство и калькулированию себестоимости продукции (работ, услуг) в сельскохозяйственных организациях"// СПС «Консультант плюс».

104. Прикладное применение ключевых показателей эффективности (KPI) при бюджетировании [Электронный ресурс]. - Режим доступа: http://mconsult.com.ua/owners-red-book/likbez/

105. Применение МСФО: в 3 ч. / 5-е изд., перераб. и доп. М.: Юнайтед Пресс, 2010. 4.1: Применение МСФО, 1056 с.

106. Применение МСФО: в 3 ч. / 5-е изд., перераб. и доп. М.: Юнайтед Пресс, 2010. Ч. 2: Применение МСФО, 1056 с.

107. Пугачев В.В. Внутренний аудит и контроль. Организация внутреннего аудита в условиях экономического кризиса: учебник. М.: Дело и Сервис, 2010. 224 с.

108. Растамханова J1.H. Методология и организационные особенности систем внутреннего контроля в управлении организациями: монография. Йошкар-Ола: ООО "Стринг", 2009. 210 с.

109. Реинжиниринг бизнес-процессов: учеб. пособие для студентов вузов, обучающихся по специальностям экономики и управления / под ред. А.О. Блинова. М.: ЮНИТИ-ДАНА, 2013. 343 с.

110. Рикардо Д. Начала политической экономии и налогового обложения. М.: Эксмо, 2007. 74 с.

111. Савицкая Г.В. Анализ хозяйственной деятельности предприятий АПК: учебник. - 2-е изд., испр. Минск.: ИП "Экоперспектива", 1999. 494 с.

112. Савчук В.П. Финансовый менеджмент предприятий: прикладные вопросы с анализом деловых ситуаций К.: Издательский дом "Максимум", 2001, 600с.

113. Серебрякова Т.Ю. Концептуальные модели сквозного внутреннего контроля. Автореф. дис. ... д-ра экон. наук.: Йошкар-Ола: ООО "Стринг", 2010. 46 с.

114. Сибиряков, Ii. Подрядные торги (тендер). Аудит и налогообложение. 2009. № 10. СПС «Консультант плюс».

115. Смит А. Исследования о природе и причинах богатства народа. - Петрозаводск: Предприятие по торговле и издательской деятельности "Петроком", 1993.

116. Соколова Н.Я. Томшинская И.Н. Бухгалтерская финансовая отчетность: экспресс-курс. СПб.: Питер, 2011. 240 с.

117. Соколов Я.В. Бухгалтерский учет от истоков до наших дней. М.: Аудит, ЮНИТИ, 1996.

118. Стандарты управления компанией от MRP до ERP II [Электронный ресурс]. - Режим доступа: ЬЦр://соф511е.ги/Епсус1оресИа/Соп8иШп^ Management/MRPERP.aspx

119. Стратегия инновационного развития агропромышленного комплекса Российской Федерации на период до 2020 года. М., 2011. Режим доступа: www.rg.ru/pril/63/14/41 /2227_strategiia.doc

120. Стратегия машинно-технологической модернизации сельского хозяйства на период до 2020 года / Ю.Ф. Лачуга и др. М.: ФГНУ "Росинформагротех", 2009. 80 с.

121. Суглобов А.Е. Бухгалтерский финансовый учет. М.: Экономистъ, 2008. 351 с.

122. Суглобов А.Е. Методологические и организационные основы проведения аудита [Электронный ресурс СПС «Консультант плюс»] // Менеджмент в России и за рубежом. 2006. № 4.

123. Теория и методология учетно-аналитического обеспечения управления сельскохозяйственными организациями: монография / А.Ф.Дятлова. Йошкар-Ола: ООО "Стринг", 2009. 160 с.

124. Уорд К. Стратегический управленческий учет. М.: ЗАО «Олимп-Бизнес», 2002. 448 с.

125. Федеральный закон "Об оценочной деятельности в Российской Федерации" от 29.07.1998 № 1Э5-ФЗ (в ред. от 23.07.2013) // СПС «Консультант плюс»

126. Фридман Дж., Ордуэй Ник. Анализ и оценка приносящей доход недвижимости. М.: Дело, 1997.

127. Хендриксен Э. С. Теория бухгалтерского учета / под ред. Я. В. Соколова.-5-е изд. М.: Финансы и статистика, 1997. 576 с.

128. Хоружий Л.И. Задачи бухгалтерского учета в свете государственной программы развития сельского хозяйства // Экономика сельскохозяйственных и перерабатывающих предприятий. 2008. №6. С. 43.

129. Хоружий Л.И. Проблемы теории, методологии, методики и организации управленческого учета в сельском хозяйств. М.: Финансы и статистика, 2004. 496 с.

130. Хрусталев A.A. Внутренний аудит на промышленном предприятии: сущность понятия и организация служб // Аудит и финансовый анализ. 2003. №4.

131. Хруцкий В. Е. Бюджетирование на нулевой основе [Электронный ресурс]. -Режим доступа: http://www.elitarium.ru/2009/05/06/ bjudzhetirovanie_ na_nulevojj _osnove.html.

132. Хруцкий В. Е. Внутрифирменное бюджетирование: Настольная книга по постановке финансового планирования. М.: Финансы и статистика, 2002. 400 с.

133. Хруцкий В.Е. Внутрифирменное бюджетирование: Настольная книга по постановке финансового планирования. 2-е изд., перераб. и доп. М.: Финансы и статистика, 2006. 464 с.

134. Чая В.Т. Аналитическое обоснование становления и развития системы управленческого учета [Электронный ресурс СПС «Гарант»] // Экономический анализ: теория и практика. 2007. № 18 (сентябрь).

135. Чая В.Т. Управленческий учет. М.: Эксмо, 2009. 480 с.

136. Чупров К. К. Экспресс-метод диагностики бизнес-процессов компании -[Электронный ресурс] - http://www.cfin.ru/management/controlling/ fsa/express. shtml

137. Шаллер A.A. Сельскохозяйственное счетоводство. - Типография Петцмана А., Мясниковский проезд, 1913. 83 с.

138. Шеремет А.Д. Управленческий учет / А.Д.Шеремета, O.E. Николаева, С.И. Полякова. М.: ИНФРА-М, 2009. 429 с.

139. Широбоков В.Г. Проблемы становления и развития управленческого учета в России//Бухгалтерский учет. 2007. №1. С. 62

140. Широбоков В. Г. Формирование себестоимости и доходов в системе управленческого учета // Экономика сельскохозяйственных и перерабатывающих предприятий. 1998. № 7. С. 25

141. Шихатов П.И. Международные стандарты финансовой отчетности в России // Международный бухгалтерский учет. 2011. № 6. С. 26-29.

142. Шнейдман Л.З. Бухгалтерский учет в России: перспективы развития // Бухгалтерский учет. 2006. № 3. С.5

143. Щиборщ К. В. Бюджетирование деятельности промышленных предприятий России. М.: Дело и Сервис, 2004. 544 с.

144. Энтони Р. Учет: ситуации и примеры/ под ред. и с предисл. А.М.Петрачкова. 2-е изд., стереотип. М.: Финансы и статистика, 2001. 269 с.

145. Энциклопедический словарь [Электронный ресурс]. - Режим доступа: http://dict.t-mm.ru/all/norma.html.

146. Министерство сельского хозяйства РФ [Электронный ресурс]. - Режим доступа: http://www.mcx.ru

Приложение 1 — Основные принципы программы приватизации земли и реорганизации сельскохозяйственных предприятий (разработана и проведена в соответствии с Постановлениями Правительства РФ № 324, № 874 и № 96 1994-95 гг.) Приложение 2 — Классификация производственных затрат, рекомендуемая методическими рекомендациями по бухгалтерскому учету затрат на производство и калькулированию себестоимости продукции (работ, услуг) в сельскохозяйственных организация (Приказ МИНСЕЛЬХОЗА РФ от 06.06.2003 № 792) Приложение 3 - Методы управленческого учета Приложение 4 - Положение об управленческой отчетности

Основные принципы программы приватизации земли и реорганизации сельскохозяйственных предприятий (разработана и проведена в соответствии с Постановлениями Правительства РФ № 324, № 874 и № 96 1994-95 гг.)1

Принципы Характерно!ика

1 2

Принцип 1. Добровольность: добровольное участие хозяйств в Про-1рамме на основе принятых ими решений о проведении приватизации земли и реор1 анизации хозяйства. Программа приватизации земли и реорганизации хозяйства предоставляет членам хозяйств простой и справедливый механизм, который был апробирован на практике. Он основан на принципе добровольного участия хозяйства в процессе реорганизации, в ходе которой каждый член коллектива хозяйства принимает решение об использовании своих земельной доли и имуществснно-ю пая. В зависимости от решений собственников долей и паев могут создаваться любые новые предприятия или сохраняться старые.

Принцип 2. Установление прав собственности: создание механизма для установления прав собственности на землю и имущество и для создания новых форм предприятий Законодательством Российской Федерации определяются лица, имеющие право на земельные доли и имущественные паи. Во многих хозяйствах, которые решают начать реорганизацию по Программе, права собственности уже установлены. Однако некоторые собственники еще не имеют документов, подтверждающих право собственности, или их документы не в полном порядке. Более того, не создан механизм для реализации права собственности. Используя механизм определения права собственности, установленный в ходе реорганизации в пилотных хозяйствах, Программа реорганизации предлагает сопутствующую документацию (такую как типовые договоры и учредительные документ 1.1), которые позволяют собственникам долей и паев реализовать свои права.

Принцип 3. Свобода выбора: собственники земельных долей и имущее I венных паев сами определяют организационно-правовую форму предприятия и виды его хозяйственной деятельности. Каждый собственник земельной доли и имущественного пая вправе сам для себя решить, что делать со своими долей и паем. Собственники долей и паев могут принять решение объединился либо организовать собственное хозяйство самостоятельно. Они могут выбрать организационно-правовую форму и специализацию создаваемого сельскохозяйст венного или обслуживающего предприятия. Решение о том, какими будут крестьянские (фермерские) хозяйства (далее - кресгъянские хозяйства), общества или товарищества, возникающие в результате реорганизации прежнего хозяйства, принимается не на стороне, а самими членами хозяйства. Объединяя собственные доли и паи с долями и паями членов своих семей, друзей или коллег по работе, члены хозяйства могут увеличить площадь земли и стоимость имущества. Члены хозяйств также могут по своему усмотрению получить земельный участок и имущество в счет своих земельных долей и имущественных паев и вести самостоятельное крестьянское хозяйство.

Принцип 4. Приоритет - членам коллектива хозяйства: Программа предусматривает преимущественное право членов хозяйств на приобретение земельных долей и имущественных паев. Программа реорганизации составлена таким образом, чтобы дать приоритет членам коллектива хозяйств. Каждый собственник земельных долей и имущественных паев может продать свою долю или пай. Приоритетное право на их приобретение принадлежит другим собственникам земельных долей гг имущественных паев данного хозяйства.

1 Приватизация земли и реорганизация сельскохозяйственных предприятий в России. - США: Международная финансовая корпорация совместно с Управлением зарубежного развития, 1995. - С 17-21.

1 2

Принцип 5. Четкий механизм уре-¡улирования споров: установлены правила конкурентной борьбы отдельных лиц и групп лиц друг с другом на аукционе за получение земли и имущества в тех случаях, когда на одни и те же земельные участки или имущество имеется более одного претендента. Наиболее сложным вопросом при разделе земли и имущества сельхозпредприятий является наличие заявок от нескольких членов хозяйства на одни и те же земельные участки и производственные фонды, иначе юворя, вопрос о том, кто из членов хозяйства получит какой участок земли, или кому достанется тот или иной трактор. Местоположение и качесшо участков земли, а также тип, срок службы и состояние имущества порождают конкуренцию между членами хозяйства в процессе передачи прав собственности. В этой связи огромное значение имеет справедливый и четкий механизм урегулирования споров между конкурентами. Простым методом справедливого и быстрого разрешения споров является аукцион. Задача аукциона состоит в разрешении споров претендентов на одни и те ясе земельные участки и имущество, а не в получении наличных денег. Па аукционе в качестве платежного средства выступают земельные доли (выраженные в баллогектарах) и имущественные паи (выраженные в паевых рублях). Система аукциона более эффективна, чем простая жеребьевка, поскольку предполагает возможность выбора. Каждый собственник доли или пая может представить заявку и бороться за любые землю и имущество, которые он хотел бы получить. Аукцион уменьшает, а иногда и исключает присутствующий при жеребьевке элемент случайности при распределении земли и имущества.

Принцип 6. Открытость: все собственники земельных долей и имущественных паев могут участвовать в распределении земли и имущества. Для обеспечения справедливости важно, чтобы земля и имущество хозяйства были распределены гласно и открыто. Все собственники земельных долей и имущественных паев могут участвовать в этом процессе. Для принятия решения по таким вопросам необходимо, чтобы участники хорошо понимали как сам процесс, так и преимущества и недостатки своею выбора. В свою очередь, Программа реорганизации предлагает ряд практических рекомендаций для представителей местной администрации, которые помогут им в обучении и подготовке членов хозяГкив с тем, чтобы последние сами могли приняп> решение и впоследсиши считали свой выбор правильным. Практические рекомендации но обучению и подготовке предполагают распространение печатных материалов и проведение консультаций. Общие открытые собрания также являются важным звеном Программы реорганизации. Они позволяют всем собственникам долей и паев участвовать в процессе реорганизации. Четыре основных общих собрания, проводимых в разное время, составляют неотъемлемую часть реорганизации хозяйства. Первое собрание принимает решение о проведении реорганизации. Вторым проводится общее собрание членов хозяйства, на котором утверждаются списки членов хозяйства, включая пенсионеров, имеющих в соответствии с законодательством право на получение земельных долей и имущественных паев. Третьим - общее собрание, на котором все, имеющие право на земельные доли и имущественные паи, получают соответствующие свидетельства. Четвертое важное событие — аукцион, на ко юром собственники земельных долей и имущественных паев учас1вуют лично как предприниматели или представители предприятий, если они совместно с друг ими собственниками создали его. Сельское население должно получить как можно более полную информацию по вопросам реорганизации, так как от их участия и инициативы зависят ход и результаты этого процесса.

1 2

Принцип 7. Четкие временные рамки реорганизации: каждый этап реорганизации проводится в установленный внутрихозяйственной комиссией период времени. Во избежание разногласий и неразберихи важно, чтобы изменения были проведены в жизнь четко, в течение известного всем периода времени. Кроме того, изменения могут вызвать вполне понятную тревогу за будущее у тех, чьи игггересы они непосредственно затрагивают. Для того 1ггобьг ослабить эту тревогу гг неуверенность людей, необходимо проводить эти изменения в течение установленного отрезка времени. Задача, которая ставггтся в Программе реорганизации, состоит в том, чтобы передать право собственности на землю и имущество отдельным лицам шш группам лиц в каждом конкретном хозяйстве в течение заранее определенного срока, начиная с момента принятия решения о проведении реорганизации и кончая завершением передачи земли и имущества. Сроки проведения каждого этапа реорганизации устанавливаются внутрихозяйственной комиссией. Реорганизацию целесообразно проводить в межсезонный период. Подготовительная работа может осуществляться в течение всего года.

Принцип 8. Организация работы непосредственно на местах: практическое осуществление производится внутрихозяйственной комиссией по приватизации земли и реорганизации каждого хозяйства с привлечением соответствующих местных органов. Ответственность за приватизацию гг реорганизацию хозяйства лежит на самих сельхозпредприятиях. Согласно российскому законодательству в каждом хозяйстве должна быть создана внутрихозяйственная комиссия по приватизации земли гг реорганизации сельскохозяйственного предприятия (далее - внутрихозяйственная комиссия), на которую возлагается ответственность за проведение реорганизации хозяйства. Программа реорганизации составлена таким образом, что внутрихозяйственная комиссия играет центральную роль в деле реорганизации каждого хозяйства. Важная роль принадлежит также местной администрации. Комиссии каждого хозяйства потребуется помощь гго техническим вопросам, связанным с осуществлением Программы реорганизации. Эту помощь лучше всего могут оказать районная и областная администрации. Па местную администрацию возлагается также обязанность осуществления контроля за тем, чтобы реорганизация хозяйств проходила четко гг справедливо гг в соответствии с действующим в России законодательством.

Принцип 9. Типовой характер программы: простая и понятная схема может служить моделью для последующего использования в других регионах России. Важной задачей при разработке проекта является создание типовой программы, которая может быть использована пргг проведении приватизации земли и реорганизации хозяйств в других регионах. В связи с этим в центре внимания Программы реорганизации находятся не какие-то специфические проблемы, связанные с определенными регионами или формами хозяйств, а ряд общггх процессов, которые могут быть применены в любом хозяйстве России. Программа основана на последовательном осуществлении трех этапов: (1) выдача свидетельств, подтверждающих права на земельные доли и имущественные пагг, всем членам хозяйств, претендующим на них в соответствии с законодательством; (2) принятие собственниками решений об использовании своих долей и паев (либо самостоятельно, либо объединившие!, с другими членами хозяйства); (3) использование земельных долей гг имущественных паев в качестве платежного средства на аукционах до я приобретения конкретного участка земли и имущества. Тщательное объяснение последовательных действий, которые должны осуществляться соответствующими структурами, ответственными за реорганизацию (будь то внутрихозяйственная комиссия гиггг районная администрация), обеспечивает возможность повсеместного использования Программы.

1 2

Принцип 10. Преемственность: 11рограмма учитывает принятые ранее решения по приватизации земли и реорганизации сельхозпредприятия. В связи с важностью вопроса об обеспечении непрерывности сельскохозяйственного производства Программа реорганизации предусматривает необходимость учета существующей структуры реорганизуемого хозяйства. Земля и имущество хозяйства делятся на лоты для распределения на аукционе с учетом существующего сельскохозяйственного производства и структуры хозяйства. Программа учитывает принятые ранее решения о реорганизации сельхозпредприятий, так как многие из этих предприятий уже начали осуществление реорганизации. Почти все хозяйства перерегистрировались в 1992 г., многие из них составили списки претендентов на земельные доли и имущественные паи. Однако в большинстве случаев юридические отношения новых предприятий и отношения с собственниками долей и паев не установлены. Л это необходимо для создания новых предприятий и передачи собственности.

Принцип 11. Формирование рынка земли: Программа создает возможности для покупки, продажи, аренды, внесения в уставный капитал предприятия права пользования земельными долями, что подготавливает формирование рынка земли. Программа реорганизации, которая позволяет собственникам земельных долей и имущественных паев обмениваться долями и паями и заключать договоры по их использованию, также обеспечивает дальнейшую реструктуризацию предприятий после реорганизации и развитие рынка земли. Несмотря на типовой характер Программы, она не создает какую-то оптимальную форму предприятия. Каждый регион России будет иметь формы предприятий, удовлетворяющие спросу рынка и потребностям населения. Для создания таких сельскохозяйственных предприятий нужно развивать рынок земли, предоставив собственникам возможность для покупки, продажи, аренды, внесения в уставный капитал предприятий земельных долей или права пользования ими и после завершения реорганизации. Это защитит индивидуальных собственников земельных долей от монополистических предприятий, так как возникнет конкуренция за привлечение долей.

Принцип 12. Социальная защита при реорганизации: Программа обеспечивает сохранение всех существующих социальных гарантий и позволяет получить дополнительные доходы по договорам об использовании земельных долей и имущественных паев. Реорганизация, проводимая по Программе, не затрагивает систему социальной защиты. При реорганизации система социальной защиты сохраняется и финансируется из государственного бюджета. Пенсии бывшим работникам хозяйства по-прежнему выплачиваются из государственного бюджета. Дополнительные пенсии, пособия по инвалидности и другие пособия, ранее получаемые от хозяйства, после реорганизации выплачиваются его правопреемниками. Одним из гарантов социальной защиты собственников долей и паев выступают договоры. Договоры гарантируют получение тех услуг, которые раньше оказывались по распоряжению руководителя хозяйства. Если условия договоров не выполняются, то пострадавшая сторона может обратиться в суд и добиться их выполнения.

КЛАССИФИКАЦИЯ ПРОИЗВОДСТВЕННЫХ ЗАТРАТ, РЕКОМЕНДУЕМАЯ МЕТОДИЧЕСКИМИ РЕКОМЕНДАЦИЯМИ ПО

БУХГАЛТЕРСКОМУ УЧЕТУ ЗАТРАТ НА ПРОИЗВОДСТВО И КАЛЬКУЛИРОВАНИЮ СЕБЕСТОИМОСТИ ПРОДУКЦИИ (РАБОТ, УСЛУГ) В СЕЛЬСКОХОЗЯЙСТВЕННЫХ ОРГАНИЗАЦИЯ (Приказ МИНСЕЛЬХОЗА РФ от 06.06.2003 № 792)

№ н/н Признак классификации (группировка затрат) Элементы классификации

1 2 3

1 Экономический элемент (однородный вид затрат независимо от назначения) Материальные затраты (за вычетом стоимости возвратных отходов) Затраты на оплату труда Отчисления на социальные нужды Амортизация Прочие затраты

2 Калькуляционная статья (цель затрат) Материальные ресурсы, используемые в производстве: - семена и посадочный материал; - удобрения; - средства защиты растений и животных; - корма; - сырье для переработки; - нефтепродукты; - топливо и энергия на технологические цели; - работы и услуги сторонних организаций. Оплата труда: - основная; - дополнительная; - натуральная; - другие выплаты. Отчисления на социальные нужды. Содержание основных средств: - амортизация; - ремонт и техническое обслуживание основных средств. Работы и услуги вспомогательных производств. Налоги, сборы и другие платежи. Прочие затраты. Потери от брака, падежа животных. Общепроизводственные расходы. Общехозяйственные расходы.

3 Отношение к процессу производства Затраты предметов труда. Затраты средств труда. Затраты живого труда.

4 Способ включения в себестоимость - Прямые, непосредственно относимые на себестоимость продукции - Косвенные, относимые на себестоимость отдельных видов продукции (пропорционально установленной базе)

1 2 3

5 Состав затрат Простые (одноэлементные), состоящие из одного элемента затрат Комплексные (сложные), состоящие из нескольких элементов затрат

6 Технико-экономическое содержание Основные Накладные (расходы на обслуживание производства и управление)

7 Зависимость от объема производства Переменные (зависящие от объема производства) Условно-постоянные (не зависящие или мало зависящие от объема производства)

8 Сфера кругооборота средств Затраты материально-технического снабжения (издержки обращения) сферы обращения

Затраты сферы производства (производственные затраты) Затраты сбыта (продажи) - затраты сферы обращения (издержки обращения)

9 Периодичность возникновения Единовременные Текущие Периодические

10 Охват планированием Планируемые Непланируемые

11 Охват нормированием Нормируемые Ненормируемые

12 Лимитирование Лимитируемые (для целей налогообложения) Нелимитируемые

13 Охват бюджетированием Целевые установки (стратегия) Бюджет продаж Бюджет коммерческих расходов Бюджет прямых затрат на материалы Бюджет производства Бюджет производственных запасов Бюджет прямых затрат на оплату труда Бюджет общепроизводственных расходов Бюджет управленческих расходов

14 Степень готовности продукции Затраты на готовую продукцию (работы, услуги) Затраты на полуфабрикаты Затраты в незавершенном производстве

15 Объект управления Затраты в местах их возникновения Затраты в центрах затрат Затраты в центрах ответственности

16 Зависимость от деятельности организации Зависимые затраты Независимые затраты

17 О тсутствие зависимости (при принятии решения) Безвозвратные затраты

МЕТОДЫ УПРАВЛЕНЧЕСКОГО УЧЕТА

Метод Происхождение Характеристика метода

Ди- рект-кос-тинг Введено в 1936 г. американцем Д. Харрисом, означает «учет прямых затрат». Основной характеристикой является подразделение затрат на постоянные и переменные в зависимости от изменения объема производства. При этом в себестоимость продуктов включаются только переменные затраты, а затраты постоянные относятся на финансовый результат. Главной особенностью является то, что себестоимость промышленной продукции учитывается и планируется только в части переменных затрат. Постоянные расходы собирают на отдельном счете и с заданной периодичностью списывают непосредственно на дебет счета финансовых результатов, например «Прибыли и убытки». Постоянные расходы не включают в расчет себестоимости изделий, а как расходы данного периода списывают с полученной прибыли в течение того периода, в котором они были произведены. По переменным расходам оцениваются также остатки готовой продукции на складах на начало и конец года и незавершенное производство. При системе директ-костинга схема построения отчетов о доходах многоступенчатая. Особенностью метода является возможность изучения взаимосвязи и взаимозависимости между объемом производства, затратами и прибылью

Стандарт-кост Первые упоминания о системе встречаются в начале XX века в США в книге американца Г. Эмерсона «Производительность труда как основа оперативной работы и заработной платы». Эмерсон предложил заменить фактическую себестоимость на целесообразную. «Стандарт-кост» означает стандартные стоимости затрат. Эта система направлена на контроль за использованием прямых издержек производства, а смежные калькуляции - для контроля накладных расходов. Служит инструментом для контроля производственных затрат. На основе установленных стандартов можно заранее определить сумму ожидаемых затрат на производство и реализацию изделий, исчислить себестоимость единицы изделия для определения цен, а также составит!. отчет об ожидаемых доходах будущего года. В основе системы «Стандарт-кост» лежит предварительное (до начала производственного процесса) нормирование затрат по статьям расходов: основные материалы; оплата труда основных производственных рабочих; производственные накладные расходы (заработная плата вспомогательных рабочих, вспомогательные материалы, арендная плата, амортизация оборудования); коммерческие расходы (расходы по сбыту, реализации продукции). Отклонения между действительными и предполагаемыми затратами, возникающие в каждом отчетном периоде, в течение года накапливаются на отдельных счетах отклонений и полностью списываются не на затраты производства, а непосредственно на финансовые результаты предприятия.

Кай-зен-кос-тинг Возник в Японии во второй половине 1980-х годов Кайзен-костинг (в переводе с японского "усовершенствование маленькими шагами") - это процесс постепенного снижения затрат на этапе производства продукции, в результате которого достигается необходимый уровень себестоимости и обеспечивается прибыльность производства. Используется в японской модели управленческого учета параллельно с Таргет-костингом. Обе системы имею одинаковую цель - достижение целевой себестоимости: Таргег-костинг - на этапе проектирования нового изделия, Кайзен-костинг - на этане производства изделий. Если на этапе проектирования разница между сметной и целевой себестоимостью составляет до 10%, то принимается решение о начале производства такого изделия с расчетом на то, что 10% будут ликвидированы в процессе производства методами Кайзен-костинга. Сокраще-

Метод ПрОИСХО/КДСНИС Характеристика метода

ние разницы между сметной и целевой себестоимостью называется кай-зен-задачей, которая касается всего персонала организации от инженеров до менеджеров и выполнение которой должным образом поощряется через систему управления персоналом. Кайзен-задача определяется на этапе планирования на следующий финансовый год, когда разрабатываются планы производства. Кайзен-задача ставится как на уровне каждого изделия, так и на уровне предприятия в целом по отдельным статьям переменных затрат. Постоянные затраты подсчитываются по отдельным подразделениям и группируются в специальные бюджеты. Используя данные кайзен-задачи и бюджеты постоянных затрат специалисты составляют годовой бюджет предприятия.

Таргст-костинг (Targct costing) Возник в Японии во второй половине 1980-х годов Ценообразование по целям, сфокусированное на разработке мер по оптимизации себестоимости товара (услуги) с учетом целевого значения параметров, влияющих на соотношение «цена - качество», - потребительских свойств, срока полезной службы, уровня сервиса и после продажного обслуживания. Данная система в отличие от традиционных способов ценообразования, предусматривает расчет себестоимости изделия, исходя из предварительно установленной цены реализации. Эта цена определяется с помощью маркетинговых исследований, т.е. фактически является ожидаемой рыночной ценой продукта или услуги. Для определения целевой себестоимости изделия (услуги) величина прибыли, которую хочет получить фирма, вычитается из ожидаемой рыночной цены. Далее все участники производственного процесса проектируют и изготавливают изделие, соответствующее целевой себестоимости.

ЛВС (Activity-Based Costing) - метод Разработан в 1980-х годов в США на основе обобщения и систематизации методов учета, используемых ведущими компаниями Международного консорциума по развитию производства (CAM-I). Совместная работа ученых Гарвардской Школы Бизнеса (Роберт Каплан и Робин Купер), специалистов ведущих промышленных предприятий и аудиторских компаний. Учет расходов по видам деятельности, предполагающий их распределение по носителям затрат в соответствии с объемами и структурой ресурсов, потребляемых в процессе выполнения операций по созданию и производству продукта (товара, услуги). Метод ABC позволяет построить модель взаимосвязи произведенных затрат со стоимостью продукта или услуги через вычисление стоимости процессов, необходимых для получения готового продукта. Данный метод является альтернативой традиционному способу формирования себестоимости с распределением накладных расходов по выбранной базе.

Экономическая добавленная стоимость -EVA (Есо- Значительный вклад был внесен Беннетом Стюартом. Результатом исследований явилась книга «The quest for value: a guide for senior managers», опубликованная издательством Harper Концепция стоимостной модели управления бизнесом, в рамках которой основной целыо компании является максимизация ее стоимости на основе экономической добавленной стоимости. Данный показатель отражает сумму прибыли после вычета платы за использованный капитал (как заемный, так и собственный) и является индикатором качества менеджмента компании, т.е. качества управленческих решений. Его главное отличие от классической прибыли состоит в том, что он не только показывает конечный результат деятельности менеджмента компании, но и учитывает то, какой ценой он был получен. Постоянная

Метод Происхождение Характеристика метода

nomic Value Added) Business в 1990 г. положительная величина этого показателя свидетельствует об увеличении стоимости компании, тогда как отрицательная - о ее снижении.

Сбалансированная система показателей -BSC (Balance d Scorccar d) Была разработана на основе выводов исследования, проведенного в начале 1990-х годов учеными Гарвардской Школы Бизнеса: Робертом Капланом и Робином Купером Сбалансированная система показателей в управлении ключевыми бизнес-процессами центров ответственности организации в соответствии с установленными целями, количественно и качественно выраженными в целевых величинах оценочных критериев. Основу системы составляют ключевые показатели эффективности или KPI (Key Performance Indicator). Главное отличие сбалансированной системы показателей заключается в том, что все KPI, входящие в сбалансированную систему ориентированы на стратегические цели предприятия, взаимосвязаны и сгруппированы по определенным признакам. Сбалансированная система показателей должна охватывать все важные направления деятельности предприятия: финансы, работа с клиентами, внутренние бизнес-процессы, обучение и рост. Таким образом, BSC позволяет проводить всесторонний анализ взаимосвязей внутри компании, своевременно отслеживать как позитивные, так и негативные изменения в различных сферах управления и влиять на них.

Учет затрат жизненного цикла изделия - Life cycle costing Этот подход впервые был применен в США и Великобритании в рамках оборонных проектов, которые финансировались исходя из полной стоимости контракта или программы, а не из себестоимости конкретного изделия. Калькуляция стадий жизненного цикла, предусматривающая, что стоимость товара (услуги) учитывает издержки на всех этапах его жизненного цикла: разработка, проектирование, вывод и продвижение на рынок. Среди основных причин применения LCC в частном секторе можно выделить три: • резкое сокращение жизненного цикла изделий; • увеличение стоимости подготовки и запуска в производство; • необходимость практически полного определения затрат и финансовых результатов на стадии проектирования.

Точно в срок -J IT (Just in Time) Широкое распространение системы началось с конца 1950-х годов, когда японская компания Toyota Motors, а потом и другие автомобильные компании Японии, начали внедрять систему канбан (система организации производства и снабжения). Концепция управления поставками и ресурсами, подразумевающая производство и доставку нужных материалов в нужное место и в нужных количествах точно к моменту, когда они необходимы. Основная задача JIT состоит в том, чтобы максимально скоординировать все части производственного процесса и тем самым обеспечить сокращение издержек на простой и скопление материалов и продукции между различными операциями.

Концепция «шесть сигм» Разработанная в корпорации Motorola в 1980-е годы и популяризированная в середине 1990-х после того, как Джек Уэлч применил её как ключевую стратегию в General Electric. Это технология управления, которая стала одной из философий тотального управления качеством, основанная на поставке агрессивных краткосрочных целей (снижение брака и степени неудовлетворенности клиентов) в борьбе за долгосрочные цели организации - общее повышение эффективности всего бизнеса.

Метод Происхождение Характеристика метода

Концепция бережливого производства Интерпретация идей производственной системы компании Toyota американскими исследователями - Джеффри Лайкер, Джим Ву-мек и Дэниел Джонс - феномена Тойоты. Представляет собой и философию, и набор конкретных методов организации бизнес-процессов в широком смысле этого слова, построенный на опыте передовых компаний мира, направленных на достижение экономической эффективности и победу в конкурентной борьбе за счет минимизации различного рода потерь как в системе производства, так и в системе потребления.

Нормативный метод учета Был разработан в 1930-е годы в СССР на базе американской системы «стандарт-кост». Основная задача данной системы — учитывать потери и отклонения в прибыли предприятия. В ее основе лежит четкое, твердое установление норм затрат материалов, энергии, рабочего времени, труда, заработной платы и всех других расходов но производству продукции. Причем установленные нормы нельзя перевыполнить. Выполнение их даже на 80% означает успешную работу. Превышение нормы говорит о том, что она была установлена ошибочно. Нормативный метод учета и калькулирования себестоимости продукции характеризуется тем, что по каждому изделию на основе действующих норм и смет расходов составляется предварительная калькуляция нормативной себестоимости изделия. Учет организуется таким образом, чтобы все текущие затраты подразделить на расход по нормам и отклонениям от норм. Данные о выявленных отклонениях позволяют управлять себестоимостью изделия и вместе с тем калькулировать фактическую себестоимость посредством прибавления к нормативной себестоимости соответствующей доли отклонений от норм и изменений норм по каждой статье. Нормативный метод учета затрат позволяет, не дожидаясь окончания месяца, иметь фактическую себестоимость изделий и регулярно анализировать причины отклонений, выявлять виновников.

XYZ-анализ Был предложен итальянским экономистом В.Парето (1848-1923)и утверждает, что в пределах заданной группы или совокупности отдельные объекты имеют гораздо большее значение, чем то, которое соответствует их доле в численности этой группы. Позволяет произвести классификацию ресурсов компании в зависимости от характера их потребления и точности прогнозирования изменений в их потребности в течение определенного временного цикла. Алгоритм проведения можно представить в четырёх этапах: • Определение коэффициентов вариации для анализируемых ресурсов. • Группировка ресурсов в соответствии с возрастанием коэффициента вариации. • Распределение по категориям X, У, Ъ. • Графическое представление результатов анализа. Категория X — ресурсы характеризуются стабильной величиной потребления, незначительными колебаниями в их расходе и высокой точностью прогноза. Значение коэффициента вариации находится в интервале от 0 до 10 %. Категория У — ресурсы характеризуются известными тенденциями определения потребности в них (например, сезонными колебаниями) и средними возможностями их прогнозирования. Значение коэффициента вариации - от 10 до 25 %. Категория Ъ — потребление ресурсов нерегулярно, какие-либо тен-

Метод Происхождение Характеристика метода

денции отсутствуют, точность прогнозирования невысокая. Значение коэффициента вариации — свыше 25 %. Часто XYZ-анализ проводят совместно с ABC-анализом, позволяя выделять более точные группы, относительно их свойств.

Анализ товарного ассортимента по частоте обраще-ний/взя тия -FMR-анализ -Fastest Medium Rare Был предложен итальянским экономистом В. Парето (1848-1923). В управлении сбытом «мера востребованности» товара или частота обращений за теми или иными группами товаров служит важным критерием позиционирования товарных групп в маркетинговой стратегии управления (лозунг «у нас есть все»). В управлении запасами FMR. применяют для определения места складирования запасов, так наиболее часто запрашиваемые позиции располагают ближе к зонам комплектации. По частоте обращений ассортимент обычно разбиваются на три группы: • категория F — наиболее часто запрашиваемые товары (80 % от общего количества); • категория М — менее часто запрашиваемая категория продуктов (15 % от обращений); • категория R —- редко запрашиваемая продукция (оставшиеся 5 %). Группы обычно определяют используя Закон Парето 80 %, 15 % и 5 %.

Директивная сегментация «необходимости» ассортимента -VEN-анализ- Vital Essentia 1 Nonessential Был предложен итальянским экономистом В. Парето (1848-1923). Применяется в медицине (аптеки) и производстве. В жизни применяется совместно с ABC анализом. VEN-анализ проводится параллельно с ABC-анализом и позволяет определить приоритетные лекарственные препараты в соответствии с международной практикой их деления на жизненно важные (Vital или V), необходимые (Essential или Е) и второстепенные (Non-essential или N). По результатам проведённого ABC-VEN-анализа можно ответить на следующие вопросы: • Целесообразно ли тратятся финансовые средства на лекарства в конкретном ЛГ1У (главным образом, какие препараты в группе А и В)? • Какие шаги необходимо предпринять, чтобы рационализировать лекарственные закупки ? • Какие препараты в первую очередь следует рассмотреть на предмет включения (исключения) в формулярный перечень? • Соответствуют ли финансовые затраты данным анализа структуры заболеваемости ?

Метод стратегического планирования SWOT -анализ Был впервые введён в 1963 году в Гарварде на конференции по проблемам бизнес-политики профессором Кеннетом Энд-рюсом Используемый для оценки факторов и явлений, влияющих на проект или предприятие. Все факторы делятся на четыре категории: • strengths (сильные стороны), ■ weaknesses (слабые стороны), • opportunities (возможности) и • threats (угрозы). Метод включает определение цели проекта и выявление внутренних и внешних факторов, способствующих её достижению или осложняющих ее.

Анализ отклонений Был разработан Дж.Кларка (J. Clark, 1923 г.) и Дж. Харриса (J. Harris, 1936) вместе с методом «директ-костинг» Выявленная разница между фактическими и нормативными затратами. Процесс вычисления и определения причин разницы между фактическими и нормативными значениями называется анализом отклонений. Когда показателей слишком много, отклонения анализируются выборочно, причем только те, которые превышают установленный организацией предел.

Метод Происхождение Характеристика метода

STEP -анализ (PEST-анализ) Был разработан в 1960-х годах профессором Кеннетом Энд-рюсом Это маркетинговый инструмент, предназначенный для выявления политических (Political), экономических (Economic), социальных (Social) и технологических (Technological) аспектов внешней среды, которые влияют на бизнес компании. Политика изучается потому, что она регулирует власть, которая, в свою очередь, определяет среду компании и получение ключевых ресурсов для её деятельности. Основная причина изучения экономики — это создание картины распределения ресурсов на уровне государства, которая является важнейшим условием деятельности предприятия. Анализ выполняется по схеме «фактор — предприятие». Результаты анализа оформляются в виде матрицы, подлежащим которой являются факторы макросрсды, сказуемым — сила их влияния, оцениваемая в баллах, рангах и других единицах измерения. Результаты PEST-анализа позволяют оценить внешнюю экономическую ситуацию, складывающуюся в сфере производства и коммерческой деятельности. Обычно STEP-анализ применяется "в связке" со SWOT-анализом, обеспечивая последний факторами, диагностируемыми нами как возможности или угрозы.

CVP -анализ (Cost Value Profit -затраты, объем, прибыль) В 1930-е годы Вальтер Раутенштраух, Джон X. Ульямс, Чарльз М. Кноплер разработали графики промежуточного бюджета и критического объема производства. Также используются названия «операционный анализ» и «анализ безубыгоч ности ». Это элемент управления финансовым результатом через точку безубыточности, т.е. такую точку, в которой расходы на производство и реализацию продукции полностью компенсируются доходами. Или, иными словами, анализ связи затрат, объема производства и прибыли. Эта связь может быть представлена в качестве формулы: Прибыль = Доходы - Расходы = Цена х Объем производства - Переменные расходы - Постоянные расходы. Использование данного метода позволяет обосновывать следующие решения: • определение точки безубыточности; • получение планируемой прибыли; • оценка чувствительности прибыли к параметрам проекта; • планирование переменных затрат; • планирование постоянных затрат; • планирование цены продажи; • планирование продаж нескольких товаров; • изменение распределения постоянных и переменных затрат между товарами.

Перечисленные инструменты, ориентированные на использование методов непрерывного прогнозирования, комплексного управления и повышения качества, контроля экономической добавленной стоимо-

сти, получили достаточно широкое признание и распространение. На данный момент именно технология BSC в наибольшей степени сконцентрирована на совокупном комплексном применении в управленческом учете информации о происходящем как внутри предприятия, так и в окружающей его внешней среде. При таком подходе сбор, обработка и анализ соответствующих данных настраиваются таким образом, чтобы управлять производством, сбытом, доходами и расходами в соответствии с поставленными долгосрочными и среднесрочными стратегическими целями компании.

ПРИЛОЖЕНИЕ 4 ПОЛОЖЕНИЕ ОБ УПРАВЛЕНЧЕСКОЙ ОТЧЕТНОСТИ

1. Определение принципов ведения отчетности и методов, которые могут быть адаптированы организациями в соответствии с их стилем управления и управленческими потребностями является целыо данного положения.

2. Положение отвечает на следующую задачу: определяет правила подготовки внутренней отчетности и основные аспекты обмена управленческой информацией.

3. Требования, предъявляемые к внутренней управленческой отчетности

№ п/п Требования Характеристика

1 Целесообразность Данные, отражаемые во внутренних отчетах, должны соответствовать управленческим целям, для которых они были подготовлены.

2 Объективность и точность Во внутренних отчетах информация должна быть точной, не вызывающей субъективные точки зрения, предвзятость, ошибки, мешающие принятию обоснованных управленческих решений.

3 Оперативность (своевременность) Сведения необходимо представлять своевременно, во время их актуальности и необходимости для принятия управленческих решений

4 Краткость(лаконичность) Отчетность должна быть четкой, ясной и краткой, чтобы за минимальное время принять обоснованное и единственно правильное решение.

5 Сопоставимость При оценке результатов финансово-хозяйственной деятельности отчетные данные и показатели должны быть сопоставимы во времени и по подразделениям предприятия с нормами и норма-швами, аналогичными с планируемыми показателями смет, бюджетов, а также с показателями предыдущих отчетных периодов

б Адресность Внутренняя отчетность предоставляется ответственному руководителю или другому заинтересованному лицу, придерживаясь принципа конфиденциальности.

7 Эффективность Расходы на составление управленческой отчетности должны соответствовать выгоде от получения данной информации и не должны превышать эффект от ее использования

8 Достаточность Данные внутренних отчетов должны быть полными, и не содержать лишней информации

9 Достоверность Учетная информация создается в соответствии с положениями, установленными нормативными и законодательными актами по бухгалтерскому учету

10 Целостность В управленческую отчетность необходимо обязательно включать показатели финансово-хозяйственной деятельности филиалов и подведомственных подразделений

11 Последовательность Показатели финансово-хозяйственной деятельности должны представляться последовательно от предыдущего периода к отчетному

12 Существенность В управленческой отчетности, содержатся наиболее существенные показатели, без которых невозможно объективно оценить результаты финансово-хозяйственной деятельности и принять объективные управленческие решения

13 Гибкая, но единообразная структура Данные управленческой отчетности должны обладать достаточной внутренней гибкостью, обеспечивающей оперативное реагирование на изменяющиеся цели. Гибкость и единообразие внутренней управленческой информации обеспечивается тем, что необходимый объем данных аккумулируется на первичной ступени регистрации и затем отбирается и группируется в требуемом информационном контексте

14 Чшаемость, понятность и обозримость информации В любой внутренней отчетной форме должна присутствовать только информация, необходимая конкретному руководителю

4. Принципы разработки форм управленческой отчетности: требования к отчетам: адресность и четкость; текущие отчеты должны содержать оперативную информацию; формы отчетов должны соответствовать психологической особенности и уровню подготовленности менеджера, которому предназначен отчет; отчеты должны быть с минимумом объема данных и несущих максимум информации; затраты на подготовку внутренней управленческой отчетности не должны превышать экономического эффекта от ее использования.

5. Классификационные признаки, характеризующие единые подходы к оценке форматов отчетности

6. Средства представления управленческой информации: бумажные носители; устное выступление; теле-, видеоконференции; компьютерное видео; видеокассеты.

7. Формат и структура отчетов

Цифровой формат. Значительная часть информации, содержащейся в управленческой отчетности оценивается количественно, и как следствие отчет представляется в виде совокупности чисел.

Графический формат. Диаграммы и графики, являясь наглядным материалом, видоизменяют представление информации. Главным недостатком этого формата является то, что на одном графике и диаграмме без проблем для восприятия можно показать лишь одни или два показателя.

Цвет. Цвет может применяться для улучшения качества восприятия как графических, так и цифровых отчетов.

Текст. Устные или написанные отчеты позволяют предоставлять неколи-чествепную информацию, с помощью которой можно подчеркнуть некоторые аспекты и указать на взаимосвязи и воздействие представляемых данных. Отчеты, состоящие из текста, используются в специальных проектах или исследованиях.

Комбинированные форматы. Использование комбинированных форматов отчетов обычно обеспечивает максимальную эффективность предоставления управленческой информации.

Удобочитаемость. Одно из важных требований к структуре отче 1а является его «прозрачность» для понимания. Отчет должен быть точным и лаконичным. Сам отчет и все его разделы должны иметь точные и попятные названия.

Перечень деталей. Показываемое содержание отчета должно соответствовать предназначенному получателю. Один и тот же отчет не может содержать данные, которые смогут удовлетворить всех менеджеров. На нижних уровнях менеджерам требуются более частые и более детальные отчеты.

Размер. Отчет должен разрабатываться в соответствии со стандартным размером бумаги за исключением ситуаций, когда есть важная причина использовать другой формат. О тчеты в стандар тном формате легче и дешевле распечатывать и подшивать в папки, их легче читан,, доставлять и хранить.

Контекст. Вырванные из контекста (пусть даже точные) данные являются малоинформативными. Те же данные, но помещенные в соответствующий контекст, становятся значимой информацией. В управленческой отчетности наиболее важны два вида контекста, в которых отражаются данные, - это тренды и сравнение с плановыми показателями.

Стандартизация. Для основных формируемых управленческих отчетов в организации должны быть утверждены стандарты па средства вывода, формат, структуру, контекст, своевременность предоставления и правила распространения отчетов.

Ориентация на ответственность. В большинстве организаций каждый менеджер отвечает за определенный вид доходов, расходов или других подлежащих измерению аспектов эффективности работы. В организации такая ответственность часто имеет иерархическую структуру. Везде, где это возможно, отчеты должны создаваться для предоставления информации на самый нижний уровень ответственности, где можно непосредственно влиять на эффективность работы.

8. Распространение отчетов

Принципы, которые необходимо принимать во внимание в процессе разработки системы распространения отчетов: не перегружать большим количеством отчетов; разработать стандартизированную систему движения отчетов; сформировать графики движения отчетов; спланировать движение отчетов так, чтобы менеджеры различных уровней управления получали отчеты не позднее того времени, когда их получают на более высоком, уровне; обладать своевременной информацией о том, какие отчеты следует удалить, а какие включить дополнительно или модифицировать согласно требованиям менеджеров.