Налоговое планирование в системе обеспечения финансовой безопасности тема диссертации и автореферата по ВАК РФ 08.00.10, кандидат экономических наук Мелешев, Руслан Станиславович

• Мелешев, Руслан Станиславович
• кандидат экономических наук
• 2008

Оглавление диссертации кандидат экономических наук Мелешев, Руслан Станиславович

3

Глава 1. Теоретические аспекты налогового планирования в системе обеспечения финансовой безопасности

1.1. Анализ содержания категорий экономическая безопасность и финансовая безопасность

1.2. Налоговые риски как угроза финансовой безопасности хозяйствующего субъекта

1.3. Налоговое планирование и его взаимосвязь с финансовой 41 безопасностью

Глава 2. Организация налогового планирования и обеспечение налоговой безопасности на российских предприятиях

2.1. Анализ существующей системы налогового планирования на предприятии

2.2. Обеспечение налоговой безопасности в процессе налогового планирования

Глава 3. Практические аспекты налогового планирования в системе обеспечения финансовой безопасности

3.1. Методика организации системы налогового планирования на предприятии, отвечающей требованиям финансовой безопасности

3.2. Использование методического инструментария налогового планирования при выявлении и расследовании налоговых преступлений в целях обеспечения финансовой безопасности Ц7 государства

Введение диссертации (часть автореферата) на тему «Налоговое планирование в системе обеспечения финансовой безопасности»

Вопросы налогового планирования с точки зрения обеспечения финансовой безопасности налогоплательщика и всего государства в настоящее время имеют высокую степень актуальности.

Широкий спектр угроз финансовой безопасности хозяйствующего субъекта и государства связан с отношениями в сфере налогообложения. В современной России прослеживается тенденция неуклонного роста налоговой преступности, что подтверждается статистическими сведениями ГИАЦ МВД России. Так, в 2003 году было выявлено около 4,8 тысяч налоговых преступлений, в 2004 году — почти 12 тысяч, в 2005 году — более 16 тысяч, в 2006 году - почти 20 тысяч.1 Учитывая крайнюю степень латентности налоговых преступлений, можно констатировать, что официальные данные МВД свидетельствуют лишь о части проблемы, и реальные масштабы указанной противозаконной деятельности еще больше. В этой связи, представляется очевидным, что налоговая преступность является одной из наиболее значимых угроз финансовой безопасности государства.

С другой стороны, безграмотная, неэффективная минимизация налоговых платежей приводит предприятие к ухудшению его финансового состояния и, в конечном итоге, банкротству. Поскольку хозяйствующий субъект - это основа экономики, от его эффективного развития зависит безопасность не только на микро-, но и на макроуровне.

Анализ материалов уголовных дел и арбитражной судебной практики показывает, что причинами этого являются два основных фактора:

1. Неправильное налоговое планирование самого предприятия;

2. Неправомерные действия проверяющих, оперативных сотрудников и следователей (необоснованное возбуждение уголовных дел о налоговых преступлениях).

1 См. Приложение №1. Таблица. Основные показатели выявления и расследования налоговых преступлений за 2003-2006 года.

Правоприменительной практикой, кроме того, установлено, что у этих факторов есть общие основания:

Во-первых, это несовершенство российского законодательства о налогах и сборах.

Во-вторых, некомпетентность специалистов, как со стороны предприятия, так и со стороны правоохранительных органов.

В-третьих, это общесистемная, общесоциальная причина. — низкая налоговая культура' предпринимательства и менталитет работников- ОВД, исключающий презумпцию невиновности налогоплательщика.

Данные обстоятельства в совокупности, привели к тому, что налоговые преступления представляют реальную угрозу финансовой безопасности как для государства, вследствие ухудшения налоговой дисциплины хозяйствующих субъектов, снижения собираемости налоговых поступлений и роста количества преступлений в сфере налогообложения, так и для налогоплательщика, поскольку незаконное и неэффективное налоговое планирование влечет крайне высокие налоговые риски из-за, активных действий контролирующих и правоохранительных органов.

В1, условиях, когда в распоряжении правоохранительных органов отсутствуют эффективные частные методики расследования налоговых преступлений, адекватные уровню сложности совершаемых преступлений, на первый план выходит проблема разработки методических подходов, использующих экономический инструментарий налогового планирования при выявлении и расследовании данного вида преступлений. На сегодняшний момент степень интеграции, налоговых знаний^ в процесс расследования преступлений крайне низка, что подтверждает актуальность проблем, борьбы с налоговой^ преступностью с применением методического инструментария налогового планирования.

Таким образом, цель диссертационного исследования заключается в решении научной задачи формирования представлений о* налоговом планировании в системе обеспечения финансовой безопасности на микро- и макроуровне.

Задачами исследования, решение которых направлено на достижение поставленной цели, являются:

1. Уточнить содержание понятийного аппарата экономической и финансовой безопасности на макро- и микроуровне.

2. Раскрыть содержание категории «налоговые риски» и предложить единую классификационную структуру, объединяющую имеющиеся группировки налоговых рисков.

3. Раскрыть понятие налогового планирования и связанных с ним категорий, уточнить классификации налогового планирования и налоговой минимизации, выявить направления взаимосвязи налогового планирования и I финансовой безопасности.

4. Показать взаимосвязь налогового планирования и финансовой безопасности хозяйствующего субъекта в ходе анализа существующей системы налогового планирования и сопоставить источники налогового риска с конкретными этапами налогового планирования.

5. Рассмотреть применяющиеся на практике методы управления рисками для определения совокупности необходимых и достаточных методов минимизации налоговых рисков.

6. Разработать методику организации системы налогового планирования на предприятии, отвечающей требованиям экономической безопасности.

7. Выработать предложения по использованию методического аппарата налогового планирования при выявлении и расследовании налоговых преступлений.

Объект исследования составляют экономические отношения, возникающие в ходе налогового планирования между государством и налогоплательщиком, между налогоплательщиком и его контрагентами.

Предметом исследования является методический инструментарий налогового планирования, применяемый в целях обеспечения финансовой, безопасности на микро- и макроуровне.

Методологическую и теоретическую основу составили научные труды отечественных и зарубежных авторов, в области экономической теории, финансов, налогов- и налогообложения, экономической и финансовой безопасности, управления?(А.Г. Грязновой, Л.П. Павловой, С.Д. Шаталова, В.Г. Панскова, В.К. Сенчагова, Ml Хаммера, Дж. Чампи и др.).

Методы исследования, использованные в работе, относятся к общенаучным и частно-научным методам и включают в себя: анализ и синтез, системный метод, логический; сравнительно-правовой и другие.'

Необходимо отметить узость теоретической базы для исследования, связанной с взаимосвязью налогового планирования^ и экономической безопасности, для получения системного понимание* предмета*. В качестве базовых следует отметить трудьг В:К. Сенчагова^ по экономической безопасности, Д.Н. Тихонова1 по налоговой безопасности и налоговым рискам, В.И. Авдийского и Ш.Р. Курмашева по прогнозированию г и анализу рисков, А.В. Брызгалина, С.М. Джаарбекова, Е.Н. Евстигнеева по налоговому планированию, Л.П. Павловой и С.Г. Пепеляева по налогообложению и налоговому праву, Р.С. Белкина, И.И. Кучерова, И.Н. Соловьева по криминалистике и налоговым преступлениям. Основу исследуемых материалов, помимо этого, составляют периодические издания, нормативно-правовая- база, судебная и арбитражная практика, а также ресурсы сети ИНТЕРНЕТ.

Кроме того, в диссертационном исследовании используются результаты анализа материалов уголовных дел о налоговых преступлениях и заключений судебно-налоговых экспертов, проведенного нами в отделе налоговых экспертиз УСЭЭ ЭКЦ МВД России.

Вопросы экономической и финансовой безопасности на микроуровне — сравнительно новое направление в экономической науке; специальная, литература по-этой проблематике, особенно-в сфере налогообложения; только начинает появляться. В настоящее время- ощущается острая нехватка экономических исследований на этом направлении, тем более в- части взаимосвязи, с. налоговым, планированием, в том числе для^ практического S использования в правоохранительной-деятельности.

Научная новизна исследования заключается в формировании концепции обеспечения финансовой безопасности хозяйствующего «субъекта и государства на основе использования методического инструментария налогового планирования. Научная новизна выводов, полученных в диссертации, состоит в следующем:

1. Расширено представление категории экономической безопасности включением в содержание субъекта, угроз и инструментов, такой' характеристики, как двойственность их проявления1 по отношению к разным субъектам и уровням безопасности.

2. Разработана классификация налоговых рисков, объединяющая' такие классификационные признаки, как: последствия, реализации налоговых рисков, местонахождение фактора риска и объективность причин возникновения риска, позволяющая в комплексе определить степень угрозы, которую влечет реализация,налоговых рисков, и обосновать необходимость своевременной их идентификации, оценки и минимизации.

3. Выявлены направления-взаимосвязи налогового планирования и финансовой безопасности по уровням, субъектам и векторам влияния, которые включают в себя влияние незаконного налогового планирования, как фактора' налогового риска на финансовую безопасность хозяйствующего субъекта, негативное влияние на финансовую безопасность государства, вызываемое сокращением величины налоговых поступлений в бюджет, влияние законного налогового планирования как инструмента снижения налоговых рисков на безопасность хозяйствующего субъекта, положительное влияние на финансовую безопасность государства в части профилактики налоговых преступлений и. использования методического аппарата налогового планирования при выявлении и расследовании незаконных налоговых схем.

4. На конкретных этапах налогового планирования, установлены источники налогового риска, что позволило выделить участки - процесса налогового планирования, требующие включения элементов налоговой безопасности.

5. Определена совокупность необходимых и достаточных методов минимизации налоговых рисков, включающая инструменты не только организационного, но и финансового характера, такие как резервирование и лимитирование.

6. На основе системного и процессного подходов разработана методика организации налогового планирования' на предприятии, включающая такие элементы, как налоговая ситуация, алгоритм проведения, информационное, научно-методическое и организационное обеспечение, и позволяющая»

• V ' определить элементы налоговой безопасности в ходе стратегического и бизнес^, планирования, договорной работы, бухгалтерского и налогового учета, бюджетирования и риск-менеджмента.

7. Разработаны предложения по применению методического инструментария-налогового планирования при выявлении и расследовании налоговых преступлений. В частности, использование таких элементов? методического' инструментария, как пределы налогового планирования, принципы разграничения законных и незаконных методов налоговой минимизации, механизмы построения налоговых схем, позволяет осуществлять разработку эффективных методик раскрытия и расследования незаконных налоговых схем, адекватных уровню совершаемых преступлений.

Предлагаемая концепция обеспечения финансовой безопасности позволит в практической деятельности предпринимателей отойти от инструментов незаконного налогового планирования и использовать методы исключительно налоговой оптимизации, при которой практически исключены риски уголовного преследования, а риски налогового контроля минимизируются на ранних стадия налогового планирования заблаговременной аналитической и организационной работой по предупреждению появления налоговых ошибок и иных факторов риска.

Включение экономических знаний в области налогового планирования в сферу профессионального интереса следователей и оперативных сотрудников позволит снизить уровень некомпетентности правоохранительных органов, уменьшить количество необоснованно возбужденных уголовных дел о налоговых преступлениях, сломать стереотип «налогоплательщика как преступника», позволит осуществлять защитную функцию по отношению к бизнесу.

Практическая значимость диссертационного исследования заключается в ориентации положений и выводов диссертации на широкое практическое использование в деятельности государственных органов исполнительной власти, к компетенции которых отнесены функции по выявлению и расследованию налоговых преступлений, а также в деятельности хозяйствующих субъектов при организации и осуществлении налогового планирования.

В частности, систему налогового планирования на предприятии, отвечающую требованиям его финансовой безопасности, позволяют выстроить такие элементы предлагаемой методики организации налогового планирования, как:

- требование не только формального соответствия налоговому законодательству, но и фактического соблюдения условий налоговой ситуации,

- обязательное включение процесса налогового планирования в стратегическое и бизнес-планирование, договорную работу, бухгалтерский и налоговый учет, бюджетирование и риск-менеджмент,

- использование на указанных участках рекомендованных методов по управлению налоговыми рисками организационного и финансового характера.

Элементы методического инструментария (аппарата) налогового планирования, такие как пределы налогового планирования, принципы разграничения законной и противоправной налоговой минимизации, механизмы создания налоговых схем, могут применяться правоохранительными органами в целях борьбы с налоговой преступностью при создании методик раскрытия и расследования налоговых преступлений.

Апробация результатов исследования проходила в отделе налоговых экспертиз Управления судебно-экономических экспертиз Экспертно-криминалистического центра Министерства внутренних дел Российской Федерации.

Основные положения диссертационного исследования докладывались и обсуждались во Всероссийском научно-исследовательском институте МВД России (2004г.), Академии экономической безопасности МВД России (2005г.), в ходе конференций на базе Московского института экономики, менеджмента и права (2004-2005гг.). Кроме того, апробация результатов проходила в рамках практических занятий по курсу повышения квалификации «Подготовка специалистов служб риск-менеджмента в области комплексного управления рисками» на кафедре «Анализ рисков и экономическая безопасность» Финансовой академии при Правительстве РФ (2006г.), а также в рамках подготовки экспертов-экономистов экспертно-криминалистических подразделений органов внутренних дел (2004-2007гг.).

Заключение диссертации по теме «Финансы, денежное обращение и кредит», Мелешев, Руслан Станиславович

Заключение

В экономической литературе преобладают исследования проблем экономической безопасности, в то время как понятие финансовой безопасности не достаточно определено, специфика и состав угроз раскрываются не в полной мере. Экономическая безопасность — это материальная основа национальной безопасности. На макроуровне экономическую безопасность представляют как «состояние экономики», как «совокупность условий и факторов, обеспечивающих определенный необходимый уровень экономического развития страны», связанную с такой характеристикой экономической системы, как защищенность от внешних и внутренних угроз. На микроуровне экономическую безопасность можно представить как такое состояние хозяйствующего субъекта, при котором он при наиболее эффективном использовании имеющихся ресурсов добивается предотвращения, ослабления или защиты от существующих опасностей и угроз или других непредвиденных обстоятельств и в основном обеспечивает достижение целей бизнеса в условиях конкуренции и хозяйственного риска.

Финансовую безопасность можно определить как часть экономической безопасности, которая связана с обеспечением такого развития финансовой системы и финансовых отношений и процессов в экономике, при котором создаются необходимые условия социально-экономической и финансовой стабильности развития страны, сохранения целостности и единства финансовой системы, успешного преодоления внутренних и внешних угроз в финансовой сфере. В связи с этим, одной из важнейших сторон проблемы обеспечения экономической безопасности государства является, состояние финансовой системы, в которую наряду с валютно-денежной, кредитно-банковской, фондовым рынком, входит и бюджетно-налоговая система. Таким образом, в системе финансовой безопасности можно выделить налоговый сегмент.

На уровне предприятия наиболее полно категория финансовой безопасности рассмотрена в работах И.А. Бланка, который указывает, что она является синтезированным понятием, интегрирующим в себе сущностные характеристики категорий «экономическая безопасность предприятия» и «финансы предприятия». При этом финансовая безопасность определяется как основной элемент системы экономической безопасности, представляющий собой систему количественных и качественных параметров финансового состояния предприятия, в комплексе отражающих уровень его финансовой защищенности.

Хозяйствующий субъект находится в состоянии финансовой безопасности, если отсутствуют внешние и внутренние угрозы самому факту его существования. Причем такие угрозы формируются и в сфере налогообложения. Так, с банкротством предприятия связаны угрозы, приводящие к потери имущества (активов) предприятия, в результате хищений, сделок с недобросовестными контрагентами, штрафов за нарушение условий договоров, штрафов за нарушение законодательства, в том числе налогового и уголовного; а так же угрозы неисполнения в установленный срок обязательств предприятия, приводящие к возникновению просроченной кредиторской задолженности, в том числе перед бюджетом',

Интересы субъектов экономических отношений часто не совпадают. Поэтому инструменты обеспечения финансовой безопасности одной группы субъектов экономических отношений могут оказаться угрозой для другой группы. Так, налоговая минимизация (оптимизация налогообложения и особенно уклонение от налогов) достигла в России размеров, представляющих серьезную угрозу экономической и финансовой безопасности страны, вследствие ухудшения налоговой дисциплины хозяйствующих субъектов, снижения собираемости налоговых поступлений и роста количества преступлений в сфере налогообложения. В то же самое время, для предприятия налоговая минимизация является способом получения «налоговой экономии» и увеличения эффективности бизнеса.

Экономическая деятельность предприятия в сфере налогообложения сопряжена с высокими налоговыми рисками. В связи с этим в рамках системы обеспечения финансовой безопасности применительно к налогообложению необходимо отдельно выделить комплекс мер непосредственно направленных на достижение налоговой безопасности хозяйствующего субъекта, то есть состояния защищенности от внешних и внутренних угроз в области налогообложения. Этот комплекс мер для выявления, прогнозирования, оценки и минимизации налоговых рисков составляет систему налоговой безопасности предприятия и является составной частью всей системы финансовой безопасности в целом.

Налоговый риск - это возможность для налогоплательщика понести финансовые и иные потери, связанные с процессом уплаты и оптимизации налогов, выраженная в денежном эквиваленте. Оптимизация налогов выступает источником налогового риска и именно он является сущностным элементом налогового планирования. Активно занимаясь налоговым планированием и оптимизацией предприятие сознательно подвергает себя налоговому риску.

Для того чтобы категорию налоговых рисков охарактеризовать наиболее полно, и рассмотреть всю совокупность рискообразующих факторов и угроз в работе предложена единая классификация, объединяющую такие классификационные признаки, как местонахождение факторов риска (при этом налоговые риски делятся на внешние и внутренние), последствия реализации рисков (увеличение налогового бремени, усиление налогового контроля, уголовное преследование налогового характера), объективность причин возникновения налогового риска (обычные и «заказные» налоговые риски). Обобщающая классификационная структура налоговых рисков позволяет в комплексе осветить вопросы источников риска и степени угроз, что подчеркивает необходимость выполнения обязательного требования финансовой безопасности предприятия:

Риски, возникающие при уплате и уменьшении налоговых платежей, в целях обеспечения финансовой безопасности предприятия должны быть своевременно и адекватно идентифицированы, оценены и минимизированы. А сам процесс налогового планирования должен проходить в системе обеспечения налоговой безопасности хозяйствующего субъекта.

Налоговое планирование представляет собой одну из важнейших составных частей финансового планирования (управления финансами) организации в условиях рыночной экономики. Оно подразумевает под собой планирование финансово-хозяйственной деятельности организации с учетом критерия минимизации налогов с целью снижения налоговых платежей, и может осуществляться в двух видах: законном (оптимизационном) и противозаконном (уклонение от уплаты налогов).

В ходе осуществления налогового планирования, в зависимости от того, какой вид налоговой минимизации выбран, какие инструменты налогового планирования применяются и соответствуют ли они закону, использование методов налоговой минимизации может приводить к различным последствиям. Эти последствия для хозяйствующего субъекта заключаются, главным образом, в определенных суммах «налоговой экономии», и возможном привлечении к налоговой или уголовной ответственности. Для государства такие последствия означают недополучение денежных средств в бюджет. Минимизация налогов в этом случае выступает источником угрозы экономической безопасности хозяйствующего субъекта и государства, поскольку снижение налоговых платежей влечет возникновение определенных рисков как для хозяйствующего субъекта, так и для государства. С другой стороны, эффективное законное налоговое планирование уменьшает налоговые риски благодаря устранению факторов их обеспечивающих (налоговые ошибки).

Подытоживая вышесказанное, укажем, что взаимосвязь финансовой безопасности и налогового планирования прослеживается в нескольких направлениях. Среди них, можно выделить негативное воздействие налогового планирования на финансовую безопасность и положительное влияние налогового планирования на безопасность. Данная взаимосвязь обусловлена местом налогового планирования в системе обеспечения финансовой безопасности. Использование данного элемента управления на предприятии влияет на состояние экономики на микро- и макроуровне.

Так, во-первых, незаконное налоговое планирование, являющееся налоговым преступлением, представляет собой угрозу экономической и финансовой безопасности государства. Подрыв безопасности страны происходит вследствие недополучения казной средств, призванных пополнить доходную часть бюджета; возникновения неравенства между предприятиями, что идет в разрез с принципами рыночной конкуренции; нарушения принципов социальной справедливости, так как неплательщики налогов переносят дополнительное налоговое бремя на тех, кто исправно выполняет свои налоговые обязательства.

Во-вторых, действия налогоплательщика по минимизации налоговых платежей влекут за собой возрастание для предприятия таких налоговых рисков как риски налогового контроля и риски уголовного преследования. В случае использования незаконных методов налогового планирования, последствия уклонения от уплаты налогов представляют реальную угрозу финансовой безопасности предприятия.

С другой стороны, эффективно выстроенная система налогового планирования, применяющая исключительно законные методы налоговой оптимизации, обеспечивает финансовую безопасность предприятия. Для этого необходимо процесс налогового планирования проводить с учетом требований, предъявляемых налоговой безопасностью (финансовой безопасностью предприятия в сфере налогообложения), осуществляя работу по идентификации, оценке и управлению налоговыми рисками.

Помимо этого налоговое планирование, осуществляемое законными методами, выполняет функцию профилактики налоговой преступности и снижает количество совершаемых налоговых преступлений.

Кроме того, эффективная система налогового планирования на российских предприятиях является необходимым условием выживания в конкурентной борьбе с иностранными компаниями при вступлении России в ВТО, а следовательно, фактором обеспечения как собственной финансовой безопасности, так и безопасности государства в сфере налогообложения.

Проведение налогового планирования на предприятии включает следующие этапы:

• определение главных принципов;

• анализ проблем и постановка задач;

• определение основных инструментов, которые может использовать организация;

• создание схемы;

• осуществление финансово-хозяйственной деятельности в соответствии с разработанной схемой.

Анализ существующей системы налогового планирования на предприятиях показывает, что каждый этап проводимого на предприятии налогового планирования, в определенной степени несет в себе источник налогового риска (некорректное формулирование задач, недостаточный мониторинг внешней налоговой среды, использование незаконных методов минимизации налогов и т.д.). Для недопущения негативных последствий, предприятию необходимо выстраивать эффективную систему налоговой безопасности, которая будет учитывать, в том числе процесс налогового планирования, корректировать его с целью минимизации возникающих при этом налоговых рисков.

Достижение финансовой безопасности предприятия в области налогообложения связано с эффективной деятельностью по уменьшению налоговых рисков. Наиболее важным моментом налоговой безопасности является профилактическая работа. Так, элементами системы налоговой безопасности являются

• экономико-правовая экспертиза налоговой схемы;

• готовность к налоговым проверкам;

• грамотная и эффективная реакция на заключение по акту проверки (обжалование в вышестоящую инстанцию или суд);

• готовность к возбуждению уголовного дела и разработка мероприятий по защите своих руководителей.

• организационные меры, включая взаимодействие с официальными органами;'

• учетная политика (бухгалтерская и налоговая);

• выяснение позиции налоговых органов;

• договорная работа.

Для уменьшения риска в теории и практике применяются следующие способы управления рисками:

• диверсификация;

• нормирование рисков;

• страхование;

• хеджирование;

• резервирование.

Решение о применении того или иного способа управления рисками или сочетания способов принимается после проведения аналитической работы, одним из результатов которой должна быть оценка эффективности выбранных действий.

Описание предлагаемой нами методики организации налогового планирования осуществлено на основе системного подхода, который базируется на рассмотрении налогового планирования как целостного множества таких элементов, как:

6. Налоговая ситуация

7. Алгоритм проведения

8. Информационное обеспечение

9. Научно-методическое обеспечение

10. Организационное обеспечение

Такой подход позволяет в комплексе осветить вопросы организации данной деятельности на предприятии, рассмотреть все аспекты налогового планирования: организационные, информационные, методические, финансовые и прочие. Кроме того, это позволяет систему налогового планирования представить как элемент системы более высокого порядка, как подсистему, в нашем случае, системы обеспечения финансовой безопасности. При таком подходе осуществление налогового планирования с учетом требований, предъявляемых к нему финансовой безопасностью, является необходимым и очевидным условием эффективного развития предприятия.

Налоговая ситуация — это некая ситуация, которую можно определить нормативно-правовыми актами в сфере налогообложения, предоставляющая возможность для иного, более выгодного ведения деятельности. Налоговая ситуация - это, собственно говоря, сама возможность оптимизации налогового платежа, основанная на применении налогового законодательства. В ходе проведения налогового планирования и построения налоговой схемы надо, во-первых, четко разграничивать законные и незаконные методы, а во-вторых, осуществлять планирование деятельности на основе не только формального (гражданско-правового) соответствия требованиям налогового законодательства, но и фактического соблюдения условий, составляющих определенную налоговую ситуацию.

Эффективная система налогового планирования должна быть построена на использовании эффективных методов налогового планирования. Всю совокупность методов, применяемых при проведении налогового планирования можно разделить на три группы.

Первая группа — это общие (общепознавательные) методы, которые не зависят от характера проводимых исследований: всеобщий диалектико-материалистический метод, логические методы (анализ и синтез, индукция и дедукция и т.д.) эмпирические методы (методы наблюдения, описания, измерения, эксперимента, моделирования).

Вторая группа методов, включает приемы и способы общей методики, т.е. методы, используемые во многих областях экономического знания, не только в налоговом планировании. К ним относятся методы документального контроля (формальная, нормативная и арифметическая проверка документов), экономического анализа, экономико-математического моделирования, статистические методы и т.д.

Третья группа — специальные методы, применяемые исключительно в налоговом планировании, приемы и* способы налоговой минимизации (оптимизации либо уклонения от уплаты налогов), или иными словами, инструменты налогового планирования.

Среди законных методов, наиболее действенными можно признать приемы и способы, связанные с учетной политикой (методы признания доходов, методы начисления амортизации, методы резервирования), льготы и специальные режимы, «договорные» методы (методы замены или разделения отношений), методы отсрочки налогового платежа, методы оффшора.

Под информационным обеспечением понимается любая информация, необходимая для принятия управленческих решений в рамках оптимизации налоговых платежей. Она может содержаться, во-первых, в документах хозяйствующих субъектов (документация бухгалтерского, налогового и управленческого учета), а во-вторых, в нормативно-правовой базе, регламентирующей их деятельность и формирующей внешнюю среду (законодательство в области экономики, а также законопроекты, арбитражная практика, комментарии специалистов и научно-практическая литература).

Алгоритм проведения налогового планирования на предприятии определяет последовательность совершения действий по организации планирования, его научно-методическому и информационному обеспечению, а также непосредственно порядок применения методов оптимизации.

Под организационным обеспечением мы понимаем подходы к организации налогового планирования на предприятии, структуру организации и проведения налогового планирования, вопросы «встраивания» данной деятельности в общий процесс управления на предприятии.

Налоговое планирование — вспомогательный процесс, обслуживающий основные бизнес-процессы предприятия по производству и реализации товаров (работ, услуг), направленный, как и бизнес-процессы, на достижение определенных целей фирмы, будь то максимизация прибыли, рост стоимости акций или завоевание рынка. С этой точки зрения процесс налогового планирования, идя параллельно основным бизнес-процессам фирмы, пронизывает определенную совокупность отделов (функций) предприятия, таких как правовой отдел, бухгалтерия, финансовый отдел, отдел экономической безопасности.

При организации налогового планирования необходимо учесть, что данный процесс в обязательном порядке должен проходить через:

7. стратегическое и среднесрочное планирование (составление бизнес-плана);

8. подготовку договоров;

9. бухгалтерский учет;

10.налоговый учет;

11. бюджетирование;

12.риск-менеджмент.

Деятельность по налоговой оптимизации направлена на поиск и реализацию наиболее выгодных вариантов снижения платежей, связанных с налогообложением (собственно налогов, а также пеней и штрафов), а значит и на устранение недостатков системы налогового учета, исчисления и уплаты налогов и сборов. Иными словами оптимизация налогов может рассматриваться как инструмент минимизации налоговых рисков. С другой стороны, применение налоговых схем на предприятии сопряжено с возрастанием вероятности наступления негативных последствий от налогового контроля. В этом смысле, налоговая оптимизация - есть источник налогового риска.

Из основных инструментов управления рисками лишь некоторые могут быть в полной мере применены для налогового риска. В целях наиболее эффективного управления налоговым риском предприятию необходимо использовать резервирование денежных средств и лимитирование налогового риска. Разработанная и спланированная налоговая схема может считаться эффективной и устойчивой, если во всех предполагаемых ситуациях неблагоприятные последствия, вызванные изменениями тех или иных условий реализации схемы, могут быть устранены за счет созданных запасов и резервов. Очевидно крупная сумма сделки и преобладание отрицательных решений по налоговым ситуациям ограничивает (лимитирует) налоговый риск. Для эффективного функционирования системы налоговой безопасности компании целесообразно проводить переоценку риска применяемой налоговой схемы.

На каждом из участков процесса налогового планирования необходимо предусмотреть элементы налоговой безопасности, такие как: система превентивных мер организационного характера (методы упреждения налоговых рисков) - в ходе стратегического планирования, а также постановки бухгалтерского и налогового учета; система резервирования средств (методы возмещения потерь) - в ходе бюджетирования и осуществления рискменеджмента. Поскольку процесс налогового планирования проходит через многие участки управления, целесообразно создать самостоятельное подразделение — центр ответственности за эффективность данного процесса, либо если размеры бизнеса не велики - выделить сотрудника (-ов). В зависимости от организационной структуры компании, данное подразделение может входить в департаменты (управления), ответственные либо за налогообложение, либо за управление рисками.

Эффективность мер по борьбе с налоговой преступностью напрямую зависит от четкого понимания взаимосвязи экономических и правовых отношений, возникающих между налогоплательщиком и государством по поводу исчисления и уплаты налогов. Налоговые преступления, как одни из самых интеллектуалоёмких, требуют качественно иного взаимодействия традиционно криминалистических методов расследования с новыми прогрессивными разработками в области налоговых знаний.

Для того чтобы вскрыть механизм совершения налогового преступления, заключающийся в построении незаконной схемы ведения финансово-хозяйственной деятельности, необходимо понимать принципы построения схем, оптимизирующих данный порядок, иметь представление о методах налоговой минимизации и механизме их применения в ходе осуществления незаконного налогового планирования. Иными словами, сотруднику правоохранительного органа необходимо использовать при выявлении и расследовании налоговых преступлений методический инструментарий, применяемый в ходе осуществления налогового планирования.

Методический инструментарий (аппарат) налогового планирования составляют понятийный аппарат налогового планирования, общие принципы, подходы, методы как законной, так и противоправной налоговой минимизации, механизмы построения налоговых схем, а также совокупность применявшихся и используемых на практике схем и методов.

Принципиальным отличием преступлений, совершаемых с элементами налогового планирования, является то, что в этом случае противоправным действиям придается законный характер. Признаки преступления не просто скрываются, а маскируются под легальную финансово-хозяйственную деятельность. В этой связи, решение проблемы дифференциации законной налоговой оптимизации и уклонения от уплаты налогов приобретает практическую значимость для оперативно-розыскной и уголовно-процессуальной деятельности.

Российский законодатель предоставил достаточный инструментарий для борьбы с незаконным налоговым планированием — принципы «злоупотребления правом» и «ничтожности мнимых и притворных сделок». Однако, как нам представляется, данный инструментарий используется сейчас не в полной мере при выявлении и расследовании налоговых преступлений.

Следователь имеет право самостоятельно, основываясь на имеющихся у него доказательствах, признать определенные юридические действия, совершаемые хозяйствующими субъектами — фигурантами по' делу, не соответствующими действительности. При наличии достаточных на то оснований, следователь выстраивает определенные следственные версии о мнимости или притворности сделки, собирая доказательства о фактическом невыполнении условий сделки либо выполнении условий прикрываемой сделки.

Использование методического аппарата налогового планирования, описывающего механизмы разработки и построения налоговых схем, позволит при расследовании налоговых схем:

1. На этапе оперативно-розыскной деятельности:

A) определить наличие налоговых ситуаций;

Б) на их основе выявить всю совокупность сделок, составляющих незаконную налоговую схему, моделирующую данные налоговые ситуации;

B) установить круг участников схемы;

2. На этапе предварительного расследования:

A) доказать причинно-следственную связь между отдельными сделками;

Б) установить и доказать общий умысел, мотив и цель, заключающиеся в построении данной схемы единственно для уклонения от уплаты налогов;

B) определить возможный предварительный сговор участников схемы.

Дальнейшая работа следователя предполагает стандартную процедуру проведения следственных и иных процессуальных действий, направленных на сбор и проверку доказательств с целью установления фактических обстоятельств дела. При этом механизм доказывания противоправности схемы целесообразно строить не только на принципе «ничтожности мнимых и притворных сделок», но и на доктрине «злоупотребления правом», закрепленной в статье 10 ГК РФ, несущей в себе' признаки доктрин «преимущества содержания над формой» и «деловой цели».

В настоящее время развитие взаимоотношений налогоплательщика и государства проходит в различных плоскостях, в том числе, с одной стороны, это разработка всё более сложных схем минимизации налогов и их внедрение в практику финансово-хозяйственной деятельности налогоплательщика, с другой - разработка эффективных и адекватных методов выявления и расследования незаконных схем и их внедрение в практику правоохранительной деятельности. Разграничение легальных и противоправных инструментов налогового планирования позволит снизить возможность необоснованного возбуждения уголовных дел о налоговых преступлениях, сломает стереотип, согласно которому налогоплательщика правоохранительные органы рассматривают-априори как налогового преступника.

Таким образом, подход к рассмотрению налогового планирования как элемента системы финансовой безопасности позволяет в практической деятельности предпринимателей отойти от инструментов незаконного налогового планирования и использовать методы исключительно налоговой оптимизации, при которой практически исключены риски уголовного преследования, а риски налогового контроля снижаются благодаря эффективной профилактической работе по устранению налоговых ошибок. Проведение в процессе налогового планирования мероприятий по выявлению, оценке и минимизации налоговых рисков обеспечивает защищенность предприятия от внешних и внутренних угроз налогового характера. Для государства такой подход предоставляет преимущества при использовании методического аппарата налогового планирования в обеспечении финансовой безопасности страны в ходе выявления и расследования налоговых преступлений. Иными словами, при использовании такого подхода, цели субъектов экономической и финансовой безопасности на макро- и микроуровнях (обеспечение безопасности России и обеспечение безопасности предприятия) перестают быть прямо противоположными.

Список литературы диссертационного исследования кандидат экономических наук Мелешев, Руслан Станиславович, 2008 год

1. Конституция Российской Федерации;

2. Налоговый кодекс Российской Федерации;

3. Гражданский кодекс Российской Федерации;

4. Уголовный кодекс Российской Федерации;

5. Уголовно-процессуальный кодекс Российской Федерации;

6. Федеральный закон от 12 августа 1995 г. N 144-ФЗ "Об оперативно-розыскной деятельности";

7. Определения Конституционного Суда РФ от 28.06.2004 №225-0, №226-О, №227-0.

8. Постановление Пленума Верховного Суда от 4 июля 1997 г. N 8 "О некоторых вопросах применения судами РФ уголовного законодательства об ответственности за уклонение от уплаты налогов".

9. Рекомендации о порядке производства экономических экспертиз ЭКП ОВД (Исх. 37/18-1997 от 30.04.2004)

10. Научная и научно-практическая литература:

11. З.Абалкин Л.И. Экономическая безопасность России: угрозы и их отражение. Вопросы экономики. 1994, № 12, с. 5.

12. Авдийский В.И., Курмашов Ш.Р. «Прогнозирование и анализ рисков в деятельности хозяйствующих субъектов: научные и практические основы» М: ФА - 2003 г.

13. Александров И.В. Налоговые преступления: криминалистические проблемы расследования. СПб.: Издательство "Юридический центр Пресс". 2002. С. 65.

14. Алешина С. Анкета для бюджета. // Секрет фирмы, №26 (65), 12.07.2004.

15. Андерсен Бьерн. Бизнес-процессы. Инструменты совершенствования /Пер. с англ. М.: РИА «Стандарты и качество», 2005. -272с. С.26.

16. Афонцев С.А. Дискуссионные проблемы концепции национальной экономической безопасности. Россия XXI (Москва). 2001, № 2, с.66.

17. Бабанин В.А., Воронина Н.В. Организация налогового планирования в российских компаниях// Финансвовый менеджмент, №2, 2006. С.20-33.

18. Белкин Р.С. Криминалистика: проблемы сегодняшнего дня. М.: НОРМА, 2001. С. 124.

19. Белкин Р.С. Курс криминалистики. М., 1997. С. 321.

20. Богданов И.Я. Экономическая безопасность России: теория и практика. М., ИСПИ РАН, 2001, с. 28

21. Бондарчук Н.В., Карпасова З.М. «Финансовый анализ для целей налогового консультирования» М: Вершина - 2006 г. — С.41.

22. Брызгалин А.В., Берник В.Р., Головкин А.Н. Налоговая оптимизация: принципы, методы, рекомендации, арбитражная практика. 2002.// СПС «Гарант»

23. Васильев В.П. Расследование налоговых преступлений: криминалистические и уголовно-процессуальные аспекты: Автореф. дис.: канд. юр. наук / ВНИИ МВД России. М., 2003. С. 15.

24. Глазьев С.Ю. Безопасность экономическая // Политическая энциклопедия. T.I. М., «Мысль», 1999, с.113

25. Грунин О.А., Грунин С.О. Экономическая безопасность организации — Спб.: Питер, 2002. с.37.

26. Гудков Ф.А. Вексельные схемы минимизации налогообложения. —М.: МЦФЭР, 2006. -256с. С.9-10.

27. Д.Н. Тихонов, Л.Г. Липник «Налоговое планирование и минимизация налоговых рисков» М: Альпина Бизнес Букс - 2004 г. - С. 105-118.

28. Евстигнеев Е.Н. Основы налогового планирования. -СПб.: Питер, 2004. -288с. С.113-117.32.3агашвили В1С. Экономическая безопасность России. М: Гардарика, 1997, с.114;

29. Илларионов А.И. Критерии экономической безопасности. Вопросы экономики. 1998, № 10, с. 49.

30. Карякин В.В. Махов В.Н. Возбуждение уголовных дел о налоговых преступлениях. 2005 // СПС «Гарант».

31. Клепицкий И.А. Система хозяйственных преступлений. -М.: Статут, 2005. -572с. С.457-458.

32. Кожинов В.Я. Налоговое планирование и прогнозирование финансового результата деятельности предприятий. -М.:Экзамен, 2002. 160с., С.7-12.

33. Кожинов В.Я. Налоговое планирование. Рекомендации бухгалтеру. Учебно-методическое пособие. —М.: 1 Федеративная Книготорговая Компания, 1998. 256с. С.34-35.

34. Кучеров И.И. «Налоговое право России: курс лекций» М.: ЮрИнфоР — 2001г.

35. Кучеров И.И. Налоги и криминал. М., 2000. С. 44.

36. Лазарев А.В. «Бизнес-планирование как форма экономического управления» // http://www.i-u.ru/.

37. Ларичев В.Д., Решетняк Н.С. Налоговые преступления и правонарушения: кто их выявляет и предупреждает. /Под научной ред.

38. B.Д. Ларичева. -М.: Изд-во: «ЮрИнфоР». 1998. С.26-28.

39. Лукаш Ю.А. Оптимизация налогов. Методы и схемы. -М.: Гросс-Медиа, 2005, -416с. С.26.

40. Налоговое планирование /Е.Вылкова, М.Романовский. СПб.: Питер, 2004. -634с.

41. Налоговое право /Под ред. Пепеляева С.Г., -М.: ИД ФБК-ПРЕСС, 2000,1. C.588.

42. Налоговое расследование: Экспериментальный учебник для юридических и экономических вузов и факультетов. Под общей ред. Ю.Ф. Кваши. — М.:Юристъ.2000. 1094с. С. 48, 139.

43. Налоговый учет в 2003 году: Учетная политика для целей налогообложения / Под ред. С.А. Николаевой. "АН-Пресс", 2003 г. (СПС «Гарант»)

44. Обзор типичных ошибок при назначении и производстве судебно-экономических экспертиз. Подготовлен УСЭЭ ЭКЦ МВД России.

45. Основы экономической безопасности (Государство, регион, предприятие, личность)/ Под ред. Е.А. Олейникова. М.: Бизнес-школа «Интел-Синтез», 1997. -288с.

46. Паньков В. Экономическая безопасность. Интерлинк, 1992, № 3, с. 114;51 .Петренко И.Н. Экономическая безопасность: денежный фактор М.: «Маркет ДС», 2003,240с.

47. Петров А.В. Как уменьшить налоги фирмы и не попасть в тюрьму. — М.:Бератор-паблишинг, 2005, 344с.;

48. Расследование преступлений в сфере экономики. Сборник методических рекомендаций. М.: ВНИИ МВД России. 2005. 140 с. С.70-92.

49. Расходы фирмы: всё, что должен знать бухгалтер, чтобы не платить лишних налогов/ Под общей ред. А.В. Петрова, -М.: Бератор-паблишинг, 2005, -404с.;

50. Родионов А. Налоговые схемы, за которые посадили Ходорковского. —М.: Вершина, 2005. -280с.

51. Румянцева Е.Е. «Новая экономическая энциклопедия» М: «Инфра-М» -2006 г. - С. 724.

52. Советский энциклопедический словарь. —М.: «Советская Энциклопедия», 1979. С.1225.

53. Соловьев И.Н. Уголовная ответственность за уклонение от уплаты налогов и сборов. М.: Главбух, 2000. С. 84-90.

54. Сологуб Н.Н. Налоговые преступления: методика и тактика расследования. М., 1998. С. 7-8.

55. Судоплатов А.П., Лекарев С.В. Безопасность предпринимательской деятельности: Практическое пособие. М., ОЛМА-ПРЕСС, 2001, с.З.

56. Титаева А.В., Ледакова Ю.Н. Налоговое планирование и экономическая безопасность организации М.: Налоговый вестник, 2005. - 288с. С.25

57. Тихонов Д.Н. «Основы налоговой безопасности» — М: Аналитика-Пресс — 2002год — С.17.

58. Толковый словарь «Бизнес и Право» (СПС «Гарант»)

59. Финансы: Учебник / Под ред. А.Г. Грязновой, Е.В. Маркиной. — М.: Финансы и статистика, 2005. 504с. С. 182-184.

60. Хаммер М., Чампи Дж. Реинжиниринг корпорации: манифест революции в бизнесе. Пер. с англ. — Спб.: Издательство С-Петербургского университета, 1997. — 322с.

61. Хруцкий В.Е., Сизова Т.Е., Гамаюнов В.В. Внутрифирменное бюджетирование. Настольная книга по постановке финансового планирования. http://www.neweconomic.com/book/hru.html

62. Челышева О.В., Феськов М.В. Расследование налоговых преступлений. СПб., 2001.С. 63-64.

63. Шевелев А.Е. Бухгалтерский учет в системе экономической безопасности предприятия. -М.: Экономиста,2005. -222с.

64. Шлыков В.В. Комплексное обеспечение экономической безопасности предприятия. СПб.:Алетейя, 1999. С.48-53.

65. Экономическая безопасность России: Общий курс: Учебник / Под ред. В.К.Сенчагова. М.: Дело, 2005. - С. 72

66. Экономическая безопасность. Энциклопедия. М., Издательский дом А

67. Правовое просвещение», 2001, с. 69, с. 445.

68. Экономическая безопасность: Производство — Финансы — Банки. / Под ред. Сенчагова В.К. -М., «Финстатинформ», 1998, с. 10

69. Ericsson Quality Institute. Business Process Management. Ericsson, Gothenburg, Sweden, 1993;

70. Rolstadas, Asbjorn, ed. Performance Management: A Business Process Benchmarking Approach. Chapman & Hall, London, England, 1995

71. Публикации в периодической печати и на интернет-сайтах:75."Главбух", Отраслевое приложение "Учет в производстве", N1,1 квартал 2003 г.

72. Иванова С.«У налоговиков отбирают совесть. Вместо нее у них появится "злоупотребление правом"», «Ведомости» №54 (1581), 29 марта 2006 г.

73. Концепция добросовестности // Двойная запись, №1, 2006.81 .Налоговое планирование в организации // «Журнал практического налогового планирования», //www.tnkkonsul.ru/articlesl.shtml

74. Налоговое планирование: сущность, этапы, инструменты. А. Трубников //Финансовая газета, NN 15, 18, 19, апрель, май 2002 г.

75. Першин А. Единый социальный налог: оптимизация налоговых платежей. // Бухгалтерское приложение к газете "Экономика и жизнь", выпуск 45, ноябрь 2002 г.

76. Попонова Н.А. Борьба государственных органов с уклонением от уплаты налогов и отмыванием «грязных денег»: зарубежный и российский опыт. // Вестник МВД России, №3, 2006. С.63.

77. Савчук Е. Бюджетирование и налоги: Или а судьи кто? // Сайт: http://www.intalev.ru/index.php?id=774

78. Соловьев И.Н.«Уклонение от уплаты налогов и оптимизация налогообложения» // "Налоговый вестник" 2001 г. N 9, сентябрь.

79. Черемных О. Процессно-стоимостной подход к управлению компанией // Сайт «Сообщество эффективных менеджеров» http://executive.ru/publications/ дата опубликования 20.05.2005