Калькулирование, учет затрат и результатов в системе управления: На примере предприятий, обслуживающих медицинское оборудование тема диссертации и автореферата по ВАК РФ 08.00.12, кандидат экономических наук Шкирдова, Ольга Владимировна

• Шкирдова, Ольга Владимировна
• кандидат экономических наук
• 2001

Оглавление диссертации кандидат экономических наук Шкирдова, Ольга Владимировна

ВВЕДЕНИЕ.

ГЛАВА 1. ТЕОРЕТИЧЕСКИЕ И МЕТОДОЛОГИЧЕСКИЕ ОСНОВЫ КАЛЬКУЛИРОВАНИЯ И УЧЕТА ЗАТРАТ В СИСТЕМЕ ВНУТРЕННОГО (УПРАВЛЕНЧЕСКОГО) УЧЕТА.

1.1 Сущность, назначение и необходимость совершенствования калькулирования и учета затрат.

1.2. Основные процессы внутреннего (управленческого) учета и их взаимосвязь с калькулированием и учетом затрат.

1.3. Оценка состояния, особенности и напраления организации учета затрат и калькулирования на предприятиях по обслуживанию медицинского оборудования.

ГЛАВА 2. СОВРЕМЕННЫЕ ПОДХОДЫ К КАЛЬКУЛИРОВАНИЮ И УЧЕТУ ЗАТРАТ НА ПРЕДПРИЯТИЯХ, ОБСЛУЖИВАЮЩИХ МЕДИЦИНСКОЕ ОБОРУДОВАНИЕ.

2.1. Особенности классификации затрат в системе внутренного учета предприятий, обслуживающих медицинское оборудование.

2.2. Метод калькулирования и система учета полных поглащенных затрат

2.3.Управленческие решения на основе калькулирования по переменным затратам в ГП "Медтехника".

ГЛАВА 3. МОДЕЛЬ КАЛЬКУЛИРОВАНИЯ И УЧЕТА ЗАТРАТ И РЕЗУЛЬТАТОВ НА ОСНОВЕ ПЕРЕМЕННЫХ И ПОСТОЯННЫХ РАСХОДОВ В СИСТЕМЕ ПРЕДПРИЯТИЙ, ОБСЛУЖИВАЮЩИХ МЕДОБОРУДОВАНИЕ.

3.1.Основные этапы модели калькулирования и учета затрат на основе переменных и постоянных расходов.

3.2. Модель учета результатов основных производственных подразделений

Введение диссертации (часть автореферата) на тему «Калькулирование, учет затрат и результатов в системе управления: На примере предприятий, обслуживающих медицинское оборудование»

Проводимые в России процессы по формированию рыночных отношений требуют коренного изменения системы организации планирования, контроля и регулирования производственной деятельности всех экономических субъектов.

Особое значение в системе управления хозяйственными процессами государственных и муниципальных предприятий и организаций имеет достоверность, оперативность и своевременность получения данных о затратах и финансовых результатах структурных подразделений с целью повышения эффективности их работы.

Указанная цель, как свидетельствует отечественная и зарубежная практика, может быть реализована в ходе становления внутреннего (управленческого) учета, назначением которого является калькулирование, учет затрат и результатов, их анализ, а также более четкое планирование (бюджетирование) расходов организаций для обеспечения контроля за выполнением производственных программ и принятием административно -управленческим аппаратом обоснованных решений по их корректировке.

Отказ планирования, калькулирования и аналитического учета затрат в начале 90-х годов в ходе перестроечных процессов в экономике привел к негативным последствиям в деятельности многих предприятий и организаций. В то же время богатый отечественный опыт внутризаводского планирования, калькулирования и учета затрат имеет большое значение не только для функционирующих экономических субъектов, но и для вновь созданных, к которым следует отнести предприятия по оказанию различных видов услуг.

Учитывая недостаточную разработанность вопросов по организации системы внутреннего (управленческого) учета на ряде предприятий отдельных подотраслей, к которым, в частности, следует отнести государственные предприятия по обслуживанию медицинского оборудования (ГПОМО), и как следствие, необходимость внесения предложений по рационализации плановых, контрольных и аналитических функций учетной деятельности позволили автору диссертационного исследования:

• предложить и аргументировать собственный подход к процессу возрождения и организации калькуляционной и учетно-аналитической работы с учетом требований развивающихся экономических отношений;

• обосновать эффективность калькулирования и учета затрат в системе внутреннего (управленческого) учета конкретной сферы деятельности;

• конкретизировать ряд важных калькуляционных показателей, исходя из специфики исследуемых предприятий, для обеспечения сопоставимости данных планирования и учета.

Все перечисленные проблемы становления основных элементов системы внутреннего учета предопределили актуальность и практическую значимость избранной темы, цели и основные направления исследования.

Цель и задачи исследования. Цель диссертационного исследования заключается в разработке методов калькулирования, учета затрат и результатов на основе всестороннего анализа теории и практики управленческого учета, критического осмысления действующей системы учета и проблем становления, входе проводимой в России реформы бухгалтерского учета. Реализация поставленной цели предполагает решение следующих задач:

• исследовать сущность и содержание системы калькулирования и учета затрат, а также анализ ее эволюции в условиях рыночной экономики;

• сформулировать назначение классификации затрат для целей управления в системе внутреннего учета;

• выявить проблемы, которые замедляют внедрение современных систем калькулирования и учета затрат на российских предприятиях;

• исследовать специфику оказываемых услуг на примере ГПОМО с целью разработки эффективных методов калькулирования и учета затрат;

• разработать методику учета и распределения косвенных расходов на исследуемых предприятиях;

• предложить модель калькулирования, учета затрат и результатов.

Предмет и объект исследования. Предметом исследования является разработка теоретических и организационно - методических вопросов системы калькулирования, учета затрат и результатов деятельности предприятий и организаций.

В качестве объектов исследования были избраны ГПОМО с разветвленной сетью структурных подразделений.

Теоретической и методологической основой исследования послужили труды отечественных ученых и специалистов в области теории и практики калькулирования и учета затрат в системе производственного (управленческого) учета, среди которых Аксененко А.Ф., Безруких П.С., Белобородова В.А., Блатов Н.А., Бахрушина М.А., Ивашкевич В.Б., Карпова Т.П., Кирьянова З.В., Николаева С.А., Николаева О.Е., Новиченко П.П., Новодворский В.Д., Палий В.Ф., Сатубалдин С.С., Соколов Я.В., Стоцкий В.И.,Стуков С.А., Шеремет А.Д., Шишкова Т.В., Чумаченко Н.Г. и др. В диссертационном исследовании также использовались труды зарубежных ученых: Андерсона X., Антони Р., Гаррисона Ч., Друри К., Нидлза Б., Кондуэлла Д., Харриса Д., Хиггинсома Д. и др.

В работе были применены нормативно - правовые акты Российской Федерации и Директивы Европейского Совета, регламентирующие порядок учета затрат и их классификацию для определения себестоимости продукции (работ, услуг). При обосновании выдвигаемых положений и разработок использовались принципы исторического, логического и системного анализа и синтеза, метод группировок и сравнений, экономико - математические методы.

Научная новизна исследования состоит в том, что на основе анализа и синтеза существующих концепций представителей различных научных экономических школ исследованы теоретические вопросы организации калькулирования, учета затрат и результатов в системе внутреннего управленческого) учета в результате чего уточнено назначение и даны практические рекомендации по их документальному оформлению.

В процессе исследования получены следующие, наиболее существенные, научные результаты:

• уточнены методологические основы калькулирования и учета затрат в соответствии с современными технологическими и организационными условиями, спецификой деятельности исследуемых предприятий, с целью формирования информации для управления их основными производственными подразделениями;

• сформулировано назначение калькулирования и учета затрат в системе внутреннего учета;

• уточнена классификация затрат для повышения качества калькуляционной и учетно-аналитической работы и обеспечения сопоставимости сметных (плановых) и фактических расходов в системе ГПОМО;

• выявлены проблемы, сдерживающие внедрение эффективных систем калькулирования и предложены пути их решения в современных условиях хозяйствования;

• разработана методика распределения и учета косвенных расходов для осуществления оперативного контроля;

• предложена модель калькулирования, учета затрат и результатов по каждому производственному подразделению (центру ответственности) ГПОМО на основе переменных и постоянных составляющих в целях определения их вклада в финансовый результат хозяйственной деятельности.

Практическая значимость диссертации заключается в том, что реализация разработанных организационно - методических положений по калькулированию, учету затрат и результатов позволит повысить:

• достоверность, оперативность и своевременность получения, на основе заполненных смет и отчетов об их исполнении, информации о расходах и доходах в рамках структурных подразделений ГПОМО для осуществления самоконтроля и принятия управленческих решений по корректировке производственных процессов;

• качество планирования, контроля и анализа затрат и результатов в целях обеспечения сопоставимости показателей, выявления отклонений и управления ими.

Основные положения диссертации могут быть применены при разработке внутрихозяйственных положений по составу производственных затрат, включаемых в себестоимость оказываемых услуг по ремонту различных видов оборудования и техники.

Теоретические положения работы и практические примеры используются в процессе преподавания курса «Бухгалтерский управленческий учет» в ВЗФЭИ.

Апробация работы. Основные положения и выводы диссертации докладывались на научно-практических конференциях, проводившихся в Волгоградском государственном техническом университете и филиале ВЗФЭИ в Волгограде, в Волгоградском институте молодежной политики и социальной работы, в Волгоградском Институте управления.

Прикладная составляющая диссертационной работы была использована в практической деятельности ГП «Медтехника», что подтверждено документально.

Публикации. По теме диссертации опубликовано 7 печатных работ общим объемом 1,7 п.л.

Объем и структура работы. Диссертация состоит из введения, трех глав, заключения, списка использованной литературы и приложений.

Заключение диссертации по теме «Бухгалтерский учет, статистика», Шкирдова, Ольга Владимировна

Заключение

Экономическая реформа по созданию основ рыночной экономики в России требует реформирования системы учета, планирования, контроля и методов принятия управленческих решений. Повышение роли системы управления в хозяйственной деятельности российских предприятий обуславливает внедрение управленческого учета.

Очевидно, что в новых экономических условиях хозяйствования, необходима разработка теоретических основ по созданию эффективной системы внутреннего (управленческого) учета и механизма практического применения калькулирования и учета затрат.

В связи с этим в предлагаемой диссертационной работе была сделана попытка:

• выявить проблемы, связанные с совершенствованием калькулирования на исследуемых предприятиях;

• раскрыть эффективность учета и калькулирования в системе управленческого (внутреннего) учета;

• конкретизировать ряд важных для калькулирования показателей;

• предложить и аргументировать собственный подход к внедрению современных методов калькулирования и учета затрат на предприятиях, обслуживающих медицинское оборудование.

Эволюция калькулирования и системы учета затрат тесно связана с эволюцией рыночной системы хозяйствования и отражает этапы становления новых методов принятия управленческих решений на уровне отдельных организаций.

Действующая в настоящее время учетная методология предоставляет принципиальную возможность использования ряда элементов западной системы управления «директ-костинг». Проблема, с которой столкнулись на современном этапе руководители организаций, заключается в отсутствии оперативной детализированной информации о производственной деятельности этих организаций.

Бухгалтерский учет, который в настоящее время предоставляет информацию внутренним пользователям, не способствует принятию таких актуальных управленческих решений, как выбор наиболее выгодной структуры продукции (товаров, работ, услуг); выбор рынка сбыта; оценка выгодности принятия дополнительных заказов на оказание услуг.

Важнейшей характеристикой системы внутреннего (управленческого) учета является оперативность учета затрат. Для этого учет ведется по фактическим и плановым затратам. Разрабатываются нормы материальных и трудовых затрат, накладных расходов, составляется плановая калькуляция и ведется учет фактических затрат с выделением отклонений от плановых или нормативных цифр.

Другой характеристикой управленческого учета можно считать полноту включения затрат в себестоимость. При системе полного включения затрат выделяют метод калькулирования на основе полных поглощенных затрат, т. е. метод, который является традиционным для российских предприятий. Выделяют также систему неполного включения затрат в себестоимость, как правило, только переменных.

Основное назначение управленческого учета сводится к представлению необходимой информации администрации для оперативного управления производством и принятия управленческих решений на перспективу.

Управление затратами является наиболее ответственным этапом внутреннего учета. С этой целью в работе основной акцент сделан на расчете частичной или неполной (ограниченной) себестоимости. Единого подхода к тому, какие именно затраты включать в себестоимость, не существует. Но, несмотря на различную полноту включения в себестоимость тех или иных видов затрат, общим является то, что часть текущих расходов не

W W ^ калькулируется, а покрывается за счет валовой или маржинальной прибыли.

Важным аспектом применения системы учета частичной себестоимости является то, что она позволяет оперативно изучить и проанализировать взаимосвязи и взаимозависимости между объемом производства, затратами и прибылью. Для проведения подобного анализа в управленческих целях необходимо вести раздельный учет переменных и постоянных затрат с подсчетом маржинальной прибыли по каждому виду продукции и услуг, в разрезе центров ответственности (основных производственных подразделений).

Подобный подход позволяет проводить эффективную политику ценообразования, оценить фактическую рентабельность каждого вида продукции (услуги), а также целесообразность отказа от нерентабельной продукции (услуги). Благодаря сокращению статей себестоимости упрощается ее нормирование, учет, контроль, а также контроль и анализ постоянных затрат, так как их учитывают отдельно.

При данной системе калькулирования в себестоимость единицы продукции включаются переменные затраты, а постоянные распределяются между ассортиментом выпускаемой продукции и услуг и относятся на финансовые результаты деятельности организации. С этой точки зрения, различие рассматриваемых систем калькулирования заключается в том, что в одном случае постоянные расходы считаются затратами периода, а в другом -включаются в себестоимость продукта.

Указанный метод калькулирования позволяет оценить, насколько нерентабельное изделие покрывает постоянные затраты. Такой подход невозможно было сделать при использовании традиционных методов учета и калькулирования.

В работе отмечается, что разграничение затрат на переменные и постоянные, а также их раздельный учет могут быть организованы только в месте возникновения затрат, а не по видам затрат, так как одни и те же затраты в разных подразделениях могут быть как переменными, так и постоянными.

Существует несколько методов учета затрат и результатов. Один из них это учет по элементам затрат. Учет можно вести также по местам возникновения затрат. Эта методика применена при моделировании системы калькулирования и учета на исследуемых предприятиях. При этом места возникновения затрат должны совпадать с центрами ответственности за затраты. Учет по местам возникновения затрат при расчете частичной себестоимости ведется раздельно по переменным и постоянным расходам, что расширяет аналитические и контрольные возможности учета себестоимости. При расчете частичной себестоимости основной акцент сделан на чисто практическую сторону решения вопроса. Поэтому отпадает необходимость использовать базы распределения косвенных затрат между их носителями. Это повышает эффективность принятия управленческих решений.

При учете по носителям затрат постоянные затраты могут распределяться или не распределяться между носителями - продукцией, работами или услугами.

При использовании учета результатов за период общую выручку за период сравнивают с величиной переменных затрат; определяют величину маржинальной прибыли за отчетный период. Для определения прибыли до налогообложения из маржинальной прибыли вычитают сумму постоянных затрат, которые не распределяются между носителями затрат, а попадают в подсистемы учета результатов за период.

Может быть использован как бесступенчатый, так и ступенчатый метод учета. В результате ступенчатого построения учета покрытия постоянных затрат улучшается подход к анализу структуры прибыли. Легко определить вклад конкретного продукта в покрытие постоянных затрат и образование прибыли. Подобный учет сумм покрытия постоянных расходов поставляет необходимую информацию для принятия управленческих решений о формировании и выборе ассортимента продукции и услуг.

В работе обоснована эффективность предложенной модели калькулирования и учета затрат и результатов в системе организаций, обслуживающих медицинское оборудование.

К важнейшим особенностям исследуемых предприятий следует отнести, то что они по своим характеристикам относятся к средним или малым предприятиям; их основным конечным продуктом являются оказываемые услуги, медицинским учреждениям по обслуживанию медицинского оборудования; состав услуг, как правило, достаточно велик и разнообразен; не все заказы можно предвидеть или спланировать заранее; ремонт медицинского оборудования может осуществляться как в самих медучреждениях, так и на площадях предприятия, что усложняет распределение накладных расходов.

В результате возникает множество проблем при расчете плановой калькуляции услуг и учете затрат, особенно при определении частичной себестоимости конкретного вида услуг. Таким образом, появляется необходимость составления гибких планов в зависимости от возможного объема и вида услуг.

Принимая во внимание указанные особенности и ограничения, была разработана модель калькулирования и учета затрат и результатов на основе переменных и постоянных составляющих для организаций, которые ведут хозяйственную деятельность в сфере обслуживания медицинского оборудования и реализации товаров медицинского назначения.

Построение модели включает следующие этапы:

1. Выделение затрат по видам и местам возникновения.

2. Выделение переменной составляющей из общих накладных расходов и объединение этих затрат с прямыми расходами основных подразделений. На этом же этапе определяют базы распределения, рассчитывают коэффициенты распределения.

3. Составление калькуляции услуг на основе прямых и переменных затрат.

4. Распределение затрат подразделений, не оказывающих конечных услуг, на основные подразделения.

5. Составление окончательных плановых смет по основным подразделениям.

6. Разработка гибких смет (бюджетов) с использованием корреляционного анализа.

7. Составление сводной плановой сметы организации с помощью гибких бюджетов.

8. Контроль исполнения плановых показателей и своевременная их корректировка с целью получения необходимой информации для принятия управленческих решений.

9. Калькулирование и учет затрат по их видам, местам возникновения и в целом по предприятию на основе фактических данных за отчетный период.

10. Выявление отклонений фактических данных от плановых показателей и причин их возникновения. Каждое основное подразделение планирует и учитывает прямые и переменные расходы в отдельной вспомогательной форме и переносит окончательный результат в основную форму. Выделение стоимости запчастей и трудовых затрат позволяет упростить расчет ставок распределения накладных расходов.

Одновременно осуществляется распределение затрат не основных подразделений на подразделения, осуществляющие конечные услуги. С этой целью выявляются наиболее приемлемые базы распределения затрат и рассчитываются коэффициенты накладных расходов (КНР). Распределение промежуточных расходов производится с учетом выгод, которые получают основные подразделения от деятельности обслуживающих подразделений. После этого все общехозяйственные расходы учитываются в планах основных подразделений вместе с их собственными постоянными расходами.

Далее осуществляется расчет индивидуальных КНР на уровне основных подразделений. Накладные расходы основных подразделений распределяются по группам однотипных услуг. Это позволяет определить, какая часть общепроизводственных и общехозяйственных расходов приходится на конкретное подразделение, группу услуг или выполненный заказ медучреждению или издержки реализованного товара медицинского назначения.

Таким образом, общие накладные расходы разделяют на накладные расходы основных и не основных подразделений. Затем затраты не основных подразделений подлежат отнесению на подразделения, которые оказывают конечные услуги. Для облегчения расчетов была выбрана одна база перераспределения распределения - фонд оплаты труда работников основных подразделений за квартал.

На основе расчетов, которые проводятся на уровне основных подразделений, составляются укрупненные плановые сметы. Гибкие сметы в работе не рассматриваются, но их разработка проходит по аналогичной схеме.

Использование подобных форм планирования и учета затрат в организации существенно повышает оперативность управления затратами. Кроме того, наглядно может быть представлена достоверная информация в разрезе переменных и постоянных затрат не только за отчетный период, но и подекадно, еженедельно и даже ежедневно.

Наиболее адекватным методом учета результатов для исследуемых предприятий является учет за период, т.е. когда выручку за период сравнивают с величиной переменных затрат и определяют величину маржинальной прибыли за период. Для определения прибыли до налогообложения из маржинальной прибыли вычитают сумму постоянных затрат, которые не распределяются между носителями затрат, а попадают в подсистемы учета результатов за период. Предложенные методы калькулирования можно сопоставить в табл. 4.1.

Список литературы диссертационного исследования кандидат экономических наук Шкирдова, Ольга Владимировна, 2001 год

1. Гражданский Кодекс РФ (1 ч.)

2. Закон "О предприятиях и предпринимательской деятельности" от 25.12.90 г. №445 1 (изм. и доп. от 24.06.92. г., 01.07 и 20.07.93 г., 30.11.94 г.)

3. Федеральный закон «О бухгалтерском учете» от 21.11.96г. № 129-ФЗ (с изменениями и дополнениями, внесенными ФЗ от 23.07.98г. № 123-ФЗ)

4. Положение по бухгалтерскому учету «Учетная политика организаций» ПБУ 1/98 (утверждено приказом Министерства финансов РФ от 09.12.98г. № 60 н, с изменениями и дополнениями, внесенными приказом МФ от 30.12.99г. № 107 н)

5. Положение по бухгалтерскому учету предприятий «Бухгалтерская отчетность организаций» ПБУ 4/99 (утверждено приказом Минфина РФ от 06.07.99 г. №43 н)

6. План счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций и инструкция по его применению (утверждены приказом Минфина РФ от 31.10. 2000 г. №94 н

7. Прейскурант №26-05-85 "Оптовые цены на комплексное обслуживание, ремонт и метрологическое обслуживание медицинской техники" (утвержден Министерством здравоохранения 08.02.89 г., введен в действие с 01.01.90 г.)

8. Аксененко А.Ф., Бобижонов М.С., Пиримбаев Ж.Ж. Управленческий учет на промышленных предприятиях в условиях формирования рыночных отношений. М: 000 «Нонпарель», 1994.

9. Аксененко А.Ф. Себестоимость в системе управления отраслью. Учет и анализ. -М: Экономика, 1984.12