Финансовые и учетно-аналитические аспекты арендных и лизинговых операций тема диссертации и автореферата по ВАК РФ 08.00.10, доктор экономических наук Ковалев, Виталий Валерьевич

• Ковалев, Виталий Валерьевич
• доктор экономических наук
• 2005

Оглавление диссертации доктор экономических наук Ковалев, Виталий Валерьевич

Введение.

Глава 1. Лизинг в системе арендных отношений: логика, ^ содержание, регулирование.

1.1. Экономико-правовое содержание арендных операций.

1.2. Эволюция развития законодательства об аренде.

1.3. Современное состояние в правовом регулировании арендных отношений.

1.4. Сущность и виды лизинговых операций.

1.5. Экономико-правовые основы лизинговых отношений в России.

Глава 2. Бухгалтерский учет и налогообложение арендных 80 и лизинговых операций.

2.1. Методология бухгалтерского учета операций текущей аренды.

2.2. Методология бухгалтерского учета лизинговых операций.

2.3. Особенности налогообложения операций по учету аренды и лизинга.

2.4. Особенности учета и налогообложения отдельных видов арендных и лизинговых операций.

Глава 3. Проблемы учета и отражения лизинговых операций в контексте проекта конвергенции учетных моделей

3.1. Особенности учета арендных и лизинговых операций в экономически развитых странах.

3.2. Вопросы сопоставимости учетных данных арендных и лизинговых операций в отечественной и западной моделях учета

3.3. Проблема трансформации отчетности в соответствии с требованиями МСФО.

Глава 4. Оценка и анализ эффективности операций лизинга.

4.1. Подходы к расчету лизинговых платежей.

4.2. Анализ эффективности лизинговых операций.

4.3. Альтернативная форма применения лизинга и ее эффективность.

Глава 5. Логика и принципы бюджетирования деятельности лизинговои компании.

5.1. Бюджетирование потока денежных средств.

5.2. Оптимизация бюджета лизингового проекта с помощью механизма двойной записи

Введение диссертации (часть автореферата) на тему «Финансовые и учетно-аналитические аспекты арендных и лизинговых операций»

Актуальность темы исследования. В условиях рыночной экономики арендные операции выходят на качественно новый уровень. Многие фирмы прибегают к аренде целенаправленно, рассматривая ее в качестве альтернативы покупки оборудования с длительными сроками службы. Определенное распространение начинают получать лизинговые операции, представляющие собой предпринимательскую деятельность, как правило, специализированных организаций, заключающуюся в приобретении указанного потенциальным арендатором оборудования с целью последующей сдачи его в аренду.

В связи с переходом к рыночным отношениям арендные сделки в России все в большей степени становятся похожими на подобные операции в экономически развитых странах мира, по крайней мере в плане их разнообразия. Вместе с тем необходимо отметить следующее. Если в правовом отношении вопросы регулирования арендных сделок традиционного характера (прокат, аренда зданий и сооружений, аренда транспортных средств и т.д.) характеризуются определенной последовательностью и проработанностью, то в части налогового и бухгалтерского сопровождения подобных операций существует достаточно много спорных и противоречивых моментов.

Отдельно следует упомянуть о получившем совсем недавно признание в России лизинговом бизнесе. Данный вид предпринимательской деятельности имеет чрезвычайно широкое распространение на Западе (например, в США не менее половины кредитов на развитие материально-технической базы компаний осуществляется через лизинг), однако в России до настоящего времени он пока еще не получил достаточно широкого применения. В большей степени это обусловливается тем, что многие вопросы, возникающие при проведении лизинговых операций (прежде всего речь идет о правовых, бухгалтерских и налоговых аспектах лизинговой деятельности), до сих пор являются неурегулированными. Кроме того, необходимо признать существование серьезных различий в бухгалтерской трактовке всего комплекса лизинговых операций в контексте отечественной и западной практик.

Упоминание о международных подходах к трактовке арендных и лизинговых операций обусловлено не данью моде. Дело в том, что принятой в 1998 г. Программой реформирования бухгалтерского учета в Российской Федерации предусматривается в ближайшие годы осуществить модернизацию отечественной системы бухгалтерского учета в соответствии с международными стандартами учета и отчетности. Эта идея конкретизирована в Концепции развития бухгалтерского учета и отчетности в Российской Федерации на среднесрочную перспективу, одобренной Приказом Министра финансов Российской Федерации от 1 июля 2004 г. № 180.

В контексте данных документов разработка текущей проблематики • арендных и лизинговых операций предполагает, по крайней мере, необходимость идентификации наиболее существенных различий между: (а) трактовкой арендных и лизинговых операций в России и за рубежом; (б) отечественной системой регулирования арендных и лизинговых операций и международными нормативно-правовыми документами; (в) методологией и методиками учета указанных операций в контексте российских регулятивов и международных стандартов финансовой отчетности.

Понятно, что проблема определенных расхождений в методологических принципах и технике учета, развиваемых в международном контексте и в конкретной национальной учетной модели, естественно, во-первых, не ограничивается лишь арендными операциями, а распространяется на всю систему учета и, во-вторых, не имеет национальной окраски, в том смысле, что абсолютной похожести учетных моделей нет, а потому можно говорить лишь о степени соответствия национальной модели некоторому международно признанному инварианту. В явном или неявном виде в качестве такого инварианта в разные годы предлагалось использовать либо Международные стандарты финансовой отчетности (МСФО), либо американский ГААП (US Generally Accepted Accounting Principles, US GAAP). В настоящее время найден компромиссный вариант, предусматривающий разработку так называемого «глобального ГААП», представляющего собой некоторую модификацию МСФО, в которой учтены особенности американского ГААП. Разработка «глобального ГААП» ведется под эгидой Международной федерации бухгалтеров (International Federation of Accountants, IFAC) в рамках проекта конвергенции систем и моделей бухгалтерского учета. Предполагается, что методологи и регуляторы национальных бухгалтерских школ примут участие в этом проекте как непосредственно (через свои институты, представляющие страны в IF АС), так и косвенно - в ходе идентификации и нивелирования различий, прежде всего методологического характера, между национальными бухгалтерскими регулятивами и «глобальным ГААП». Эта работа представляется весьма сложной и протяженной во времени. Неслучайно даже представители ведущей англо-американской бухгалтерской школы, методология, ключевые концепции и принципы которой как раз и составляют концептуальную основу системы МСФО, по сути взяли тайм-аут, заявив о том, что переход на «глобальный ГААП» будет возможен с определенными оговорками не ранее, чем в 2007 г. Представляется, что согласование логики, методологии и принципов российской системы учета с требованиями «глобального ГААП» будет не менее трудоемким и продолжительным. Заметим, что процесс адаптации «глобального ГААП» к российским условиям (имеются в виду прежде всего требования отечественных законодательных органов в отношении ведения бизнеса в целом, а также учета и налогообложения) естественно не может быть ограничен формальными временными рамками -несложно декларировать переход на МСФО, гораздо труднее осуществить его на практике. Дело в том, что суждение о завершенности этого процесса (хотя бы по ключевым позициям) будут делать не только российские методологи и бизнесмены, но и представители международных профессиональных организаций.

Степень изученности проблемы. Бухгалтерские аспекты комплекса арендных и лизинговых отношений в современной отечественной научной и учебно-методической литературе отражены, главным образом, в рамках общих курсов бухгалтерского учета, что не всегда предполагает их доскональное представление. Автором делается попытка рассмотрения учетных проблем комплекса арендных и лизинговых операций с позиции приоритета экономического содержания подобных операций перед их правовой формой. Следует отметить, что в связи с началом процессов гармонизации отечественной системы бухгалтерского учета и международной учетной практики определенное освещение в научно-методической литературе получила и проблема лизинговых операций. В течение ряда последних лет лизинг стал популярной темой в научных исследованиях, что нашло отражение в ряде учебно-методических работ и монографий, характеризующих и описывающих его с точки зрения права, экономики, финансов, бухгалтерии и т.д. Многие из этих работ, особенно в области юриспруденции, заслуживают самого серьезного внимания. В трудах современных отечественных цивилистов М.И. Брагинского, В.В. Витрянского, А.П. Сергеева, Е.А. Суханова, Ю.К. Толстого всесторонне и подробно на высоком юридическом уровне характеризуются особенности такого правового института, как договор лизинга. Экономическая литература, посвященная лизингу и представленная, например, трудами В.Д. Газмана, В.А. Горемыкина, Б.Г. Дякина, А.А. Иванова, Е.В. Кабатовой, М.И. Лещенко,

JI.A. Прилуцкого, таюке достаточно разнообразна и содержит отдельные оригинальные и заслуживающие практического и научного интереса выводы и решения. В большинстве работ указанных авторов в той или иной степени всегда имеет место дискуссия относительно трактовки лизинга как с юридической, так и с экономической точек зрения. Утверждения юристов и экономистов в отношении лизинга часто не согласуются между собой, т.е. лизинговые взаимоотношения с юридической точки зрения характеризуются без учета экономической сути производимой операции, и наоборот, экономисты, говоря об особенности и исключительности лизинга, опускают очень важные юридические аспекты указанных отношений. В ходе исследования автор сформулировал суть возникающей в этом случае коллизии и предложил решения, основываясь, прежде всего, на принципах бухгалтерского учета, составляющих ядро его концептуальных основ.

Целью диссертационного исследования явилась разработка подходов по реализации международного проекта конвергенции учетных моделей и систем в части арендных и лизинговых операций, что предполагает, прежде всего, идентификацию и нивелирование различий в методологиях бухгалтерского учета, бюджетирования и финансового анализа указанных операций, представленных соответственно в МСФО и российских бухгалтерских регулятивах.

В соответствии с поставленной целью в работе определены следующие задачи:

• сформулировать логику идентификации базовых категорий комплекса арендных и лизинговых операций;

• предложить единый методологический подход к трактовке и отражению арендных и лизинговых операций на счетах бухгалтерского учета, во-первых, основываясь на экономической природе данного вида сделок, во-вторых, исходя из требований действующего законодательства, и, в-третьих, имея в виду предусмотренное Концепцией сближение отечественных бухгалтерских регулятивов и МСФО;

• рассмотреть возможности гармонизации российской практики учета арендных и лизинговых операций с требованиями и рекомендациями МСФО и, в рамках процесса конвергенции учетных систем, выработать единые принципы трактовки и отражения упомянутых операций на счетах бухгалтерского учета;

• разработать методику осуществления трансформационных корректировок отчетности лизинговой компании из отечественного формата в формат МСФО;

• найти оптимальные, с точки зрения налогообложения, варианты оценки и учета арендованного имущества и порядка расчетов по арендным и лизинговым договорам;

• определить варианты расчетов экономически обоснованных характеристик типовых лизинговых договоров;

• разработать методы оценки экономической эффективности лизинговых операций для участников сделки;

• выработать в условиях специфики лизинговой деятельности подходы к организации процесса ее бюджетирования.

Предмет и объект исследования. Предметом исследования явились методологические, методические и организационно-практические подходы к идентификации и учету арендных и лизинговых операций. Объект исследования - практика работы отечественных коммерческих организаций, в том числе участников лизинговой деятельности, в условиях рыночной экономики.

Методология и методика исследования. Теоретической и методологической основой исследования послужили законодательные акты и нормативные документы по затронутой проблематике, труды ведущих отечественных и зарубежных специалистов в области теории и истории гражданского права, бухгалтерского учета и финансового анализа, а таюке разработки международных профессиональных институтов. Различные аспекты тематики настоящего исследования отражены в работах таких ученых, как А.С. Бакаев, П.С. Безруких, М.И. Брагинский, Дж. Вейгандт, В.В. Витрянский, Н.Д. Врублевский, В.Д. Газман, О.В. Ефимова, К. Змирлов, В.Б. Ивашкевич, Д. Кисо, М.И. Кутер, Ж.Г. Леонтьева, Д.И. Мейер, В.Ф. Палий, В.В. Патров, А. Пестржецкий, M.JI. Пятов, А.П. Сергеев, Я.В. Соколов, Е.С. Хендриксен, А.Н. Хорин, Дж. Ван Хорн, Г.Ф. Шершеневич, JI.3. Шнейдман.

Научная новизна работы заключается в разработке и теоретическом обосновании методологических подходов к учету, финансовому анализу и бюджетированию арендных и лизинговых операций, обеспечивающих возможность гармонизации положений отечественных и международных регулятивов и практик.

В процессе исследования получены и выносятся на защиту следующие наиболее существенные научные результаты:

• идентифицированы и систематизированы различия в методологии учета арендных операций в рамках отечественных регулятивов и положений МСФО;

• предложены в контексте конвергенции (сближения) моделей бухгалтерского учета способы нивелирования отдельных терминологических несогласованностей в трактовке категорий «лизинг», «аренда», «финансовая аренда», возникающих при сопоставлении отечественной модели учета соответствующих операций с требованиями МСФО;

• составлены алгоритмы нивелирования методологических расхождений в плане оценки, признания, учета и отражения в отчетности операций аренды и лизинга и направления совершенствования бухгалтерского законодательства об аренде;

• рекомендованы в целях обеспечения достоверности информации, отражаемой в отчетности у субъектов аренды, уточнения действующего порядка учета арендных операций у арендатора исходя из логики его обязательств перед арендодателем;

• рассмотрены проблемы методологии учета арендных и лизинговых операций в нетиповых ситуациях (досрочный выкуп имущества, осуществление операции возвратного лизинга и т.д.) и предложены способы их решения исходя из экономического содержания указанных операций;

• показана необходимость обособления учета арендных операций в отдельное положение по бухгалтерскому учету, которое должно четко устанавливать вопросы признания данных операций у контрагентов сделки;

• представлены логика, принципы и техника трансформации (перекладки) отчетности лизинговой компании из российского формата в формат МСФО при существенных различиях ведения текущего учета (например, при разных балансодержателях имущества), предложен апробированный на практике вариант осуществления подобной операции;

• разработаны варианты методик расчета величин лизинговых платежей на основе анализа конкретных условий лизингового договора, текущего финансового состояния предприятия и его налоговой политики;

• продемонстрированы алгоритмы и модели оценки эффективности лизинговых операций, в том числе примененные автором в реальных условиях хозяйствования;

• обоснована логика бюджетирования деятельности лизинговой фирмы с использованием принципа двойной записи, сформулированы общие принципы данного процесса, характерные исключительно для организации лизингового процесса, предложены алгоритмы составления бюджета.

Практическая значимость работы. Практическая значимость v. проведенного исследования состоит в том, что оно непосредственно связано с решением задач, сформулированных в Программе реформирования бухгалтерского учета в соответствии с МСФО и в Концепции развития бухгалтерского учета и отчетности в Российской Федерации на среднесрочную перспективу. Сделанные автором предложения затрагивают не отдельные аспекты (правовые, учетные, аналитические) арендных и лизинговых операциях, а характеризуются комплексным подходом к разрешению спорных ситуаций на основе экономической сущности операции. Рекомендации автора в отношении уточнения правовой классификации арендных операций, порядка их бухгалтерского определения учета и отражения в отчетности субъектов арендных сделок могут быть использованы при разработке отечественного стандарта (положения) по учету аренды. Несомненную практическую значимость имеют разработанные автором и апробированные на практике методики оценки эффективности лизинговых операций и осуществления процесса бюджетирования деятельности лизинговой компании с использованием механизма двойной записи.

Апробация результатов работы. Данное исследование представляет собой результат продолжительной теоретической и практической работы автора по проблемам учета и анализа арендных и лизинговых операций. Следует особо подчеркнуть, что подавляющее большинство приведенных в работе подходов и методик учета, анализа и бюджетирования прошло апробацию в реальном лизинговом бизнесе, а также при оказании консультационных услуг аудиторскими фирмами. Предложенные автором методики неоднократно публиковались в журнале «Бухгалтерский учет» и еженедельнике «Экономика и жизнь». Отдельные положения исследования опубликованы в учебной литературе и используются при чтении соответствующих университетских курсов.

Основные положения диссертационной работы докладывались автором на различных научных конференциях, в частности, на международной научной конференции «Актуальные проблемы экономической науки и хозяйственной практики» (СПбГУ, 15-17 апреля 2004 г.), Международной научной конференции «Экономическая наука: проблемы теории и методологии» (СПбГУ, 16-18 мая 2002 г.), Всероссийской научной конференции «Экономическая наука и Санкт-Петербургский университет: история и современность» (СПбГУ, 25-27 мая 1999 г.), Весенней конференции молодых ученых-экономистов, посвященной 275-летию С.-Петербургского государственного университета (СПбГУ, 1999 г.), Всероссийской научной конференции «Экономическая наука: теория, методология, направления развития» (СПбГУ, 14-16 мая 1998 г.), Четвертой международной конференции «Предпринимательство и реформы в России» (СПбГУ, 24-27 ноября 1998 г.), Третьей международной конференции «Предпринимательство и реформы в России» (СПбГУ, 15-16 октября 1997 г.).

Публикации. По теме диссертации автором опубликовано в общей сложности свыше 45 работ; вклад автора - около 100 п.л.

Объем и структура работы. Диссертация состоит из введения, пяти глав, заключения, приложений и списка литературы.

Заключение диссертации по теме «Финансы, денежное обращение и кредит», Ковалев, Виталий Валерьевич

ЗАКЛЮЧЕНИЕ

По итогам проведенного исследования можно сделать ряд выводов; приведем некоторые из них, представляющиеся автору наиболее существенными. Выводы и предложения систематизированы по трем разделам, отражающим учетно-регулятивные, учетно-методологические и финансово-аналитические аспекты арендных и лизинговых операций.

Учетно-регулятивные аспекты

1. Бухгалтерской трактовке арендных операций должно предшествовать корректное в юридическом плане определение этой формы договорных отношений. Совершенно очевидно, что система бухгалтерского учета того или иного факта хозяйственной жизни во многом определяется его юридической стороной и теми правовыми последствиями, которые имеет это явление. По нашему мнению, система гражданского законодательства в определенном смысле должна устанавливать лишь требования и условия к ведению бухгалтерского учета, но не его порядок. В частности, одним из основополагающих принципов учета является принцип отражения факта хозяйственной жизни в большей степени в соответствии с его экономическим содержанием, нежели в соответствии с его формальными юридическими признаками. Тем не менее, несмотря на то, что данный принцип в отечественной системе учета установлен положениями ПБУ 1/98 «Учетная политика организации», порядок бухгалтерского учета того или иного вида договора определяется в основном в соответствии с его формой.

Ярким примером сформулированной коллизии служат арендные и лизинговые отношения. Обособление в структуре гражданского законодательства операции лизинга привело и к обособлению порядка отражения ее в бухгалтерском учете. Подчеркнем, что бухгалтерское законодательство в этой области слепо копирует право, полностью отбрасывая экономическую суть операции. Например, с экономической точки зрения для организации безразлично, берет ли она имущество в лизинг, заканчивающийся переходом права собственности на указанное имущество, или в аренду с правом выкупа, в течение срока которой она возместит арендодателю стоимость имущества. Тем не менее, право выбора балансодержателя формально возникает только при лизинге, который определяется в соответствии с гражданским законодательством.

2. При рассмотрении юридической стороны арендных сделок можно отметить определенную условность приведенной в Гражданском кодексе РФ классификации видов аренды. Эта условность выражается в том, что отдельные виды арендных договоров в некоторых случаях фактически подменяют друг друга. Например, чрезвычайно близки по своему содержанию договоры проката и лизинга, поскольку в обоих случаях для арендодателя (лизингодателя) сдача имущества в аренду является основным видом деятельности. Существующее в отечественном законодательстве разделение указанных видов договоров в некотором смысле представляется условным, вызванным в большей степени формальными признаками, нежели различиями по экономическому содержанию.

3. В отношении юридических аспектов арендных сделок следует отметить также, что обособление лизинга как самостоятельной операции в структуре гражданского законодательства, т.е. в Гражданском кодексе РФ, в части, посвященной аренде, в некотором роде не является абсолютно корректным. В параграфе 1.4 работы приведены аргументы в обоснование данного утверждения. Суть предлагаемых изменений заключается в том, что, по нашему мнению, необходимо отказаться от обособления категории «лизинг» в Гражданском кодексе РФ. Сделки, подпадающие под определение лизинга, вполне могут быть описаны с помощью существующих стандартных законодательных норм в отношении аренды. Факт передачи риска арендатору-лизингополучателю, закрепленный только за лизингом, не должен устанавливаться формальным определением операции. С одной стороны, совершенно очевидно, что хозяйственная практика такова, что правовые последствия отдельных операций, которые формально под определение лизинга не подпадают, оказываются точно такими же, как и при лизинге. Фактически риск должен быть передан арендатору, однако законодательство этого не предусматривает. С другой стороны, возможна и обратная ситуация, когда сделка, называемая лизингом де-юре, условия о передаче риска содержать не должна. Решение указанной проблемы исключительно правовыми нормами невозможно; нельзя четко закрепить в законе или кодексе, когда и при каких условиях происходит передача риска. По нашему мнению, эта проблема может быть решена лишь в том случае, если во внимание принимается не только и не столько формальная, юридическая сторона сделки, но, прежде всего, ее экономическая природа. учетно-методологические аспекты

1. Как отмечалось выше, обоснованное отражение в бухгалтерском учете арендных отношений невозможно без надлежащего осмысления этих отношений с позиции права. Дело в том, что любой факт хозяйственной жизни организации приводит к возникновению определенных правовых последствий, которые могут варьировать в зависимости от того, какая отрасль законодательства принимается во внимание. С точки зрения гражданского законодательства арендатор по договору аренды приобретает лишь права владения и пользования арендованным активом. Таким образом, в соответствии с принятым в отечественной системе учета подходом арендованное имущество должно отражаться на забалансовых счетах организации-арендатора, не затрагивать в этом смысле систему двойной записи и, в частности, не увеличивать величину его обязательств. С другой стороны, как уже отмечалось, отражение в учете операций должно осуществляться прежде всего исходя из экономической их природы.

Принимая во внимание позиции гражданского законодательства, подчеркнем, что вне зависимости от того, что организация-арендатор не располагает правом собственности на арендованный актив, она несет полную материальную ответственность перед собственником имущества в размере его стоимости. В ситуации лизинга, когда имущество капитализируется лизингополучателем, эта ответственность будет характеризоваться отражаемыми в пассиве его баланса обязательствами в сумме задолженности по лизинговым платежам перед лизингодателем в соответствии с договором. Указанная величина обязательств чаще всего превосходит стоимость имущества, поскольку исходя из экономического содержания договора лизинга, лизингополучатель возмещает лизингодателю стоимость объекта и кроме того, уплачивает определенный процент, т.к. лизинг, по сути, является одним из способов кредитования.

При операциях текущей аренды, когда имущество учитывается арендатором на забалансовых счетах, обязательства арендатора формально заключаются лишь в периодически начисляемых суммах арендной платы; отметим, что в балансе они могут и не показываться в том случае, когда начисление и уплата происходят в течение одного отчетного периода. Таким образом, хотя арендатор и несет полную материальную ответственность по арендуемому имуществу, в бухгалтерском учете этот факт никак не отражается.

Учитывая данные обстоятельства порядок бухгалтерского учета арендных операций должен быть скорректирован следующим образом (более подробный анализ приведен в главе 2 диссертации).

Если речь идет о договорах, предусматривающих переход права собственности на арендованное имущество к арендатору по окончании договора или при выполнении определенных условий, арендатор должен отражать имущество на своем балансе в сумме его совокупной задолженности перед арендодателем следующим образом:

Дебет сч. 08 «Вложения во внеоборотные активы», субсчет «Приобретение отдельных объектов основных средств по договору аренды»;

Кредит сч. 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами», субсчет «Арендные обязательства».

Подчеркнем, что подобный порядок ныне предусмотрен лишь для договоров лизинга, что вряд ли является абсолютно корректным, поскольку согласно Гражданскому кодексу РФ возможность выкупа арендованного имущества распространяется на весь комплекс арендных операций. В том случае, если организация сдает принадлежащее ей имущество в аренду, по окончании которой оно переходит в собственность арендатора, содержание договора, экономические и юридические последствия для участников сделки будут такими же, как и при лизинговом контракте, однако учет имущества на балансе арендатора возможен только при формальном определении операции как сделки лизинга.

Если речь идет о текущей аренде, т.е. аренде, подразумевающей возврат имущества по окончании договора, объект сделки должен учитываться арендатором на забалансовых счетах в оценке, согласованной договором аренды, и оформляться проводкой:

Дебет сч. 001 «Арендованные основные средства».

С целью придания достоверности учету и отчетности арендатора при сделках операционной аренды стоимость полученного по договору имущества должна отражаться в пассиве арендатора, поскольку вне зависимости от условий договора очевидно, что арендатор всегда несет материальную ответственность по полученному имуществу и в случае его утери или порчи обязан будет возместить ущерб арендодателю. Совершенно очевидно, что в течение срока аренды существует некоторая неопределенность в отношении последствий договора аренды. Организации-арендатору при классическом договоре аренды предстоит либо возвратить имущество собственнику по окончании договора, либо в случае утраты объекта возместить его стоимость. Обязательства подобного рода всегда присутствуют в договорах аренды, однако некоторым образом носят неявный характер и фактически в учетных документах не находят своего отражения.

Тем не менее, включение указанных неявных обязательств организации-арендатора в систему бухгалтерского учета при договорах текущей аренды диктуется, прежде всего, рядом требований Положения по бухгалтерскому учету «Учетная политика организации» ПБУ 1/98. Подробная аргументация и порядок представления указанных обязательств в учете приведены в диссертации.

2. Относительно бухгалтерской стороны арендных сделок отметим, что категория «финансовая аренда», приведенная в Гражданском кодексе РФ, вообще не является категорией гражданского права. Это термин, прежде всего, бухгалтерский, характеризующий наличие условий, позволяющих говорить о передаче в конкретной сделке риска случайной гибели имущества (который, как известно, по общему определению налагается на собственника) контрагенту-арендатору, что выражается в постановке объекта аренды последним к себе на баланс. Подразделение аренды на финансовую и операционную должно быть на уровне учетных стандартов (что отсутствует в настоящее время) и должно производиться не по формальному юридическому признаку, а с помощью системы достаточных правовых и экономических критериев (в работе эти критерии сформулированы). Соответственно, и факт передачи риска, а также выбор балансодержателя должны следовать за экономическим содержанием операции. Таким образом, в настоящее время целесообразно разработать отдельный бухгалтерский регулятив по аренде, в котором были бы установлены критерии (экономического и юридического плана), позволяющие говорить о факте передачи риска в каждой конкретной сделке и, соответственно, устанавливающие основания для однозначного выбора балансодержателя. Сформулированное утверждение полностью находится в русле идей проекта конвергенции систем и моделей учета.

3. Поскольку современное бухгалтерское законодательство в совокупности с законодательством гражданским предусматривает возможность учета имущества на балансе арендатора только при формальном определении лизинга, существующая практика позволяет говорить о возникновении ситуаций, когда отечественные регулятивы и положения МСФО кардинально различаются в отношении выбора балансодержателя имущества и признания выручки лизингодателем-арендатором. Кроме того, отечественная практика учета традиционно склоняется к тому, чтобы даже при лизинге .балансодержателем выступал лизингодатель. Это связано в основном с конъюнктурными соображениями. В связи с тем, что многие лизинговые компании являются членами различных финансово-промышленных групп и холдингов (т.е. организаций, во-первых, составляющих консолидированную отчетность, а во-вторых, нередко осуществляющих трансформацию ее в формат МСФО или ГААП), имеет место полная нестыковка данных отечественной бухгалтерии и положений МСФО. Это, в частности; касается выбора балансодержателя имущества. Совершенно очевидно, что процесс трансформации указанных операций в формат МСФО сопряжен с достаточно трудоемкой процедурой корректировок и, как показано в работе, не предусматривает простое изменение балансодержателя имущества. В частности, при сравнении принципов определения выручки при аренде имущества в соответствии с положениями МСФО (в случае финансовой аренды) и отечественным законодательством автором выявлены серьезные расхождения в алгоритмах ее расчета, которые приводят при трансформации к существенному искажению финансового результата. Подробный анализ ситуации, логика и методика трансформации, а также способы нивелирования указанных различий приведены в гл. 3 работы.

Финансово-аналитические аспекты

1. Существенное значение при организации бухгалтерского учета, а также для целей налогообложения у участников арендной сделки, имеет методика экономически обоснованного определения величины арендных платежей. В работе критически рассмотрена действующая схема расчета, предложенная в свое время Министерством экономики РФ. Очевидная схожесть операций кредитования и операций финансовой аренды позволяет применять при расчете платежей методы, используемые в теории и практике финансового менеджмента («сложные» проценты, дисконтные оценки, аннуитеты и т.д.). Кроме того, необходимость следования данным подходам диктуется еще и требуемой привязкой платежа к конкретной дате, что в финансовых вычислениях описывается с помощью денежных потоков постнумерандо и пренумерандо. Возможность применения дисконтных оценок для расчета величины лизинговых платежей подробно проанализирована в работе.

2. Обращаясь к учетно-аналитическим проблемам лизинговых операций, отметим еще одно важное обстоятельство. Структура лизингового платежа неоднородна и представляет собой сумму в возмещение стоимости имущества в совокупности с процентами по договору, т.к. лизинг - это один из вариантов кредитования. В гл. 2 работы приводится вариант учета лизинговых операций, предусматривающий разделение в учете каждого лизингового платежа на две суммы: одна идет на погашение стоимости имущества (сумма начисленной амортизации на объект лизинга), а другая - в оплату процентов лизингодателю, стоимости дополнительных услуг и т.д.

3. В условиях рыночных отношений арендные и лизинговые операции приобретают особую значимость, в частности, как источник финансирования, альтернативный собственным средствам и банковским кредитам. В диссертационной работе предложен подход к оценке эффективности аренды в приложении к операциям лизинга как целенаправленной предпринимательской деятельности. Анализ выполнен по нескольким направлениям - с позиции лизингополучателя и с позиции лизингодателя. В основе предложенной методики анализа - достаточно проработанные и получившие на Западе признание подходы к построению оценочных и учетно-аналитических алгоритмов, базирующихся на технике дисконтирования, а также на основе сравнения денежных потоков. Заметим, что подобные сравнительные процедуры широко применялись автором в реальных условиях хозяйствования.

4. Применение коэффициента ускорения при лизинге (заметим, что подобное есть по сути проявление российской специфики) предоставляет организации возможность вести эффективную амортизационную политику в части списания производственных мощностей на себестоимость продукции. Преимущества механизма ускоренной амортизации предопределяют возможность применения на практике нового способа приобретения имущества через механизм лизинга, когда кредитор и лизингополучатель объединены в одном лице. В этой ситуации средства, необходимые лизингодателю на приобретение предмета лизинга, поступают не от банка или иного кредитного учреждения, а непосредственно от самого лизингополучателя. При выборе подобной схемы в обоснование принимается еще и вид закупаемого имущества. Дело в том, что оборудование отдельных отраслей (в частности, речь может идти об оборудовании компьютерном, телекоммуникационном и т.д.) отличается весьма быстрыми сроками «морального» устаревания. В то же время, приобретая оборудование по классической схеме с постановкой на баланс организации-приобретателя и не имея возможности применить коэффициент ускорения, организация вынуждена будет держать его на балансе весьма длительный срок. Соответствующая методика учета и анализа предложена в работе.

5. Специфика лизинговой деятельности при анализе денежных потоков организации-лизингодателя имеет определяющее значение при осуществлении техники бюджетирования в указанной организации. Данной процедуре посвящена гл. 5, в которой на основе рассматриваемых ситуаций формулируются принципы бюджетирования, характерные исключительно для лизингового бизнеса. Речь идет об особенностях формирования денежных потоков при лизинге, критерии разделения и осуществления инвестиционных и текущих расходов; на основе практического опыта даются подходы и рекомендации финансовой и налоговой политики в действующем лизинговом бизнесе.

В числе особенностей лизингового бизнеса отметим одну, весьма любопытную характеристику - речь идет об определенной предсказуемости денежных поступлений (т.е. лизинговых платежей), которые как раз и формируют в основном доходную часть бюджета компании. Поскольку вариант схемы лизинговых платежей можно предусматривать на этапе заключения договора, возникает возможность варьирования доходами фирмы, а, следовательно, и ее промежуточными финансовыми результатами. В работе предложен подход к построению оптимального бюджета лизинговой компании, основывающийся на технике двойной записи. В частности, предусматривается составление первоначальных и оптимизированных бюджетов операции, что приводит к снижению налоговых отчислений по абсолютной величине.

Список литературы диссертационного исследования доктор экономических наук Ковалев, Виталий Валерьевич, 2005 год

1. Налоговый кодекс Российской Федерации. Часть 1. Часть 2. СПб: «Издательский домГреда», 2001.

2. О финансовой аренде (лизинге) Федеральный закон от 29 октября 1998 г. № 164-ФЗ (с изменениями и дополнениями).

3. О присоединении Российской Федерации к Конвенции UNIDROIT «О международном финансовом лизинге». Федеральный закон от 08 февраля 1998 г. № 16-ФЗ

4. О бухгалтерском учете. Федеральный закон от 21 ноября 1996 г. № 129-ФЗ (с изменениями и дополнениями).

5. О формах бухгалтерской отчетности организаций. Приказ Минфина РФ от 22 июля 2003 г. № 67н.

6. План счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организации и Инструкция по его применению. Утверждены приказом Минфина РФ от 31 октября 2000 г. № 94-н.

7. Положение по бухгалтерскому учету «Учетная политика организации», (ПБУ 1/98). Утверждено приказом Минфина РФ от 9 декабря 1998 г. № 60 н.

8. Положение по бухгалтерскому учету «Учет основных средств», (ПБУ 6/01). Утверждено приказом Минфина РФ от 30 марта 2001 г. № 26 н.

9. Положение по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности. Утверждено приказом Минфина РФ от 29 июля 1998 г. № 34 н.

10. Бакаев А. С. Бухгалтерские термины и определения. М.: Изд-во «Бухгалтерский учет», 2002.

11. Бартенев С. А. Экономические теории и школы (история и современность): Курс лекций. М.: Издательство БЕК, 1996.

12. Безруких П.С. Как работать с новым Планом счетов. М.: Изд-во «Бухгалтерский учет», 2001.

13. Белоус А.П. Лизинг в мировой экономике // Международная экономика и международные отношения. 1998. № 12.

14. Бернстайн Л.А. Анализ финансовой отчетности: Пер. с англ. М.: Финансы и статистика, 1996.

15. Бланк И. А. Основы финансового менеджмента. В 2-х томах-К.: Ника-центр, 1999.

16. БлейкДж., Амат О. Европейский бухгалтерский учет. Справочник / Пер. с англ. -М.: Информационно-издательский дом «Филинъ», 1997.

17. Бойко И.П., Иванов В.В. Пути активизации инвестиционной деятельности в современных условиях России//Вестн. С.-Петербург, ун-та. 2001. Сер. 5. Экономика. Вып.4.

18. Бойко И.П., Рыбаков Ф.Ф. Экономика для юристов. Учебник. М.: Изд-во «Проспект», 2002.

19. Бороненкова С.А. Управленческий анализ: Учеб. пособие. М.: Финансы и статистика, 2002.

20. Брагинский М.И., Витрянский В.В. Договорное право. Книга вторая: Договоры о передаче имущества. М. «Статут», 2003.

21. Брейли Р., Майерс С. Принципы корпоративных финансов: Пер. с англ. М.: ЗАО «Олимп-Бизнес», 1997.

22. Бригхем Ю., Гапенски Л. Финансовый менеджмент: Полный курс: В 2-х т. / Пер. с англ. под ред. В.В. Ковалева. СПб: Экономическая школа, 1997.

23. Бусыгин А.В. Предпринимательство: Учебник. -М: Дело, 1999.

24. Бутынец Ф.Ф., Соколов Я.В., Панков Д. А., ГорецкаяЛ.Л. Бухгалтерский учет в зарубежных странах. Учебное пособие. Житомир, 2002.

25. Бухгалтерский учет: Учебник / А.С. Бакаев, П.С. Безруких, Н.Д. Врублевский и др.; Под ред. П.С. Безруких. 5-е изд., перераб. и доп. М.: Изд-во «Бухгалтерский учет», 2004.

26. Ван Хорн Дне. Основы управления финансами: Пер. с англ. под ред. И.И. Елисеевой. / Гл. ред. серии Я.В. Соколов. М.: Финансы и статистика, 1996.

27. Вещунова Н.Л., Фомина Л. Ф. Бухгалтерский учет на предприятиях различных форм собственности. Учебно-практическое пособие. Изд. 2-е, перераб. и доп. М.: Изд-во «Проспект», 2001.

28. Врублевский Н. Д. Управленческий учет издержек производства: теория и практика. -М.: Финансы и статистика, 2002.

29. Газман В Д. Финансовый лизинг: Учебное пособие. М.: ГУ ВШЭ, 2003.

30. Газман В Д. Лизинг: теория, практика, комментарии. М.: Фонд «Правовая культура», 1997.

31. Гончаров А.И., Барулин С.В., Терентьева М.В. Финансовое оздоровление предприятий: Теория и практика. М.: Ось - 89, 2004.

32. Горемыкин В. А. Основы технологии лизинговых операций: Учебное пособие. М.: Ось-89, 2000.

33. Готовим бухгалтерскую отчетность / M.A. Волович, A.А. Салтыкова, В.Л. Соколов, JI.3. Шнейдман; Под ред. проф. Л.З. Шнейдмана. М.: Изд-во «Бухгалтерский учет», 2002.

34. Гражданское право: Учеб.: В 3 т. Т. 2. 4-е изд., перераб. и доп. / Е.Ю. Валявина, И.В. Елисеев, и др.; Отв. ред. А.П. Сергеев, Ю.К. Толстой. - М.: ТК Велби, Изд-во Проспект, 2004.

35. Дякин Б., Панюшкин В., Тулукова Н. Лизинг перспективная форма рыночного хозяйствования. -М: РОСБИ, 1992.

36. Евстигнеев Е.Н. Налоги и налогообложение: Учеб. пособие. М.: Инфра-М, 2001.

37. Елисеева И.И., Юзбашев М.М. Общая теория статистики: Учебник / Под ред. И.И. Елисеевой. 5-е изд., перераб. и доп. - М.: Финансы и статистика, 2002.

38. Ефимова О.В. Финансовый анализ. 3-е изд., перераб. и доп. - М.: Изд-во «Бухгалтерский учет», 1999.

39. Захарьина А.В. Договор финансовой аренды (лизинга). Учет. Налоги. Арбитраж: Практическое пособие. М.: ЗАО ШСЦ «ДИС», 2004.

40. Змирлов К. Договор найма имуществ по нашим законам // Журнал гражданского и уголовного права. 1884. - № 2.

41. Иванов А.А. Договор финансовой аренды (лизинга): Учебно-практическое пособие. -М.: Проспект, 2001.

42. Ивашкевич В.Б. Бухгалтерский управленческий учет. М.: Юристъ, 2002

43. Инвестиции. Учебник / Под ред. В.В. Ковалева, В.В. Иванова, В.А. Лялина М.: Изд-во «Проспект», 2003.

44. История экономических учений / Под ред. В. Автономова, О. Ананьина, Н. Макашевой : Учеб. пособие. М.: ИНФРА-М, 2001.

45. Кабатова Е.В. Лизинг: Понятие, правовое регулирование, международная унификация. М. 1991.

46. Калачева С.А. Арендные сделки. Практические рекомендации по применению и оформлению арендных сделок. М.: ПРИОР, 1998.

47. Каморджанова Н.А., Карташова И.В. Бухгалтерский финансовый учет. Учебное пособие. 2-е изд. СПб: Изд-во «Питер», 2003.

48. Кидуэлл Д.С., Петерсон Р.Л., Блэкуэлл Д. У. Финансовые институты, рынки и деньги. Пер. с англ. СПб: Изд-во «Питер», 2000.

49. Ковалев В.В. Финансовый учет и анализ: концептуальные основы. М.: Финансы и статистика, 2004.

50. Ковалев В.В. Справедливая стоимость: pro et contra // Финансовый мир. Выпуск 1 / Под ред. В.В. Иванова и В.В. Ковалева. М.: Изд-во «Проспект», 2002.

51. Ковалев В.В. Финансовый анализ: методы и процедуры М.: Финансы и статистика, 2001.

52. Ковалев В.В. Введение в финансовый менеджмент. М.: Финансы и статистика, 1999.

53. Ковалев В.В. Финансовый анализ: Управление капиталом. Выбор инвестиций. Анализ отчетности. 2-е изд., перераб. и доп. - М.: Финансы и статистика, 1997.

54. Ковалев В.В., Ковалев Вит. В. Финансовая отчетность и ее анализ (основы балансоведения). М.: Изд-во «Проспект», 2004.

55. Ковалев В.В., Ковалев Вит. В. Финансы предприятий: Учебное пособие. М.: Изд-во «Проспект», 2002.

56. Ковалев В.В., Патров В.В. Как читать баланс. 4-е изд., перераб. и доп. - М.: Финансы и статистика, 2002.

57. Ковалев В.В., Уланов В.А. Курс финансовых вычислений. 2-е изд., перераб. и доп. -М.: Финансы и статистика, 2002.

58. Ковалев Вит. В. Учет, анализ и бюджетирование лизинговых операций: теория и практика. М.: Финансы и статистика, 2005

59. Ковалев Вит. В. Особенности учета лизинговых операций в контексте проекта конвергенции учетных систем // Финансовый мир. Выпуск 2 / Под ред. В.В. Иванова и В.В. Ковалева. М.: Изд-во «Проспект», 2004.

60. Ковалев Вит. В. Аренда: право, учет, анализ, налогообложение. М.: Финансы и статистика, 2000.

61. Ковалев Вит. В. Принципы бюджетирования в лизинговой компании // Веста С.Петербург. ун-та. 2005 Сер. 8. Менеджмент. Вып. 4.

62. Комментарий к Гражданскому кодексу Российской Федерации, Часть вторая (постатейный). М.: ТКВелби, Из-во Проспект, 2003.

63. Комментарий к Гражданскому кодексу Российской Федерации, части первой / Отв. ред. О.Н. Садиков. М.: Юридическая фирма Контракт: Издательская группа ИНФРА-М-НОРМА, 1997.

64. Комментарий к Налоговому кодексу Российской Федерации, части первой и второй (постатейный). 2-ое изд., испр. и доп. / О.А, Красноперова, Н.А. Лучкова и др. Под ред. О.А. Красноперовой. 2-е изд., перераб. и доп. - М.: ТК Велби, Из-во Проспект, 2003.

65. Комментарий к Федеральному закону «О финансовой аренде (лизинге)» / Под ред. Н.М. Коршунова. -М.: Издательство НОРМА, 2003.

66. Красноперова О.А. Договор аренды: практическое пособие для бухгалтера. М.: ООО «Вершина», 2003.

67. Кутер М.И. Теория бухгалтерского учета: Учебник. 2-е изд., перераб. и доп. - М.: Финансы и статистика, 2002.

68. Левкович А. О. Формирование рынка лизинговых услуг. -М.: Издательство деловой и учебной литературы, 2004.

69. ЛещенкоМ.И. Основы лизинга: Учебное пособие. 2 -е изд., перераб. и доп. М.: Финансы и статистика, 2004.

70. Лихачева О.Н. Финансовое планирование на предприятии: Учеб. пособие М.: ООО «ТК Велби», 2003.

71. Международные и российские стандарты бухгалтерского учета: Сравнительный анализ, принципы трансформации, направления реформирования / Под ред. С.А. Николаевой. -М.: «Аналитика-Пресс», 2001.

72. Международные стандарты финансовой отчетности. М.: Аскери, 1999.

73. Международные стандарты финансовой отчетности для общественного сектора. -М., 2001.

74. МейерД.И. Русское гражданское право: в 2-хч. М., 1997 Сер. Классика российской цивилистики.

75. Милгром П., Роберте Дж. Экономика, организация и менеджмент: В 2-х т. / Пер. с англ. под редакцией И.И. Елисеевой, B.JI. Тамбовцева. СПб: Экономическая школа, 1999.

76. Мэтыос М., ПерераМ. Теория бухгалтерского учета: Учебник / Пер. с англ. М.: Аудит, ЮНИТИ, 1999.

77. Мюллер Г., Гернон X., Миик Г. Учет: международная перспектива: Пер. с англ. М.: Финансы и статистика, 1992.

78. Нидлз Б., Андерсон X., Колдуэлл Д. Принципы бухгалтерского учета: Пер. с англ. / Под ред. Я.В. Соколова. -М.: Финансы и статистика, 1993.

79. Николаева С.А. Принципы формирования и калькулирования себестоимости. М.: «Аналитика-Пресс», 1997.

80. Нормативная база бухгалтерского учета: Сборник официальных материалов / Предисловие и составление А.С. Бакаева. М.: Изд-во «Бухгалтерский учет», 2003.

81. Палий В.Ф. Современный бухгалтерский учет. М.: Изд-во «Бухгалтерский учет», 2003.

82. Палий В.Ф. Международные стандарты финансовой отчетности. М.: ИНФРА-М, 2002.

83. Пестржецкий А. О вещном характере найма недвижимых имуществ // Журнал Министерства юстиции. 1864. № 3.

84. План счетов бухгалтерского учета и Инструкция по его применению. М.: Информационное агентство ИПБ-БИНФА, 2001.

85. Победоносцев К.П. Курс гражданского права. СПб, 1892.

86. Попов В.М., Ляпунов С.И., Воронова Т.А. Бизнес фирмы и бюджетирование потока денежных средств. М.: Финансы и статистика, 2003.

87. Практический аудит: Учебное пособие / Под ред. проф. Я.В. Соколова. СПб: Изд-во «Юридический центр Пресс», 2004.

88. Прилуцкий JI. Финансовый лизинг. Правовые основы, экономика, практика. М.% Ось-89, 1997.

89. Принтц Н. Аренда земельных имуществ. Харьков, 1874.

90. Пятое М.Л. Применение законодательства в бухгалтерской практике. М.: Изд-во «Бухгалтерский учет», 2002.

91. Самуэлъсон П. Основания экономического анализа / Пер. с англ. под ред. П.А. Ватника. СПб: Экономическая школа, 2002.

92. Сборник Положений по бухгалтерскому учету (ПБУ 1-19). М.: Издательство «Бухгалтерский учет», 2003.

93. Словарь по экономике. Пер. с англ. под ред. П.А. Ватника. СПб: Экономическая школа, 1998.

94. Соколов Б.И., Соколова С.В. Экономика: Учебник для гуманитариев. СПб: Изд. дом «Бизнес-пресса», 2002.

95. Соколов Я.В. Бухгалтерский учет: от истоков до наших дней: Учебн. пособие для вузов. М.: Аудит, ЮНИТИ, 1996.

96. Соколов Я.В. Основы теории бухгалтерского учета. М.: Финансы и статистика, 2000.

97. Соколов Я.В., Патров В.В., Карзаева Н.Н. Новый план счетов и основы ведения бухгалтерского учета. М.: Финансы и статистика, 2002.

98. Соколов Я.В., Пятое М.Л. Бухгалтерский учет для руководителей. 2-е изд., перераб. и доп. - М.: Изд-во «Проспект», 2001.

99. Справочник корреспонденций счетов бухгалтерского учета / Под ред. А.С. Бакаева. -М.: Институт профессиональных бухгалтеров России: Информационное агентство» ИПБ-БИНФА», 2002.

100. Умов В. Договор найма имуществ по римскому праву и новейшим иностранным законодательствам. М., 1872.

101. Учет по международным стандартам: Учеб. пособие. 3-е изд., перераб. и доп. / A.M. Гершун, И.В. Аверчев и др.; Под ред. JI.B. Горбатовой. М.: Изд-во «Бухгалтерский учет», 2003.

102. Финансовый мир. Выпуск 1 / Под ред. В.В. Иванова и В.В. Ковалева. М.: Изд-во «Проспект», 2002.

103. Финансовый мир. Выпуск 2 / Под ред. В.В. Иванова и В.В. Ковалева. М.: Изд-во «Проспект», 2004.

104. Финансы: Учебник. 2-е изд., перераб. и дополн. / Под ред. проф. В.В. Ковалева. М.: Изд-во «Проспект», 2003.

105. Хан Д. Планирование и контроль: концепция контроллинга: Пер. с нем. / Под ред. А.А. Турчака, Л.Г. Головача, М.Л. Лукашевича. М.: Финансы и статистика, 1997.

106. Харитонова Ю.С. Договор лизинга. М.: Юрайт-М, 2002.

107. Хендриксен Е.С., Ван Бреда М.Ф. Теория бухгалтерского учета: Пер. с англ. М.: Финансы и статистика, 1997.

108. Хруцкий В.Е., Сизова Т.В., Гамаюнов В.В. Внутрифирменное бюджетирование: Настольная книга по постановке финансового планирования. М.: Финансы и статистика, 2002.

109. ХэйД., Моррис Д. Теория организации промышленности: В 2 т. / Пер. с англ. под ред. А.Г. Слуцкого. СПб: Экономическая школа, 1999.

110. ЧекмареваЕ. Н. Лизинговый бизнес. М.: Экономика, 1993

111. Човушян Э.О. Лизинг в России / Под ред. д.э.н., проф. Б.Г. Дякина. М.: Дипломатическая Академия МИД РФ, 1999.

112. Шарп У.Ф., Александер Г.Дж., БэйлиДж. Инвестиции: Пер. с англ. -М.: ИНФРА-М, 1997.

113. Шершеневич Г.Ф. Учебник русского гражданского права (по изданию 1907 г.). М.: Фирма «СПАРК», 1995.

114. Шершеневич Г.Ф. Учебник торгового права (по изданию 1914 г.). М.: Фирма «СПАРК», 1994.

115. Шнейдман JI.3. Как пользоваться МСФО. М.: Изд-во «Бухгалтерский учет», 2003.

116. Шнейдман JI.3. Рекомендации по переходу на новый план счетов. М.: Изд-во «Бухгалтерский учет», 2000.

117. Шумпетер Й.А. История экономического анализа: В 3-х т. / Пер. с англ. под ред. B.C. Автономова. СПб: Экономическая школа, 2001.

118. Экономикс: Англо-русский словарь-справочник / Э. Долан, Б.И. Домненко. М.: Лазурь, 1994.

119. Belkaoui A.R. Accounting Theory, 3-rd ed. Academic Press Ltd, 1992.

120. Comparative International Accounting, 3-ed. / Edited by C.Nobes and R.Parker. Prentice Hall, Inc., 1991.

121. Edwards J. A History of Financial Accounting. Routledge, 1989.

122. GAAP: Interpretation and Application. Patrick R. Delaney, James R. Adler. - John Wiley & Sons, Inc., 1988.

123. Hawkins D. Corporate Financial Reporting and Analysis: Text and Cases. 3-rd ed. Irwin, Homewood, Illinois, 1986.

124. Kaplan R, Atkinson A. Advanced Management Accounting. 2-nd ed. Prentice Hall, Inc., 1989.

125. KeonA.J., Martin J.D., Petty J. W, Scott, Jr. D.F. Financial Management: Principles and Applications, 9-th ed. Prentice Hall, 2002.

126. Kieso D., WeygandtJ. Intermediate Accounting, 6-th ed. John Wiley & Sons, Inc., 1989.1.wis R., PendrillD. Advanced Financial Accounting. 7-th ed. Prentice Hall, Inc., 2004.

127. Parker R.H. Macmillan Dictionary of Accounting. 2-nd ed. The Macmillan Press LTD, 1992.

128. Short D., Welsch G. Fundamentals of Financial Accounting. 6-th ed. Irwin, Homewood, IL, 1990.

129. Siegel J.G., Shim J.K. Dictionary of Accounting Terms. Barron's, New York, 1987.

130. Taylor P., Underdown B. Advanced Financial Accounting. Butterworth-Heinemann Ltd, Oxford, 1993.

131. The IASC-U.S. Comparison Project: a report on the similarities and differences between IAS С Standards and U.S. GAAP. FASB, 1996.

132. The History of Accounting: An International Encyclopedia / Edited by M. Chatfield, R. Vangermeersch. Garland Publishing, Inc., 1996.

133. Welsh G.A., Zlatkovich C.T. Intermediate Accounting. 8-th ed. Richard D. Irwin, Inc., 1989.

134. White G.I., SondhiA.C., Fried D. The Analysis and Use of Financial Statements. John Wiley & Sons, Inc., 1994.

135. Системные характеристики экономико-правовой оболочки договора аренды

136. Ключевой признак Характеристика признака

137. Объекты ареццы Непотребляемые вещи, за исключением имущества, сдача в аренду которого может быть ограничена законом (ст. 607 ПС РФ).

138. Существенные условия договора Условия о составе имущества (исключением из этого правила является договор аренды недвижимости).

139. Форма договора Договор на срок более одного года, а также если хотя бы одной из сторон является юридическое лицо, должен быть заключен в письменной форме (п. 1, ст. 609 ПС РФ).

140. Требование о государственной регистрации Отдельные виды договоров аренды подлежат государственной регистрации (договор аренды недвижимого имущества) (п. 2, ст. 609 ПС РФ), договор лизинга, в случае когда объектом сделки является недвижимость.

141. Срок аренды Срок аренды определяется договором. Если в договоре срок не оговорен, договор считается заключенным на неопределенный срок (п. 1, 2, ст. 610 ПС РФ).

142. Возможность сдачи имущества в субаренду Арендатор вправе с согласия арендодателя сдавать арендованное имущество в субаренду, если иное не предусмотрено ПС РФ, законом или иными правовыми актами (п. 2, ст. 615 ПС РФ).

143. Порядок расторжения договора Помимо общепринятого порядка расторжения договоров (глава 27) статьи 619 и 620 ПС РФ перечисляют основания, позволяющие сторонам договора аренды требовать досрочного расторжения договора в суде.

144. Системные характеристики экономико-правовой оболочки договоров проката и аренды зданий

145. Ключевой признак Прокат Аренда зданий и сооружений

146. Объекты аренды Непотребляемое движимое имущество. Недвижимое имущество (здания, сооружения, а также участок земли, на котором они находятся).

147. Существенные условия договора Условия о составе имущества (предмете договора). 1. Условия о составе имущества (предмете договора). 2. Цена (размер арендной платы).

148. Форма и вид договора Письменная форма, публичный договор. Письменная форма

149. Требование о государственной регистрации Не требуется. Подлежит регистрации лишь договор аренды здания или сооружения, заключенный на срок не менее одного года.

150. Срок договора До одного года (п. 1, ст. 627 ГК РФ). Условия о сроке в соответствии с общепринятым порядком (ст. 610 ГК РФ).

151. Обязанность арендатора и арендодателя по осуществлению ремонта имущества Капитальный и текущий ремонт является обязанностью арендодателя (п. 1, ст. 631 ГКРФ). Применяется общепринятый порядок (ст.616 ГК РФ).

152. Возможность сдачи арендованного имущества в субаренду Сдача арендатором имущества в субаренду не допускается (п. 2, ст. 631 ГКРФ). Применяется общепринятый порядок (ст. 615 ГК РФ).

153. Форма и вид арендной платы Арендная плата твердая сумма платежей, вносимых периодически или единовременно (п. 1, ст. 630). Применяется общепринятый порядок (ст. 614 ГК РФ).

154. Права арендатора на приоритет при заключении повторного договора У арендатора нет преимущественного права на возобновление договора проката (п. 2, ст. 627 ГК РФ). Применяется общепринятый порядок (ст. 621 ГК РФ).

155. Системные характеристики экономико-правовой оболочки договора аренды транспортных средств

156. Ключевой признак Аренда транспортных средств с экипажем Аренда транспортных средств без экипажа

157. Объекты аренды Транспортные средства за исключением отдельных видов (воздушные и морские суда).

158. Существенные условия договора Условия о составе имущества (предмете договора).

159. Форма договора Письменная форма (ст. 633 ПС РФ).

160. Требование о государственной регистрации Не требуется.

161. Срок договора Срок устанавливается договором (возобновление договора аренды транспортного средства на неопределенный срок не допускается).

162. Возможность сдачи арендованного имущества в субаренду Арендатор вправе без согласия арендодателя сдавать транспортное средство в субаренду, если договором не предусмотрено иное.

163. Порядок расторжения договора Применяется общепринятый порядок расторжения хозяйственных договоров (глава 29 ПС РФ, ст. 619, 620).

164. Форма и вид арендной платы Применяется общепринятый порядок (ст. 614 ПС РФ).

165. Права арендатора на приоритет при заключении повторного договора У арендатора нет преимущественного права на возобновление договора (ст. 632 ПС РФ).

166. Ключевой признак Аренда предприятий Финансовая аренда (лизинг)

167. Существенные условия договора Условия о составе имущества (предмете договора). Условие о предмете лизинга (п. 3, ст. 15 ФЗ «О финансовой аренде (лизинге)»).

168. Форма и вид договора Письменная форма (п. 1, ст. 658 ПС РФ). Письменная форма (п. 1, ст. 15 ФЗ «О финансовой аренде (лизинге)»).

169. Требование о государственной регистрации Договор подлежит государственной регистрации (п. 2, ст. 658 ПС РФ). Подлежит регистрации, если в качестве объекта лизинга выступает недвижимость или предприятие.

170. Обязанность участников договора по осуществлению ремонта имущества Капитальный и текущий ремонт являются обязанностью арендатора (п. 1,ст. 661 ПС РФ). Объем прав и обязанностей субъектов лизинга устанавливается договором.

171. Возможность сдачи арендованного имущества в субаренду Применяется общепринятый порадок (ст. 615 ПС РФ). Ст. 8 ФЗ «О финансовой аренде (лизинге)» допускает возможность сдачи имущества в сублизинг при письменном согласии лизингодателя.

172. Форма и вид арендной платы Применяется общепринятый порадок (ст. 614 ПС РФ). Состав лизинговых платежей определен законодательно (ст. 28 ФЗ «О финансовой аренде (лизинге)»).

173. Классификация арендных сделок с позиции бухгалтерского учета в некоторых экономически развитых странах

174. Страна Виды арендных договоров с точки зрения бухгалтерского учета Порядок отражения в учете

175. Греция, Италия Все виды арендных соглашений вне зависимости от условий договора трактуются как краткосрочная аренда. Объект арендного соглашения подлежит отражению на балансе арендодателя.