Аудит достоверности финансовой (бухгалтерской) отчетности тема диссертации и автореферата по ВАК РФ 08.00.12, кандидат экономических наук Василевич, Инна Павловна

• Василевич, Инна Павловна
• кандидат экономических наук
• 2004

Оглавление диссертации кандидат экономических наук Василевич, Инна Павловна

ВВЕДЕНИЕ.

ГЛАВА 1. ТЕОРЕТИКО - ПРАВОВЫЕ ОСНОВЫ АУДИТА ДОСТОВЕРНОСТИ ФИНАНСОВОЙ (БУХГАЛТЕРСКОЙ) ОТЧЕТНОСТИ ОРГАНИЗАЦИИ.

1.1. Теоретический анализ понятия «достоверность финансовой (бухгалтерской) отчетности организации».

1.2. Роль аудита в подтверждении достоверности финансовой (бухгалтерской) отчетности организации.

1.3. Нормативное регулирование аудиторской деятельности в Российской Федерации.

ГЛАВА 2. АУДИТОРСКИЕ ПРОЦЕДУРЫ ПРИ ПРОВЕРКЕ ДОСТОВЕРНОСТИ ФИНАНСОВОЙ ( БУХГАЛТЕРСКОЙ) ОТЧЕТНОСТИ ОРГАНИЗАЦИИ.

2. 1. Организационные аспекты аудиторской проверки.

2.2. Проблемные вопросы в определении уровня существенности и рисков аудиторской проверки.

2.3. Обоснования выбора приемов и методов получения аудиторских доказательств. Документирование аудита.

ГЛАВА 3. РЕЗУЛЬТИРУЮЩИЕ ЭЛЕМЕНТЫ АУДИТОРСКОЙ ПРОВЕРКИ ДОСТОВЕРНОСТИ ФИНАНСОВОЙ (БУХГАЛТЕРСКОЙ) ОТЧЕТНОСТИ ОРГАНИЗАЦИИ.

3.1. Аудиторский отчет и заключение: обобщение результатов аудита и оценка доказательств достоверности финансовой (бухгалтерской) отчетности организации.

Формы аудиторского заключения и условия их выдачи.

3.2. Специфика аудиторской проверки событий после отчетной даты и условных фактов хозяйственной деятельности организации.

3.2.1. Учетные аспекты событий после отчетной даты и условных фактов хозяйственной деятельности.

3.2.2. Методика аудиторской проверки событий после отчетной даты и условных фактов хозяйственной деятельности.

3.3. Оценка достоверности информации о непрерывности деятельности организации.

Введение диссертации (часть автореферата) на тему «Аудит достоверности финансовой (бухгалтерской) отчетности»

Актуальность темы исследования. В условиях рынка информация о финансовом состоянии и результатах деятельности организаций является предметом внимания различных групп пользователей. Организации вступают в договорные отношения по использованию имущества, денежных средств, осуществлению инвестиций. Все участники сделок заинтересованы в том, чтобы получать и использовать достоверную информацию о своих партнерах для принятия обоснованных решений. Наибольший интерес в этом смысле представляет финансовая (бухгалтерская) отчетность.

В отчетности должны найти отражение все значимые события, включая те, которые имели место между отчетной датой и датой подписания финансовой (бухгалтерской) отчетности, а также факты хозяйственной жизни, имевшие место по состоянию на отчетную дату, но последствия и вероятность возникновения которых в будущем неопределенны, и они могут существенно повлиять на достоверное представление информации в финансовой (бухгалтерской) отчетности. Такая задача решается за счет соблюдения установленных правил ведения бухгалтерского учета и составления отчетности. В случаях, предусмотренных законодательством, необходимо проведение независимого аудита финансовой (бухгалтерской) отчетности. Аудит призван обеспечить для пользователей определенную уверенность в том, что приведенная в бухгалтерской отчетности информация позволит им реально оценить и проконтролировать эффективность управления организацией, а также принять обоснованные управленческие решения. Весьма важны в этой связи научные разработки в области аудита.

Развитие теории аудита во многом определилось разработками отечественных и зарубежных авторов, исследующих проблемы бухгалтерского учета и аудита. Зарубежный опыт представлен в трудах таких исследователей как: Э.А. Арене и Д.К. Лоббек, Дж.К. Робертсон, Р. Додж, Р. Адаме, Д.Р. Кармайкл и М. Бенис, Д. Колдуэлл, Р. Монтгомери и др. Проблемы организации и развития российского бухгалтерского учета и аудита рассмотрены в трудах таких видных ученых и экономистов как A.C. Бакаев, Н.П. Барышников, A.C. Гаджиев, И.Е. Глушков, Ю.А. Данилевский, О.М. Островский, А. Д. Ларионов, Ж. Г. Леонтьева, Н.Н.Кудрявцев, Е.А. Мизиковский, В.В. Нитецкий, В.В. Патров, В.Ф. Палий, Л.З. Шнейдман и др. Необходимо отметить также труды по теории и практике аудита таких авторов как: А.Д. Шеремет, В.П. Суйц, П.И. Камышанов, В.И. Подольский, В.Д. Чекин, Л.В. Сотникова, A.A. Терехов и др. Однако, несмотря на представительность отечественной литературы по аудиту, методологические аспекты аудиторской проверки отдельных сторон деятельности предприятий освещены недостаточно. Безусловно, конкретные методики проведения аудиторской проверки разрабатывались и применялись отдельными аудиторскими организациями, но широкого распространения они не имели.

Опыт аудиторской деятельности в странах с развитой рыночной экономикой свидетельствует о том что, что деятельность аудиторов должна, как минимум, опираться на две полноценные базы - правовую и методическую. В ходе проводимой реформы аудиторской деятельности в России преобразуются законодательные нормы регулирования, содержащие принципиальные аспекты, а методическое обеспечение пока разработано недостаточно. Переводные издания западной литературы также не уделяют этим вопросам должного внимания. Одна из причин заключается в том, что методики аудита составляют «ноу - хау» аудиторских фирм и не раскрываются в специальной литературе по коммерческим причинам. Вместе с тем, прямое заимствование зарубежных подходов не всегда целесообразно, так как методологию, принятую в зарубежных организациях, можно использовать лишь в ограниченном числе случаев. Разработка методологии аудита остается актуальной теоретической задачей особенно в части подтверждения достоверности финансовой (бухгалтерской) отчетности.

Важное теоретическое и практическое значение дальнейшего становления российского аудита для рыночной экономики с одной стороны, и недостаточная разработка вопросов организации аудита, его методического обеспечения с другой стороны, обусловили выбор темы диссертационной работы. Указанные обстоятельства предопределили актуальность исследования и позволили сформулировать его основную цель и задачи.

Цель и задачи исследования. Целью исследования является теоретическое обоснование оценки достоверности финансовой (бухгалтерской) отчетности как в целом, так и отдельных ее участков - событий после отчетной даты, условных фактов хозяйственной жизни и информации о непрерывности деятельности предприятия, так как именно эти вновь введенные понятия оказывают существенное влияние на достоверность финансовой (бухгалтерской) отчетности, а также разработка модели проведения аудита достоверности финансовой (бухгалтерской) отчетности.

Для достижения указанной цели потребовалось решить следующие задачи:

- изучить историко-теоретические аспекты аудита, определить его роль при оценке достоверности финансовой (бухгалтерской) отчетности;

- оценить систему нормативного регулирования аудиторской деятельности в России, обеспечивающую подтверждение достоверности финансовой (бухгалтерской) отчетности;

- выделить организационные элементы и технологические приемы проведения аудиторской проверки, обосновать связи между этапами проведения проверки и аудиторскими процедурами для получения необходимых доказательств; исследовать возможности применения различных аудиторских процедур для получения надежных доказательств в зависимости от источников поступления информации;

- проанализировать и обосновать необходимую глубину проверки последствий условных фактов хозяйственной жизни и событий после отчетной даты как объектов бухгалтерского учета и аудиторского контроля достоверности финансовой (бухгалтерской) отчетности; разработать модель проверки событий после отчетной даты и условных фактов хозяйственной жизни на основе общей модели процесса аудита;

- рассмотреть порядок отражения информации о событиях после отчетной даты и условных фактах хозяйственной жизни и их влияние на выбор формы аудиторского заключения.

Предмет и объект исследования. Предметом исследования являются проблемы теории и практики проведения аудиторской проверки при оценке достоверности финансовой (бухгалтерской) отчетности, как в целом, так и отдельных ее участков - событий после отчетной даты и условных фактов хозяйственной жизни.

Объектом исследования являются организации, обязанные, согласно нормам действующего законодательства, проводить аудит.

Методологическая основа исследования. Теоретическую и методологическую основу работы составили труды и практические разработки отечественных и зарубежных ученых в области бухгалтерского учета, экономического анализа и аудита.

При решении определенных в диссертационном исследовании задач применены общенаучные и специфические методы исторического, логического и системного анализа и синтеза, научной абстракции, приемы индуктивного и дедуктивного изучения, моделирование.

Информационная база исследования. При рассмотрении проблем диссертационного исследования детально изучен, проанализирован и обобщен объемный информационный блок: Федеральные законы и Постановления Правительства РФ, международные и российские стандарты аудиторской деятельности, Положения по бухгалтерскому учету, отечественные и зарубежные публикации, материалы научно-практических конференций и семинаров, информация, представленная в компьютерной сети «Интернет», другие материалы.

Научная новизна результатов исследования. Новизна результатов проведенного исследования заключается в обосновании подходов к изучению достоверности финансовой (бухгалтерской) отчетности и формировании модели аудиторской проверки событий после отчетной даты и условных фактов хозяйственной жизни. Положения научной новизны сводятся к следующим:

- классифицированы принципы формирования финансовой (бухгалтерской) отчетности на основе сравнительного анализа принципов ведения бухгалтерского учета и предпосылок составления финансовой (бухгалтерской) отчетности, предусмотренных международными и отечественными стандартами учета и аудита; определены направления дальнейшего совершенствования системы нормативного регулирования аудиторской деятельности в России;

- обоснованы и уточнены методологические аспекты организации проверки финансовой (бухгалтерской) отчетности и оценки ее достоверности, исходя из предпосылок подготовки бухгалтерской отчетности, изложенных в нормативных документах по бухгалтерскому учету и аудиту. Предложено методическое обеспечение аудиторской проверки событий после отчетной даты и условных фактов хозяйственной жизни;

- дополнен перечень признаков, по которым может возникнуть сомнение в применимости допущения непрерывности деятельности; даны рекомендации по выбору основных направлений тестирования и соответствующих аудиторских процедур при проверке последствий условных фактов хозяйственной жизни и событий после отчетной даты.

Теоретическая и практическая значимость исследования. Автором разработана модель аудиторской проверки событий после отчетной даты и условных фактов хозяйственной жизни, даны рекомендации по оценке аудиторских рисков и уровня существенности, позволяющие определить оптимальный объем необходимых аудиторских доказательств для принятия решения о выборе формы аудиторского заключения и оценке применения допущения непрерывности деятельности предприятия.

Практическое значение настоящего исследования состоит в том, что его результаты могут быть использованы в практической деятельности аудиторских фирм и в образовательном процессе экономических вузов при подготовке студентов по специальности 06.05.00. - Бухгалтерский учет и аудит.

Апробация результатов исследования. Основные положения и выводы диссертации были апробированы на практике при проведении аудиторских проверок. Материалы диссертационного исследования используются в учебном процессе на кафедре аудита и экономического анализа Санкт-Петербургского торгово-экономического института, а также изложены в двух учебных пособиях по аудиту, рекомендованных Министерством образования РФ для студентов высших учебных заведений, обучающихся по экономическим специальностям.

Структура диссертационной работы. Диссертация состоит из введения, трех глав, заключения, библиографического списка из 184 наименований, содержит 177 страниц машинописного текста, 23 таблиц, 7 схем, 12 приложений.

Заключение диссертации по теме «Бухгалтерский учет, статистика», Василевич, Инна Павловна

Результаты исследования показали, что в аудиторской фирме целесообразно иметь перечень (лист) стандартных процедур, устанавливающий сферы аудита, из которого аудитор может выбрать те процедуры, которые связаны с конкретными рисками конкретных клиентов.

В исследовании рассмотрены цели аудита как в общем порядке, так и на примере событий после отчетной даты и условных фактов хозяйственной жизни. Определены направления и особенности проверки условных фактов хозяйственной жизни и событий после отчетной даты. На примерах показано, на каких вопросах аудитору следует сконцентрировать свое внимание в той или иной ситуации, какие тесты (на соответствие или по существу) следует проводить, что позволяет установить методы и приемы получения доказательств.

После оценки доказательств проводится обобщение полученных результатов и аудитор приступает к составлению итоговых документов аудита - аудиторского отчета, аудиторского заключения.

В работе предложены и обоснованы варианты формирования структуры аудиторского отчета: при наличии внутрифирменного документа аудитор должен руководствоваться его требованиями; при отсутствии внутрифирменного стандарта, аудитору следует структурировать разделы отчета (в зависимости от конкретных обстоятельств) или в соответствии с общим планом и программой аудита, или в соответствии со структурой баланса (по разделам или группам статей), и отчета о прибылях и убытках, либо по существенности выявленных нарушений; при наличии специального технического задания на проверку необходимо руководствоваться его условиями (что характерно при проведении проверок государственных унитарных предприятий).

В целях четкого и единообразного оформления письменной информации, в аудиторской организации целесообразно разрабатывать внутрифирменные требования к форме аудиторского отчета.

В работе приведены примеры группировки событий после отчетной даты и условных фактов хозяйственной жизни по степени их влияния на финансовые результаты отчетного года в зависимости от их классификации как оказывающие и не оказывающие влияния на финансовые результаты отчетного года.

Факт хозяйственной жизни, который на отчетную дату считается условным, может реально наступить в будущем, и в этом случае возникает необходимость отразить его в бухгалтерском учете. Для этого создается резерв. В работе обоснована необходимость проверки арифметических расчетов клиента по созданию резервов и правильности определения вида расхода, на который отнесен резерв по условным фактам. При этом отмечены отдельные противоречия в законодательстве по отнесению резервов к тому или иному виду расходов, которые могут вызывать затруднения при проведении проверки, предложены пути их устранения.

В работе сформулирована и обоснована необходимость выделения в плане и программе проверки разделов, связанных с проверкой наличия условных фактов хозяйственной жизни и событий после отчетной даты. Автором разработана методика проверки условных фактов хозяйственной жизни и событий после отчетной даты. Для составления программы аудиторской проверки последствий условных фактов хозяйственной жизни и событий после отчетной даты разработан и представлен набор аудиторских процедур, применяемый к данному разделу проверки.

Выбор этих процедур основывается на поставленных задачах аудита, с учетом специфики тестируемых объектов. Установлено, что процедуры, направленные на выявление событий после отчетной даты и условных фактов хозяйственной жизни, следует проводить как можно ближе к дате аудиторского заключения для обеспечения соблюдения предпосылки полноты. Выявлены трудности, возникающие при проверке условных фактов хозяйственной жизни и обоснована необходимость оказания большего внимания проверке в соответствии с предпосылкой полноты представления, поскольку даже в самых успешно управляемых предприятиях условные обязательства, которые требуют оценки, могут быть упущены из виду.

Предлагаемое в работе методическое обеспечение проверки событий после отчетной даты и условных фактов хозяйственной жизни представлено в виде таблицы, которая может использоваться для проведения аудиторской проверки указанных объектов. В таблице нашли отражение основные направления тестирования, соответствующие им аудиторские процедуры и методы проведения аудита на различных стадиях проверки для получения необходимых и достаточных доказательств, а именно:

- аспекты и цели проверки событий после отчетной даты и условных фактов хозяйственной жизни;

-обзор возможных процедур и методов проведения аудита на различных стадиях для получения аудиторских доказательств, время проведения указанных процедур;

- перечень документов, содержащих необходимую информацию для выработки аудтором мнения в отношении выявленных фактов.

В исследовании аргументирован подход и последовательность проведения проверки событий после отчетной даты и условных фактов хозяйственной жизни, которую следует начинать с получения и обработки соответствующих документов; выделены наиболее приемлемые способы получения доказательств, таких как направление запросов, проведение анализа необходимых документов, опрос сотрудников.

Определение наличия событий после отчетной даты и условных фактов хозяйственной жизни, и оценка их последствий со стороны представителей аудируемого лица могут быть субъективными, поэтому автор считает, что полагаться только на результаты тестов и опросов не следует. Окончательное мнение по поводу правильности отражения событий после отчетной даты и условных фактов хозяйственной жизни аудитор должен формировать не только по результатам таких процедур, но и на основе доказательств, полученных в ходе проверки по существу. Такое мнение автор предлагает оформить отдельным рабочим документом.

Существуют определенные признаки, указывающие на осложнение дальнейшего функционирования предприятия, некоторые из них могут быть обнаружены при проведении анализа бухгалтерской отчетности или выявлены при анализе других источников. В правиле федеральном правиле (стандарте) аудиторской деятельности № 11 «Применимость допущения непрерывности деятельности аудируемого лица» перечислены признаки, по которым может возникнуть сомнение в применимости допущения непрерывности деятельности. Приведенный в стандарте перечень признаков не является закрытым, и в работе предложено его дополнить. Кроме перечисленных в стандарте, к финансовым признакам могут быть отнесены:

- превышение текущих пассивов над текущими активами;

- постоянные убытки от основной деятельности ( в стандарте указаны только значительные убытки); к производственным признакам добавляются:

- нехватка важных производственных компонентов;

- значительные технологические усовершенствования в продукции конкурентов; к прочим признакам относятся:

- несоответствие требованиям законодательства (например, санкции налоговых органов могут серьезно осложнить дальнейшее функционирование предприятия).

На завершающем этапе проверки аудитор проверяет, достаточно ли надежно финансовое положение организации в момент проверки и в перспективе. На основе собранных доказательств аудитор делает соответствующие выводы, в зависимости от которых аудиторское заключение примет ту или иную форму.

Если в результате аудита выяснится, что имущественное и финансовое положение аудируемого лица вызывает серьезное сомнение в его возможности продолжать деятельность и исполнять свои обязательства в течение, как минимум 12 месяцев, следующих за отчетным периодом, то такой факт должен быть отмечен в аудиторском заключении. В работе перечислены ситуации, в зависимости от которых предполагаются различные действия аудитора.

При наличии существенной неопределенности в применимости допущения непрерывности деятельности аудитор должен отказаться в аудиторском заключении от выражения своего мнения. В связи с этим особенно важны дополнительные процедуры, используемые аудитором, которые должны сформировать достаточную основу для подтверждения или опровержения предположения о непрерывности деятельности предприятия.

Таким образом, для аудитора анализ указанных событий и фактов особенно важен, в связи с необходимостью принятия решения о возможности организации продолжать свою деятельность и исполнять свои обязательства в течение, как минимум 12 месяцев, следующих за отчетным периодом и такой факт должен быть отмечен в аудиторском заключении.

При выдаче заключения аудитор высказывает мнение о финансовой (бухгалтерской) отчетности на основе проведенного аудита. Мнение аудитора о достоверности финансовой (бухгалтерской) отчетности не может быть гарантией полного отсутствия в ней ошибок, неточностей и т.п.

Аудитор несет ответственность только за свое высказанное мнение, а не за достоверность отчетности как таковой.6 Достоверность отчетности обеспечивается руководством организации, но аудитор обязан предупредить пользователей о вероятных событиях, которые могут оказать существенное влияние на финансовое положение предприятия.

При оценке возможных событий аудитор должен в значительной мере руководствоваться своим профессиональным опытом. Несмотря на существующий риск, аудитор не может перестраховываться при оценке потенциальных событий, в том числе неопределенных обязательств.

В работе представлены разработки, пригодные для непосредственного практического использования в области проведения проверки событий после отчетной даты и условных фактов хозяйственной жизни, полученные в результате проведенных исследований, анализа информации, рассмотрения методик и обобщения накопленного аудиторского опыта.

Изложенные в диссертационном исследовании подходы позволят совершенствовать аудиторскую деятельность на уровне аудиторских организаций. Предлагаемая модель проведения аудита событий после отчетной

6 На первый взгяд, в этих фразах сосредоточено определенное противоречие, но как указано в федеральном правиле (стандарте), аудитор высказывает мнение о достоверности финансовой (бухгалтерской) отчетности «во всех существенных отношениях» (прим. автора). даты и условных фактов хозяйственной жизни может использоваться как типовая форма для проверки конкретного предприятия.

Основными направлениями решения проблем проведения аудиторской проверки для достижения основной цели - подтверждения достоверности финансовой (бухгалтерской) отчетности организаций явились: осмысление и использование теоретического и практического отечественного опыта аудита, критическое применение зарубежных методик, активизация усилий по решению проблемы становления профессии аудитора в России, разработка методических подходов к проведению аудита отдельных участков проверки.

Таким образом, аудит достоверности финансовой (бухгалтерской) отчетности - это целый комплекс организационных, методических и правовых процедур, основанный на знании и умении аудитором применять положения нормативных правовых актов Российской Федерации, внутрифирменных стандартов и передовых разработок в данной области.

Список литературы диссертационного исследования кандидат экономических наук Василевич, Инна Павловна, 2004 год

1. Адаме Р. Основы аудита: Пер. с англ. / Под ред. Проф.Я.В. Соколова. -М.: ЮНИТИ, 1995.- 398 с.

2. Алборов P.A. Аудит в организациях промышленности, торговли и АПК. М.: Издательство «Дело и Сервис», 1998.- 464 с.

3. Андреев В. Д. Практический аудит (справочное пособие). М.: Экономика, 1994. - 366 с.

4. Арене Э. А. , Лоббек Дж. К. Аудит: Пер. с англ. М.А. Терехова и A.A. Терехова М.: Финансы и статистика, 1995 г. - 568 с.

5. Аудит предприятий. Методология аудиторской проверки финансово-хозяйственной деятельности предприятия: Учебное пособие / В.В. Нитецкий, H.H. Кудрявцев.- М: Дело, 1996.

6. Аудит Монтгомери / Ф.Л. Дефлиз, Г.Р. Дженик, В.М. О Рейли, М.Б. Хирш; Пер. с англ. под ред. проф. Я.В. Соколова. М.: Аудит, ЮНИТИ, 1997 г.-542 с.

7. Аудит: Учебник для вузов / В.И. Подольский, Г.Б. Поляк, A.A. Савин, Л.В. Сотникова; Под ред. Проф. В.И.Подольского. М.: Аудит, ЮНИТИ, 1997.- 432 с.

8. Аудиторский словарь /С.М. Бычкова, М.В. Райхман, В.Я. Соколов и др., под. ред. В.Я. Соколова. М.: Финансы и статистика, 2003. -192 с.

9. Бакаев A.C. Годовая бухгалтерская отчетность коммерческой организации. М.: Изд-во «Бухгалтерский учет», 2000. - 238 с. (Библиотека журнала «Бухгалтерский учет»).

10. Бакаев A.C., Шнейдман Л.З. Учетная политика предприятия. М.: Бухгалтерский учет, 1994.- 111 с.

11. Баранов И.П., Овчинников A.A. Проблемы оценки уровня существенности в аудите и пути их решения // Аудитор.-2003. -№ 1.- С.11-17.